Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2024.3.MKA

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości, niekorzystającej ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, konieczności wystawienia faktury oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

uznania Zainteresowanego 1 za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży 50% udziału we własności działki nr 1 oraz uznania tej transakcji sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie nr 1) - jest prawidłowe,
nieuznania Zainteresowanej 2 za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży 50% udziału we własności działki nr 1 oraz nieuznania tej transakcji sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe,
wystawienia faktury sprzedaży działki nr 1 na całość ceny należnej Zainteresowanym 1 i 2 (pytanie nr 3) - jest nieprawidłowe,
prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem działki nr 1 (pytanie nr 4) - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 siepnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych dostawy działki nr 1 będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 listopada 2024 r. (wpływ 6 listopada 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

C.C.

B.B.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

a)Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz posiada status czynnego podatnika VAT.

b)Zainteresowany 1 nie prowadzi działalności gospodarczej lub działalności rolniczej, posiada jednak status czynnego podatnika VAT z tytułu najmu nieruchomości położonych wobrębie jego domostwa położonego przy ul. (...).

c)Zainteresowana 2 nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT.

d)Zainteresowani 1 i 2 pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Jednocześnie, nie została zawarta umowa majątkowa rozszerzająca wspólność ustawową.

e)Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 byli współwłaścicielami, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, niezabudowanej działki ewidencyjnej nr 1, o powierzchni 30 m², położonej w (...), dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (Działka nr 1). Własność Działki nr 1 została nabyta przez Zainteresowanych 1 i 2 w drodze zasiedzenia do majątku wspólnego 24 marca 1988 r., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego (...) sygn. akt (...).

f)Tym samym, nabycie Działki nr 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

g)Działka nr 1 jest niezabudowana i ma zapewniony bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

h)Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 nie dokonywali nakładów na przedmiotowe nieruchomości. Działka nr 1 jest nieogrodzona, nieuzbrojona i nie wydzielono na niej dróg.

i)Zgodnie z informacjami zawartymi w posiadanym wypisie z ewidencji gruntów z roku 2021, Działka nr 1 była oznaczona jako grunty orne (RII, RIIIa) oraz inne tereny zabudowane (Bi).

j)Przedmiotowa nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym Uchwałą nr (...) z 24 września 2020 r. Rady Miasta (...) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (...). Według ww. uchwały, Działka nr 1 została oznaczona symbolem U - tereny usługowe.

k)Na etapie prac nad uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru obejmującego m.in. Działkę nr 1, Zainteresowany 1 podejmował działania polegające na złożeniu we własnym imieniu uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Uwagi polegały na zawnioskowaniu o ustalenie m.in. dla Działki nr 1 statusu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, zwiększenie maksymalnej wysokości zabudowy, zwiększenie maksymalnej liczby kondygnacji zabudowy. Celem złożenia powyższych uwag było zwiększenie możliwości zabudowy terenów należących do Zainteresowanego i tym samym wzrost wartości działek.

l)Aktualnie, Działka nr 1 nie jest przedmiotem najmu lub dzierżawy i nie jest wykorzystywana przez Zainteresowanego 1 lub Zainteresowaną 2 na cele związane z działalnością gospodarczą.

m)W przeszłości, Zainteresowany 1 zawarł umowę sprzedaży innej należącej do niego niezabudowanej nieruchomości położonej w (...). Nieruchomość ta miała status rolny. Do momentu sprzedaży nieruchomość była wykorzystywana na cele rolnicze. Przyczyną sprzedaży był brak dalszej opłacalności produkcji rolniczej, atrakcyjność zaproponowanej ceny oraz fakt, iż nieruchomość ta była położona przy ruchliwej drodze. Powyższa transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT. Od umowy sprzedaży został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych.

n)Zainteresowany 1 jest również właścicielem innych nieruchomości, niż Działka nr 1. W szczególności Zainteresowany 1 był wyłącznym właścicielem działki gruntu sąsiadującej z Działką nr 1 o numerze ewidencyjnym 2 (Działka nr 2) i planował sprzedaż obu tych działek.

