Interpretacja indywidualna z dnia 18 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.426.2024.1.MAZ

Opisany przywóz towarów stanowi ich import, a Spółka będzie obowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tego importu towarów w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu; Spółka będzie dysponowała prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w dokumencie celnym z tytułu importu; przedstawione nabycie przez Spółkę towarów – pobranie towarów ze składu – po dokonaniu ich importu, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych w podatku od towarów i usług opisanego zdarzenia przyszłego (pytania nr 1 – 3) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 17 września 2024 r., który wpłynął 19 września 2024 r., dotyczy rozstrzygnięcia: czy opisany przywóz towarów stanowi ich import, a Spółka będzie obowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tego importu towarów w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu; czy Spółka będzie dysponowała prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w dokumencie celnym z tytułu importu; czy przedstawione nabycie przez Spółkę towarów – pobranie towarów ze składu – po dokonaniu ich importu, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Uzupełnili go Państwo pismem z 4 listopada 2024 r. (wpływ 7 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

XXXX Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w … jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby VAT w Polsce, również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność polegającą na produkcji pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli - zgodnie ze wskazanym przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej (PKD 29.32.Z). W ramach prowadzonej działalności Spółka sprzedaje towary do podmiotów krajowych, unijnych oraz spoza Unii Europejskiej. Towary potrzebne do produkcji Spółka nabywa zarówno na terenie Polski, jak i poza jej granicami. Zakupione towary są wykorzystywane do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, tj. do produkcji towarów sprzedawanych przez Spółkę.

Obecnie Spółka podjęła działania zmierzające do modyfikacji modelu dostawy towarów od swoich dostawców spoza Unii Europejskiej – tj. m.in. z Chin, ale także innych państw trzecich (dalej jako: „Dostawca”). Z dostępnych Spółce informacji wynika, że Dostawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce. Dotychczas Spółka nabywała towary (materiały do produkcji) od Dostawcy, które były importowane na terytorium Polski i trafiały do magazynu Spółki. Planowana zmiana polega na przesunięciu momentu przejścia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Spółkę, a także na wykorzystaniu instytucji składu celnego.

W toku negocjacji ustalono, że Spółka będzie odpowiedzialna za organizację transportu towarów do składu celnego w Polsce. Transport towarów, zgodnie z ustaleniami, będzie odbywał się na warunkach INCOTERMS FCA - Chiny, a koszty transportu będą ponoszone przez Spółkę. Nie wyklucza się, że zasady te mogą ulec zianie w przyszłości, w związku z tym do dostaw mogą być stosowane także inne warunki INCOTERMS. Dostawca będzie wystawiał fakturę proforma (lub inny dokument o podobnym charakterze) w celu udokumentowania przywozu towarów do składu celnego.

Po przywiezieniu do Polski towary będą przechowywane w składzie celnym, do którego zostaną wprowadzone w ramach procedury składowania celnego. Za wprowadzenie towarów do składu oraz otwarcie i zamknięcie procedury składowania celnego odpowiadać będzie Spółka. Skład celny jest zarządzany przez zewnętrzny podmiot (dalej jako: „Operator”), z którym zarówno Dostawca, jak i Spółka podpiszą odpowiednie umowy.

Spółka będzie pełnić funkcję importera wobec organów celnych, co oznacza, że ewentualny dług celny spoczywać będzie na Spółce. Spółka poniesie także koszt cła i VAT z tytułu importu, które nie będą jej zwracane przez Dostawcę.

Zarówno podczas przywozu do Polski, jak i w trakcie składowania w składzie celnym, towary będą pozostawały własnością Dostawcy. Dostawca będzie pokrywał koszty magazynowania ich w składzie celnym, a także będzie zobowiązany do utrzymywania odpowiednich stanów magazynowych, jak również do regularnego raportowania tych stanów spółce. Towary w trakcie składowania, w ramach zwyczajowych czynności, mogą być w składzie sortowane, konfekcjonowane, przepakowywane, ale nie będą wykorzystywane ani ulepszane. Zgodnie z założeniami maksymalny okres magazynowania towarów w składzie celnym nie powinien przekraczać czterech tygodni od momentu przywozu do Polski, przy czym Spółka dopuszcza możliwość przekroczenia tego okresu.

W przypadku, gdy zajdzie potrzeba wykorzystania przez Spółkę towarów dostarczonych do składu celnego, Spółka będzie dokonywać pobrania tych towarów ze składu celnego. Z momentem pobrania towaru ze składu celnego Spółka będzie stawać się właścicielem tych towarów, tj. na Spółkę będzie przechodzić prawo do rozporządzania jak właściciel tymi towarami. Na moment wydania towarów Dostawca wystawi na rzecz Spółki fakturę VAT sprzedażową, którą następnie Spółka opłaci.