o)Wnioskodawca dokonał zakupu udziału w prawie własności Działki nr 1 i Działki nr 2 od Zainteresowanego 1, a także pozostałej części udziału w prawie własności Działki nr 1 od Zainteresowanej 2. W tym celu 2 lutego 2022 roku pomiędzy Zainteresowanymi 1 i 2 a Wnioskodawcą, została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Działki nr 1 oraz Działki nr 2, w której Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 zobowiązali się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży m.in. Działki nr 1 za cenę ustaloną w umowie, po ziszczeniu się szeregu warunków zawieszających określonych w umowie oraz aneksach do umowy (Umowa przedwstępna). Jednocześnie, przyrzeczona umowa sprzedaży Działki nr 1 oraz Działki nr 2 została zawarta 4 października 2024 r. (Umowa przyrzeczona)

p)Działka nr 1 była w przeszłości przedmiotem innej przedwstępnej umowy sprzedaży, jednak ze względu na nieziszczenie się warunków zawartych w umowie przedwstępnej sprzedaży, nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej.

q)Przed zawarciem Umowy przedwstępnej, Zainteresowany 1 podejmował działania zmierzające do znalezienia nabywcy Działki nr 1 oraz Działki nr 2, takie jak zamieszczenie ogłoszeń na portalach internetowych, czy umieszczenie tablicy ogłoszeniowej. Ogłoszenia zostały zamieszczone także w kilku agencjach nieruchomości.

r)Poza ww. czynnościami, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 nie podejmowali innych działań w odniesieniu do Działki nr 1. W szczególności nie podejmowali działań związanych z wyrównaniem i uzbrojeniem terenu, wydzielaniem dróg wewnętrznych, działań zmierzających do przyłączenia Działki nr 1 do infrastruktury technicznej (np. sieci energetycznej, gazowej czy wodno-kanalizacyjnej).

s)Po nabyciu Działki nr 1 i Działki nr 2, Wnioskodawca będzie wykorzystywać je w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT i niepodlegającej zwolnieniu z VAT. Działalność Wnioskodawcy będzie polegać zasadniczo na realizacji inwestycji budowlanej oraz późniejszym wynajmie powierzchni magazynowej.

t)W jednym z aneksów do Umowy przedwstępnej, zawartym 27 listopada 2023 r., Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili przedstawicielom Wnioskodawcy - na okresach obowiązywania Umowy przedwstępnej - nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 we wszelkich postępowaniach administracyjnych przed organami administracji państwowej i samorządowej wszystkich instancji, instytucjami, sądami, podmiotami gospodarczymi, gestorami mediów oraz przed wszelkimi osobami fizycznymi i prawnymi w zakresie niezbędnym do uzyskania pozwolenia na budowę, skomunikowania Działki nr 1 lub Działki nr 2 z drogą publiczną lub uzyskania dostępu do mediów.

u)Co więcej, w ramach przywołanego aneksu do Umowy przedwstępnej Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Działką nr 1 (oraz Działką nr 2) na cele budowlane, celem przygotowania i uzyskania dokumentacji, wszelkich decyzji, uzgodnień i zapewnień niezbędnych lub użytecznych do realizacji planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji, w tym w szczególności do uzyskania pozwolenia na budowę.

v)Około (...). Działka nr 1 (wraz z Działką nr 2) były przez pewien czas przedmiotem dzierżawy na rzecz (...). Dzierżawca prowadził na nich stację ładowania gazu. Stroną umowy był wyłącznie Zainteresowany 1, który z tytułu należnego mu wynagrodzenia z tytułu dzierżawy wystawiał na rzecz dzierżawcy faktury VAT. Zainteresowana 2 nie była stroną ww. umowy.

w)W latach (...) Działka nr 1 (wraz z Działką nr 2) były przedmiotem dzierżawy na rzecz syna Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2, który wykorzystywał je do działalności rolniczej. Stronami umowy dzierżawy byli wyłącznie Zainteresowany 1 i syn. Działki były wykorzystywane na cele związane z działalnością rolniczą, zwolnioną z opodatkowania VAT.

x)W 2022 r. Zainteresowany 1 otrzymał interpretację indywidualną nr 0114-KDIP4-2.4012.165.2022.3.KS, w ramach której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Zainteresowanego 1 za nieprawidłowe wskazując, że wówczas planowana transakcja sprzedaży Działki nr 1 oraz Działki nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a Zainteresowany 1, w ramach planowanej sprzedaży Działki nr 1 oraz Działki nr 2 będzie działał jako podatnik VAT. W związku ze zmianą okoliczności faktycznych, które legły u podstaw ww. uprzedniego wniosku o wydanie interpretacji oraz potrzebą zabezpieczenia interesów Wnioskodawcy, Zainteresowani oraz Wnioskodawca wnoszą o potwierdzenie poniższych kwestii.

y)Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż w okresie pomiędzy złożeniem wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej a otrzymaniem wezwania do uzupełnienia, Umowa przyrzeczona obejmująca sprzedaż Działki nr 1 (wraz z Działką nr 2) została już zawarta, w związku z czym, przedmiotem rozstrzygnięcia są okoliczności zaistniałego stanu faktycznego a nie zdarzenia przyszłego.

Pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1)Czy Zainteresowany 1 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a transakcja sprzedaży 50% udziału w Działce nr 1 nie podlegała zwolnieniu z VAT i tym samym podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%?

2)Czy Zainteresowana 2 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23% przez Zainteresowaną 2?

3)W przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań 1 i 2 za prawidłowe, tj. uznania, że z tytułu sprzedaży 50% udziału w prawie własności Działki nr 1 Zainteresowany 1 działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a z tytułu sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 przez Zainteresowaną 2 nie działała jako podatnik VAT w rozumieniu ww. przepisu - czy w związku z zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży, Zainteresowany 1 powinien był wystawić fakturę opiewającą na całość ceny należnej Zainteresowanym 1 i 2 od Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Działki nr 1?

4)W przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań 1-3 za prawidłowe - czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dotyczącej zakupu Działki nr 1?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie specyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1)Zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowany 1 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a transakcja sprzedaży 50% udziału w Działce nr 1 nie podlegała zwolnieniu z VAT i tym samym podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

2)Zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowana 2 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego nie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23% po stronie Zainteresowanej 2.

3)Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych na pytania 1 i 2 za prawidłowe, w związku z zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży, Zainteresowany 1 powinien był wystawić fakturę opiewającą na całość ceny należnej Zainteresowanym 1 i 2 od Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziałów w Działce nr 1.

4)Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych na pytania 1-3 za prawidłowe, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dotyczącej zakupu Działki nr 1.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 1

a)Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

b)Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

c)W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez „sprzedaż” rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

d)Aby czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlegała opodatkowaniu VAT, musi być wykonana przez podatnika.

e)Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

f)Mając na uwadze powyższe, dana czynność (np. dostawa towarów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do danej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest uznanie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, zasadniczym jest ustalenie, czy w danych okolicznościach Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 będą działać w charakterze podatników VAT zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

g)Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w ww. wyrokach czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy VAT, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Z drugiej strony za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując przy tym aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

h)Tym samym, uznanie danego podmiotu za podatnika dla celów VAT wymaga ustalenia, że jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

i)W konsekwencji uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga przeprowadzenia każdorazowej oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

j)W ocenie Zainteresowanych, działania podejmowane przez Zainteresowanego 1 świadczą o tym, że w ramach sprzedaży udziału we własności Działki nr 1 Zainteresowany 1 działał jako podatnik VAT.

k)Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, Zainteresowany 1 jest czynnym podatnikiem VAT. Wynajmuje on m.in. budynki gospodarcze na należących do niego nieruchomościach. W przeszłości był on także stroną umowy dzierżawy części Działki nr 1 na rzecz (...), a ww. najem był dokumentowany fakturami VAT.

l)W przeszłości Zainteresowany 1 dokonał sprzedaży innej nieruchomości gruntowej - około 2001 roku Zainteresowany 1 sprzedał należącą do niego nieruchomość rolną położoną w (...).

m)Zainteresowany 1 podejmował działania o charakterze marketingowym, które polegały na zamieszczaniu na przeznaczonych do tego portalach, ogłoszeń sprzedaży Działki nr 1, a także zamieszczeniu na terenie działek tablicy ogłoszeniowej z informacją o zamiarze ich sprzedaży.

n)Dodatkowo, w ramach aneksu do Umowy przedwstępnej Zainteresowany 1 udzielił Wnioskodawcy pełnomocnictwa do wystąpienia o pozwolenie na budowę dotyczącego Działki nr 1 oraz udzielił Wnioskodawcy prawa do dysponowania Działką nr 1 na cele związane z uzyskaniem ww. pozwolenia na budowę oraz skomunikowania Działki nr 1 z drogą publiczną lub uzyskania dostępu do mediów. W ramach przywołanego aneksu do Umowy przedwstępnej Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili Wnioskodawcy także prawa do dysponowania Działką nr 1 na cele budowlane, celem przygotowania i uzyskania dokumentacji, wszelkich decyzji, uzgodnień i zapewnień niezbędnych lub użytecznych do realizacji planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji.