Towary wydawane Spółce ze składu celnego będą następnie dopuszczane przez nią i na jej rzecz do obrotu i transportowane na koszt i zlecenie Spółki do jej zakładu produkcyjnego w ... . Podmiotem realizującym zgłoszenie celne dopuszczenia do obrotu na rzecz Spółki będzie operator.

Podsumowując, model transakcji dokonywanych i planowanych przez Spółkę przedstawia się w następujący sposób:

1. Spółka składa zamówienia na towary zgodnie z zasadami wynikającymi z zawartych z Dostawcą umów.

2. Spółka organizuje transport towarów do składu celnego zlokalizowanego w Polsce (przy zastosowaniu warunków Incoterms FCA - Chiny).

3. W celu udokumentowania przywozu do Polski Dostawca przygotowuje fakturę proforma (lub inny dokument) wskazującą wartość przemieszczanych towarów.

4. Spółka będzie występować jako importer w Polsce wskazanych powyżej towarów w zgłoszeniu celnym, jest odpowiedzialna za dopełnienie procedur importowych (wprowadzenie do składu celnego i otwarcie oraz zamknięcie procedury składowania celnego), poniesie ewentualny koszt należności celnych oraz podatku VAT z tytułu importu towarów.

5. W trakcie przywozu i składowania towarów w składzie celnym Dostawca pozostaje właścicielem towarów.

6. Spółka pobiera towary z magazynu znajdującego się w Polsce wedle występującego zapotrzebowania.

7. Własność towarów (prawo do rozporządzania towarami jak właściciel) zostaje przeniesiona na Spółkę w momencie pobrania ich ze składu. W tym momencie Spółka dopuszcza towary do obrotu.

8. Po pobraniu towarów ze składu Dostawca wystawia dokument (fakturę) dokumentującą sprzedaż określonych towarów.

9. Wystawiony dokument (faktura) jest podstawą dokonania zapłaty przez Spółkę za zakupione towary.

10. Przywiezione do składu celnego i następnie pobierane przez Spółkę towary (materiały) ze składu są wykorzystywane przez Spółkę przy produkcji towarów własnych, które następnie są przedmiotem czynności opodatkowanych VAT.

Pytania

1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w którym będzie dochodziło do przywozu towarów pozostających własnością Dostawcy, dojdzie do importu, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, a Spółka będzie obowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu?

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 – czy Spółka będzie dysponowała prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w dokumencie celnym z tytułu importu, zważywszy na fakt, iż Spółka dokonując importu tych towarów i będąc zobowiązaną do zapłaty podatku VAT należnego z tytułu ich importu, nie będzie jeszcze ich właścicielem?

3. Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nabycie przez Spółkę towarów – pobranie towarów ze składu – po dokonaniu ich importu, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?

4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 3 – czy prawidłowym sposobem opodatkowania przedstawionej transakcji pobrania ze składu towarów po dokonaniu ich importu w Polsce będzie opodatkowanie VAT jako transakcja, dla której podatnikiem jest nabywca, tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT?

5. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 4 – czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT dokumentującej nabycie własności towarów od Dostawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku. Iż przedmiotowa transakcja będzie stanowiła import towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz że Spółka jako importer będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu importu, w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu

Ad 2.

Zdaniem Spółki, będzie ona dysponowała prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w dokumencie celnym z tytułu importu. Niezależnie od faktu, iż dokonując importu towarów nie będzie ich właścicielem.

Ad 3.

W opinii Spółki następcze pobranie zaimportowanych towarów z magazynu nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Ad 4.

Jeżeli organ wyrazi odmienne stanowisko w odniesieniu do pytania nr 3, wówczas, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, transakcja winna zostać rozliczona jako dostawa towarów, dla której podatnikiem jest nabywca (Spółka).

Ad 5.

Jeżeli organ przyjmie, że pobranie towarów z magazynu będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wykazanego na fakturze VAT dokumentującej dokonanie dostawy towarów przez Dostawcę.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie do stanowiska nr 1

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Za import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że definicja importu przedstawiona w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT wskazuje na czynność faktyczną jaką jest przywóz towarów – nie kładzie nacisku na cel przywozu czy stosunek prawny, w którego ramach dokonuje się przywozu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Zgodnie z art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE. L 2013 nr 269, str. 1; dalej jako: „UKC”):

- „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

- „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

- „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Dług celny w przywozie, zgodnie z art. 77 ust. 1 lit. a i b UKC, powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a)dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu,

b)odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Jak wskazuje art. 77 ust. 2 i 3 UKC, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem zaś jest zgłaszający jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1 (powyżej), zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że należności celne przywozowe nie zostają pobrane w całości lub części, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem.