o)Zainteresowany 1 nie podejmował czynności takich jak: uzbrojenie terenu, wydzielanie dróg wewnętrznych czy też działań zmierzających do przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej (np. sieci energetycznej, gazowej czy wodno-kanalizacyjnej). Podejmował jednak działania mające na celu podniesienie atrakcyjności bądź zwiększenie wartości Działki nr 1. Wnioskował m.in. do odpowiednich organów o uwzględnienie jego uwag w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

p)Z uwagi na całokształt przedstawionych okoliczności należy uznać, że Zainteresowany 1 podejmował działania, które wykraczały poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z powyższym Zainteresowany 1 w ramach opisanej transakcji działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

q)Potwierdzeniem ww. konkluzji jest również otrzymana przez Zainteresowanego 1 interpretacja indywidualna z 29 marca 2022 roku (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.165.2022.3.KS), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że Zainteresowany 1 przy zawieraniu wówczas planowanej transakcji będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

r)Odnosząc się do kwestii zwolnienia planowanej transakcji sprzedaży z opodatkowania VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

s)Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez pojęcie „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

t)Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Działka nr 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą nr (...) Rady m.st. (...) z 24 września 2020 r. Według ww. miejscowego planu zagospodarowania, nieruchomość objęta wnioskiem została oznaczona symbolem U - tereny usługowe. W konsekwencji na moment sprzedaży stanowić będzie teren budowlany, tzn. teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

u)Tym samym, planowana transakcja nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

v)Co więcej, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Działka nr 1 nie była i nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, w związku z czym w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

w)Podsumowując w ocenie Zainteresowanych, Zainteresowany 1 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a transakcja sprzedaży 50% udziału w Działce nr 1 nie podlegała zwolnieniu z VAT i podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 2

a)Zgodnie z powyższymi uwagami, ustalenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga przeprowadzenia każdorazowej oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

b)Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, Zainteresowana 2 nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem VAT. Konsekwentnie, Działka nr 1 nigdy nie była wykorzystywana przez Zainteresowaną 2 wramach działalności gospodarczej.

c)Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana 2 nie podejmowała aktywnych działań, które świadczyłyby o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami. W szczególności, w odróżnieniu od Zainteresowanego 1, nigdy nie dokonywała sprzedaży nieruchomości. Nigdy nie była także stroną umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

d)Wszelkie działania o charakterze marketingowym w stosunku do Działki nr 1, które potencjalnie mogą zostać uznane za mające na celu podniesienie jej atrakcyjności bądź zwiększenie wartości, podejmowane były przez Zainteresowanego 1.

e)Należy podkreślić, że Zainteresowana 2 nabyła udział we własności Działki nr 1 w drodze zasiedzenia, co prowadzi do wniosku, że Zainteresowana 2 nie nabyła Działki nr 1 z zamiarem jej dalszej odsprzedaży z zyskiem, co mogłoby świadczyć o jej inwestycyjnym charakterze.

f)Co więcej, Zainteresowana 2 nigdy nie podejmowała w stosunku do Działki nr 1 aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o angażowaniu własnych środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców - nie podejmowała działań prowadzących do uzbrojenia terenu, wydzielania dróg wewnętrznych, czy też przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej (np. sieci energetycznej, gazowej czy wodno-kanalizacyjnej).

g)Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, przedstawione okoliczności nie wskazują na fakt, że z tytułu sprzedaży udziału we własności Działki nr 1 Zainteresowana 2 działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

h)Na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu także fakt, że w ramach aneksu do umowy przedwstępnej Zainteresowana 2 udzieliła Wnioskodawcy (podobnie jak Zainteresowany 1) pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę oraz wyraziła zgodę na dysponowanie nieruchomością na ww. cel. Z perspektywy Zainteresowanej 2, biorąc pod uwagę całokształt przedstawionych okoliczności, w tym działań podejmowanych przez strony na przestrzeni okresu poprzedzającego zawarcie Umowy przedwstępnej oraz sposób nabycia Działki nr 1 (zasiedzenie), działania te należy uznać za typowe działania polegające na zarządzie majątkiem prywatnym, które są konieczne i niezbędne do zawarcia transakcji, a nie jako działania podejmowane przez profesjonalny podmiot w celu uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży.

i)Stanowisko Zainteresowanych znajduje swoje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.554.2022.2.RM, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przychylił się do stanowiska wnioskodawczyni potwierdzając, że podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy o VAT będzie wyłącznie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu i jest właścicielem nieruchomości w sensie ekonomicznym - jako podatnik VAT.