Jak wskazuje art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego zgodnie z ust. 11 tego przepisu. W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Zgodnie z powyższym oraz biorąc pod uwagę przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego transakcję, w której towary będą przewożone z terytorium Chin na terytorium Unii Europejskiej, tj. do składu celnego, znajdującego się na terytorium Polski, należy uznać, iż przedmiotowa transakcja spełnia definicję importu towarów, wyrażoną w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja będzie stanowiła import towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, tj. czynność opodatkowaną wskazaną w art. 5 ustawy o VAT.

Odnosząc się z kolei do obowiązku Wnioskodawcy do rozliczenia podatku z tytułu importu w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu. Wskazać należy, iż obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary – bez względu zatem na to, czy są one podatnikami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, czy też nie. Tym samym każdy podmiot importujący towary obowiązany jest do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów, ponieważ podatek obciąża przywóz towarów jako czynność faktyczną.

Co więcej, przepisy ustawy o VAT nie uzależniają powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów od posiadania przez importera prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z perspektywy opisanego stanu faktycznego fakt, iż Spółka przejmie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel dopiero w chwili pobrania towarów z magazynu, nie powinien mieć znaczenia w kontekście powstania obowiązku podatkowego z importu. Także przepisy unijnego kodeksu celnego nie uzależniają możliwości zgłoszenia towarów do odprawy celnej, w celu dopuszczenia do obrotu, od posiadania prawa własności tych towarów ani prawa do rozporządzania nimi.

W opisie zdarzenia przyszłego Spółka, będąc obciążoną długiem celnym, będzie pełnić rolę importera towarów, zobowiązanego do zapłaty należnego podatku VAT z tytułu importu towarów.

Z kolei z uwagi na fakt, iż importowane towary będą poddane procedurze składowania celnego, należy uznać, iż zgodnie z art. 19a ust. 9 [ustawy o VAT], obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstanie w momencie zakończenia procedury składowania celnego, tj. z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, [że] przywóz towarów z Chin do składu celnego położonego na terytorium Polski będzie stanowił import towarów, z tytułu którego Spółka, jako importer, będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu, tj. w momencie zakończenia procedury składowania celnego i dopuszczenia towarów do obrotu.

Uzasadnieni do stanowiska nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy - art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z kolei art. 88 ustawy o VAT zawiera katalog przesłanek wyłączających prawo podatnika do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku.

Brzmienie tych przepisów nie wskazuje na to, by importer dokonujący zgłoszenia celnego był zobowiązany nabyć na własność towary będące przedmiotem importu. Na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów rozumie się „przywóz” towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, a nie jego „nabycie”. Dodatkowo podstawą do dokonania odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu importu towarów jest dokument celny, a nie faktura dokumentująca zakup importowanego towaru.

Podsumowując powyższe należy wskazać, że prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku VAT importowego, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

1)dokonania zgłoszenia celnego i zapłacenia VAT należnego przez podatnika,

2)niewystąpienia przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy o VAT,

3)wykorzystania importowanych towarów na cele wykonywanej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu VAT,

4)dysponowania dokumentem celnym, z którego wynika kwota podatku.

Podatek VAT wynikający ze zgłoszenia importowego dokonanego przez Spółkę będzie podatkiem obciążającym Spółkę jako podatnika, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny oraz wykonuje czynności opodatkowane. Importowane towary będą wykorzystywane przez Spółkę do działalności gospodarczej, która to działalność stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wypełniona zostaje zatem dyspozycja art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, co uprawnia Spółkę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu importu towarów. Prawo to nie jest uzależnione od nabycia prawa własności czy też prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Podsumowując, podatkiem naliczonym do odliczenia przez Spółkę będzie podatek należny w wysokości wynikającej w szczególności z otrzymanego dokumentu celnego lub innego dokumentu związanego z importem towarów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do stanowiska nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie od Dostawcy towarów (materiałów do produkcji) w wyniku ich pobrania z magazynu w Polsce w sytuacji, w której zostały one na wcześniejszym etapie zaimportowane w Polsce przez Wnioskodawcę w ramach czynności opodatkowanej VAT, nie będzie stanowić odrębnej (od importu) czynności opodatkowanej VAT.

Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że powtórne opodatkowanie czynności, od której uprzednio naliczono podatek, oznaczałoby dwukrotne opodatkowanie de facto tej samej w sensie ekonomicznym transakcji – raz od importu oraz drugi raz od krajowej dostawy towarów. Takie podejście stałoby w sprzeczności z jedną z naczelnych zasad – jednokrotności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wynikającą z dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm).

Powyższa zasada została wielokrotnie wyrażona w dyrektywie VAT, zarówno w jej preambule, jak i w treści poszczególnych przepisów. Przykładowo w art. 145 ust. 2 dyrektywy VAT wskazano, że państwa członkowskie powinny dostosowywać przepisy krajowe tak, aby zminimalizować zakłócenia konkurencji, a w szczególności, aby u niknąć przypadków nieopodatkowania lub podwójnego opodatkowania na terytorium wspólnoty.