j)Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności stanu faktycznego, w tym w szczególności fakt, że działania Zainteresowanej 2 związane ze sprzedażą udziału w prawie własności w Działce nr 1 mają charakter marginalny i wynikają wyłącznie z faktu, że Działka nr 1 znajduje się we wspólności majątkowej, a w przeszłości nie podejmowała jakichkolwiek działań faktycznych lub prawnych, który mogłyby świadczyć o działaniu w charakterze profesjonalnego podmiotu zajmującego się obrotem nieruchomościami, zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowana 2 w ramach transakcji z Wnioskodawcą nie działała jako podatnik VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a tym samym sprzedaż udziału we własności Działki nr 1 na rzecz Wnioskodawcy nie podlegała opodatkowaniu VAT przez Zainteresowaną 2.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 3

a)Odnosząc się do uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 3 należy przede wszystkim wyjaśnić, że istotą współwłasności majątkowej małżeńskiej zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, iż każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego na zasadach współwłasności łącznej (tj. bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, obaj małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Przy czym czynności przekraczające zwykły zarząd majątkiem wymagają zgody drugiego małżonka.

b)Z kolei regulacje ustawy o podatku od towarów i usług nie wymieniają małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Istotne dla określenia zakresu podmiotowego opodatkowania podatkiem VAT czynności dokonanej łącznie lub odrębnie przez współmałżonków jest jedynie ustalenie kto faktycznie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, działając przy tym w charakterze wskazanym w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż z punktu widzenia podatku od towarów i usług istotne jest kto jest podatnikiem tego podatku w świetle przepisów prawa regulujących zasady opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, na gruncie przepisów ustawy o VAT małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy. Oznacza to, że status podatnika VAT może uzyskać jedno z małżonków, jak i oboje, tj. każde z osobna. Brak jest natomiast podstaw, aby traktować małżonków jako jeden podmiot podlegający obowiązkowi podatkowemu (tak m.in. NSA w wyroku z 16 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 143/12).

c)Już w uchwale z 12 października 2015 r., sygn. akt I FPS 1/15, NSA zauważył, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a nie przeniesienie prawa własności.

d)W wyroku z 20 stycznia 2017 r., wydanym w sprawie prowadzonej pod sygn. akt I FSK 1204/15, NSA potwierdził, że dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu kodeksu cywilnego, gdyż kładzie nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji rozumiany nie tylko w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy.

e)Konkluzja wynikająca z przywołanego wyroku NSA znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. W wyroku z 8 lutego 1990 r., wydanego w sprawie pod sygn. akt C-320/88, w którym Trybunał wskazał, że pojęcie „dostawa towarów” jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, a tym samym nie odwołuje się do przeniesienia własności w formach przewidzianych w prawie krajowym, lecz obejmuje każdą operację przeniesienia z jednej strony na inną stronę, prawa do dysponowania ową rzeczą przez tę drugą stronę tak jakby była właścicielem. Pojęcie dostawy towarów rozumiane jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel.

f)Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, które w ocenie Zainteresowanych świadczą o tym, że Działka nr 1 znajdowała się wyłącznie we władaniu Zainteresowanego 1 (w sensie ekonomicznym), należy stwierdzić, że Działka nr 1 była wykorzystywana przez Zainteresowanego 1 w sposób świadczący o działaniu w charakterze podatnika VAT. W związku z powyższym sprzedaż Działki nr 1 objętej współwłasnością małżeńską powinna była zostać ujęta na fakturze wystawionej przez Zainteresowanego 1, opiewającej na kwotę odpowiadającą całości ceny sprzedaży.

g)Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 października 2021 r., sygn. I FSK 731/18, w którym wskazano, że w sytuacji gdy daną nieruchomość nabyto do majątku wspólnego, ale jest ona wykorzystywana przez przedsiębiorcę, jej sprzedaż podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla działalności gospodarczej.

h)W związku z powyższym, należy uznać że sprzedaż Działki nr 1 powinna była zostać udokumentowana przez Zainteresowanego 1 fakturą opiewającą na całość ceny za sprzedaż Działki 1, w tym także części ceny „przypadającej” na Zainteresowaną 2 z uwagi na wspólność majątkową.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 4

a)W odniesieniu do możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z zakupem Działki nr 1, zdaniem Zainteresowanych dla rozstrzygnięcia o prawie Wnioskodawcy do obniżenia należnego podatku VAT o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działki nr 1, w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, elementem kluczowym jest wskazanie, iż Działka nr 1 będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

b)Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

c)Wnioskodawca jest i na dzień dokonania transakcji zakupu Działki nr 1 był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i spełniał ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Działki Wnioskodawca będzie wykorzystywać ją w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT i niepodlegającej zwolnieniu z VAT (tj. realizacja inwestycji budowlanej oraz późniejszy wynajem powierzchni magazynowej).

d)W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu transakcji sprzedaży Działki nr 1 oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działki nr 1, gdyż spełniony jest warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

e)Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, do dostawy Działki nr 1 nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, zgodnie z którym podstawy do obniżenia podatku należnego nie stanowi faktura, w przypadku gdy transakcja udokumentowana daną fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, w ocenie Zainteresowanych transakcja dotycząca Działki nr 1 podlega przepisom ustawy o VAT i opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, niepodlegając jednocześnie pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia i/lub wyłączenia.

f)Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania 1, 2 i 3, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku VAT o kwotę naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury dotyczącej zakupu Działki nr 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1)określone udziały w nieruchomości,

2)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów grunty oraz udziały w nich spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów w nieruchomości, tj. w Działce nr 1, istotne jest, czy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomością, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym Trybunał stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że C.C. (Zainteresowany 1) i B.B. (Zainteresowana 2) pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zainteresowany 1 nie prowadzi działalności gospodarczej lub działalności rolniczej, posiada jednak status czynnego podatnika VAT z tytułu najmu nieruchomości położonych w obrębie swojego domostwa. Zainteresowana 2 nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT.

Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 byli współwłaścicielami, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, niezabudowanej działki ewidencyjnej nr 1 (Działka nr 1). A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka) dokonała zakupu udziału w prawie własności Działki nr 1 od Zainteresowanego 1, a także pozostałej części udziału w prawie własności Działki nr 1 od Zainteresowanej 2. W tym celu 2 lutego 2022 roku pomiędzy Zainteresowanymi 1 i 2 a Spółką, została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Działki nr 1, w której Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 zobowiązali się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży Działki nr 1 za cenę ustaloną w umowie, po ziszczeniu się szeregu warunków zawieszających, określonych w umowie oraz aneksach do umowy (Umowa przedwstępna). Przyrzeczona umowa sprzedaży Działki nr 1 została zawarta 4 października 2024 r. (Umowa przyrzeczona).

Własność ww. Działki nr 1 została nabyta przez Zainteresowanych 1 i 2 w drodze zasiedzenia do majątku wspólnego z dniem 24 marca 1988 r., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu. Tym samym, nabycie Działki nr 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Działka nr 1 jest niezabudowana i ma zapewniony bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Działka jest nieogrodzona, nieuzbrojona i nie wydzielono na niej dróg. Przedmiotowa nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym jest oznaczona symbolem U - tereny usługowe. Na etapie prac nad uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru obejmującego m.in. Działkę nr 1, Zainteresowany 1 podejmował działania polegające na złożeniu we własnym imieniu uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Uwagi polegały na zawnioskowaniu o ustalenie m.in. dla Działki nr 1 statusu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, zwiększenie maksymalnej wysokości zabudowy, zwiększenie maksymalnej liczby kondygnacji zabudowy. Celem złożenia powyższych uwag było zwiększenie możliwości zabudowy terenów należących do Zainteresowanego i tym samym wzrost wartości działek.

Działka nr 1 nie jest przedmiotem najmu lub dzierżawy i nie jest wykorzystywana przez Zainteresowanego 1 lub Zainteresowaną 2 na cele związane z działalnością gospodarczą. Przed zawarciem Umowy przedwstępnej, Zainteresowany 1 podejmował działania zmierzające do znalezienia nabywcy ww. Działki nr 1, takie jak zamieszczenie ogłoszeń na portalach internetowych, czy umieszczenie tablicy ogłoszeniowej. Ogłoszenia zostały zamieszczone także w kilku agencjach nieruchomości. Poza ww. czynnościami, Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 nie podejmowali innych działań w odniesieniu do Działki nr 1.

Około (…). Działka nr 1 była przez pewien czas przedmiotem dzierżawy na rzecz (…). Dzierżawca prowadził na nich stację ładowania gazu. Stroną umowy był wyłącznie Zainteresowany 1, który z tytułu należnego mu wynagrodzenia z tytułu dzierżawy wystawiał na rzecz dzierżawcy faktury VAT. Zainteresowana 2 nie była stroną ww. umowy. W latach (…) Działka nr 1 była również przedmiotem dzierżawy na rzecz syna Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2. Stronami umowy dzierżawy byli wyłącznie Zainteresowany 1 i syn. Działka była wykorzystywana na cele związane z działalnością rolniczą, zwolnioną od podatku VAT.

W jednym z aneksów do Umowy przedwstępnej, zawartym 27 listopada 2023 r., Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili przedstawicielom Spółki - na okresach obowiązywania Umowy przedwstępnej - nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 we wszelkich postępowaniach administracyjnych przed organami administracji państwowej i samorządowej wszystkich instancji, instytucjami, sądami, podmiotami gospodarczymi, gestorami mediów oraz przed wszelkimi osobami fizycznymi i prawnymi w zakresie niezbędnym do uzyskania pozwolenia na budowę, skomunikowania Działki nr 1 z drogą publiczną lub uzyskania dostępu do mediów. Co więcej, w ramach przywołanego aneksu do Umowy przedwstępnej Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili Spółce prawa do dysponowania Działką nr 1 na cele budowlane, celem przygotowania i uzyskania dokumentacji, wszelkich decyzji, uzgodnień i zapewnień niezbędnych lub użytecznych do realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji, w tym w szczególności do uzyskania pozwolenia na budowę.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży 50% ich udziałów we własności Działki nr 1 oraz kwestii uznania tej transakcji sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (Działki nr 1) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Należy więc przeanalizować całokształt działań, jakie podjęli Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 w odniesieniu do sprzedaży swoich udziałów w Działce nr 1.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na to, że około (…). Działka nr 1 była przez pewien czas przedmiotem dzierżawy na rzecz (…). Stroną umowy był wyłącznie Zainteresowany 1, który z tytułu należnego wynagrodzenia wystawiał na rzecz dzierżawcy faktury.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Dzierżawa Działki nr 1 stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Zainteresowanego 1 przedmiotowej Działki nr 1 sprawił, że była ona wykorzystywana w prowadzonej przez Zainteresowanego 1 działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym, dokonując dostawy Działki nr 1, Zainteresowany 1 nie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Zainteresowanego 1 w działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań dzierżawa niezabudowanej Działki nr 1, stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosiła znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, Zainteresowany 1 na etapie prac na uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Działki nr 1, podejmował działania polegające na złożeniu we własnym imieniu uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Uwagi polegały na zawnioskowaniu o ustalenie m.in. statusu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, zwiększenie maksymalnej wysokości zabudowy, zwiększenie maksymalnej liczby kondygnacji zabudowy. Celem złożenia powyższych uwag było zwiększenie możliwości zabudowy terenów należących do Zainteresowanego i tym samym wzrost wartości działek.

Przed zawarciem Umowy przedwstępnej, Zainteresowany 1 podejmował również działania zmierzające do znalezienia nabywcy Działki nr 1, takie jak zamieszczenie ogłoszeń na portalach internetowych, czy umieszczenie tablicy ogłoszeniowej. Ogłoszenia zostały zamieszczone także w kilku agencjach nieruchomości.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W analizowanej sprawie należy zwrócić szczególną uwagę na kwestię udzielonego przez Zainteresowanego 1 i Zainteresowaną 2 Spółce kupującej pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili przedstwicielom Spółki nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 we wszelkich postępowaniach administracyjnych przed organami administracji państwowej i samorządowej wszystkich instancji, instytucjami, sądami, podmiotami gospodarczymi, gestorami mediów oraz przed wszelkimi osobami fizycznymi i prawnymi w zakresie niezbędnym do uzyskania pozwolenia na budowę, skomunikowania Działki nr 1 z drogą publiczną lub uzyskania dostępu do mediów. Co więcej, Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 udzielili również Spółce prawa do dysponowania Działką nr 1 na cele budowlane, celem przygotowania i uzyskania dokumentacji, wszelkich decyzji, uzgodnień i zapewnień niezbędnych lub użytecznych do realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji, w tym w szczególności do uzyskania pozwolenia na budowę.

Zatem fakt, że działania te nie były podejmowane bezpośrednio przez Zainteresowanego 1 i Zainteresowaną 2, ale przez pełnomocnika – tj. Spółkę, nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanych 1 i 2. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Spółkę wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2, ponieważ pełnomocnik nie działał w swoim imieniu, lecz w imieniu zarówno Zainteresowanego 1 i jak i Zainteresowanej 2.

Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących Działki nr 1, która była przedmiotem sprzedaży, przed jej dostawą stanowiły czynności, które zdecydowanie wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania przez Zainteresowanego 1 i Zainteresowaną 2 prawa własności (zarządu) w ramach posiadanego majątku prywatnego.

W konsekwencji, dokonując opisanych we wniosku czynności, zarówno Zainteresowany 1 jak i Zainteresowana 2 podjęli działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. Zainteresowany 1 i Zainteresowana 2 wykazali aktywność w przedmiocie zbycia niezabudowanej Działki nr 1 porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2 za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa niezabudowanej Działki nr 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie od podatku przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

We wniosku wskazali Państwo, że przedmiotowa nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym została oznaczona symbolem U - tereny usługowe, a zatem jest przeznaczona pod zabudowę.

W konsekwencji, ponieważ ww. Działka spełnia definicję terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy, jej dostawa nie była objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji, należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy Działki nr 1, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

„Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że własność Działki nr 1 została nabyta przez Zainteresowanych 1 i 2 w drodze zasiedzenia do majątku wspólnego 24 marca 1988 r., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu. Tym samym, nabycie Działki nr 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że Zainteresowanemu 1 i Zainteresowanej 2 przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. Działki lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro przy nabyciu ww. Działki nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Oznacza to, że nie został spełniony już jeden z warunków niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy do zbycia opisanej Działki.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie ma zastosowania, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki zawarte w tym przepisie. Zatem w przedmiotowej sprawie, dostawa Działki nr 1 nie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż niezabudowanej Działki nr 1, tj. działki o nr ewidencyjnym 1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 a także pkt 2 ustawy, lecz podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

Zatem, Zainteresowany 1 w ramach sprzedaży 50% udziału we własności Działki nr 1 działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a transakcja sprzedaży 50% udziału w Działce nr 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki i nie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. Zainteresowana 2 w ramach sprzedaży pozostałych 50% udziału we własności Działki nr 1 również działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki i nie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Zainteresowany 1 był zobowiązany do wystawienia faktury na całość ceny należnej Zainteresowanym 1 i 2 z tytułu sprzedaży Działki nr 1.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że nabywcą niezabudowanej Działki nr 1 była Spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, a transakcja sprzedaży - jak wyżej wskazano - dokonana została przez Zainteresowanego 1 i Zainteresowaną 2, którzy z tytułu tej transakcji występowali w charakterze podatników podatku od towarów i usług, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy stwierdzić, że z tytułu sprzedaży niezabudowanej Działki nr 1, tj. działki o nr ewidencyjnym 1 będącej we współwłasności majątkowej małżeńskiej, zarówno Zainteresowany 1 jak i Zainteresowana 2 byli stronami dokonującymi czynności opodatkowanych podatkiem VAT i występowali w charakterze podatników, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem Zainteresowany 1 był zobowiązany do wystawienia we własnym imieniu faktury dokumentującej sprzedaż, w części przypadającej na niego jako współwłaściciela, a więc w wysokości 50% ceny sprzedaży. Zainteresowana 2 również była zobowiązana do wystawienia we własnym imieniu faktury dokumentującej sprzedaż, w pozostałej części przypadającej na nią jako współwłaściciela, a więc w wysokości 50% ceny sprzedaży.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury dotyczącej zakupu Działki nr 1.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, sprzedaż niezabudowanej Działki nr 1, tj. działki o nr ewidencyjnym 1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 a także pkt 2 ustawy, lecz podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

We wniosku wskazali Państwo, że Spółka kupująca posiada status czynnego podatnika VAT. Po nabyciu Działki nr 1 Spółka będzie ją wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i niepodlegającej zwolnieniu od tego podatku. Działalność ta będzie polegać na realizacji inwestycji budowlanej oraz późniejszym wynajmie powierzchni magazynowej.

Zatem, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że skoro dostawa Działki nr 1, tj. działki o nr ewidencyjnym 1, podlegała opodatkowaniu VAT i nie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, to Spółka kupująca - jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług - która będzie wykorzystywała tę nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działki nr 1 na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie nie zaistnieje przesłanka negatywnych określona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż dostawa ww. Działki nr 1 nie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji należy zgodzić się z Państwem, że Spółce kupującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup Działki nr 1, gdyż zostały spełnione łącznie oba warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań nr 1-4 dotyczących podatku od towarów i usług. W zakresie pytania nr 5 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy wskazać, że zakres przedmiotowy wniosku wyznaczają postawione przez Państwa pytania. Wydana interpretacja dotyczy zatem tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych (jak ma to też miejsce w odniesieniu do powołanej interpretacji) występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołana przez Państwa interpretacja indywidualna nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków wskazać należy, że nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, gdyż zapadły w innych stanach faktycznych. Wyroki wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy ww. rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zaznaczyć również należy, że na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. - przy czym WIS dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Jak rozliczać fakturę korygującą na przełomie roku dotyczącą zwróconych towarów

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2024.3.MKA