Uwzględniając uzasadnienie do pytania 1. należy wskazać, że Spółka, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, będzie podatnikiem z tytułu importu towarów od dostawcy. Biorąc pod uwagę konstrukcję VAT i zasadę jednokrotności opodatkowania, należy uznać, że transakcja przeniesienia prawa własności materiałów, dokonywana przez Dostawcę na rzecz Spółki, nie będzie ponownie podlegać opodatkowaniu VAT. Podatek od towarów i usług będzie już bowiem raz rozliczony z tytułu importu. Skoro zatem opisany we wniosku import towarów zostanie opodatkowany VAT w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu, to należy uznać, iż pobranie ich z magazynu przez Wnioskodawcę jest wyłącznie wynikiem przyjętego modelu handlowo-rozliczeniowego pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą i nie stanowi odrębnej czynności opodatkowanej VAT.

Opodatkowanie VAT transakcji w Polsce po raz drugi prowadziłoby bowiem do podwójnego opodatkowania tych samych towarów, na tym samym etapie obrotu między Spółką a Dostawcą. Takie działanie godzi jednoznacznie w przytoczoną już zasadę jednokrotności opodatkowania. Ponadto taka wykładnia przepisów prowadziłaby do naruszenia zasady neutralności VAT w sytuacji, gdyby Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku nauczonego. W takiej sytuacji Spółka ponosiłaby podwójny koszt ekonomiczny podatku – raz dokonałaby zapłaty VAT na rzecz organów celnych z tytułu czynności importu, drugi raz z tytułu nabycia towarów.

W przedmiocie zakazu podwójnego opodatkowania wypowiadał się wielokrotne Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”). I tak np. w wyroku z 11 września 2003 r., w sprawie C-155/01, Cookies World, Trybunał wskazał, iż opodatkowanie świadczenia usług w danym państwie, zgodnie z lokalną ustawą o VAT, w sytuacji gdy usługi te zostały już opodatkowane VAT wcześniej, powoduje podwójne ich opodatkowanie, sprzeczne z zasadą neutralności VAT.

Również organy podatkowe prezentują stanowisko podobne do tego prezentowanego przez wnioskodawcę – i tak między innymi w interpretacjach indywidualnych:

1)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.39.2022.2.JS,

2)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ,

3)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2018.1.[PK]

- organ potwierdził, iż dokonanie przeniesienia prawa własności towarów po uprzednim dokonaniu ich importu nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT.

Uzasadnienie do stanowiska nr 4

Jeżeli mimo powyższej argumentacji organ przyjąłby odmienne stanowisko w zakresie pytania nr 3, uznając, iż dostawa towarów dokonana po uprzednim ich zaimportowaniu będzie stanowiła czynność opodatkowaną na terytorium Polski podatkiem VAT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opodatkowanie tej czynności winno nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Zgodne z powołanym już powyżej art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę treść art. 7 ust 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, który definiuje towary jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - należy przyjąć, iż na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego dojdzie do wypełnienia znamion dostawy towarów na terytorium kraju.

Ogólna zasada wskazuje, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności – art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Przez działalność gospodarczą wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z ust. 2 tegoż przepisu, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ustawa jednak przewiduje także szczególne przypadki, w których podatnikami są określone podmioty – i tak w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT wskazano, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

- innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,

- innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia,

- podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT,

b) nabywcą jest:

- w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,

- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju;

c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Biorąc pod uwagę powyższe, a także opis zdarzenia przyszłego przedstawiony w niniejszym wniosku, dostawa towarów następująca po ich uprzednim imporcie może wypełnić znamiona pojęcia dostawy towarów na terytorium kraju (niemniej jednak Wnioskodawca zaznacza, iż z uwagi na zasadę zakazu podwójnego opodatkowania w VAT, stoi na stanowisku, iż przedmiotowa transakcja nie powinna być opodatkowana).

Niemniej – w przypadku przyjęcia odmiennego stanowiska przez organ wydający interpretację – Spółka przyjmuje, iż ewentualne opodatkowanie VAT z tytułu następczej dostawy importowanych towarów, powinno nastąpić w trybie dostawy, dla której podatnikiem będzie nabywca (tj. Spółka) – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do stanowiska nr 5

Jeżeli organ przyjmie stanowisko zgodne z uzasadnieniem do pytania 4., tj. że następcza dostawa towarów po ich imporcie stanowi czynność opodatkowaną VAT, Spółka przyjmuje, iż będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu tej transakcji (dostawy krajowej).

Zgodnie z powołanym już wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Jednocześnie kwota podatku wynikająca z nabycia importowanych towarów nie znajduje się w katalogu wyłączeń z art. 88 ustawy o VAT.

Co równie istotne, przyjęcie, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT, wyrażonej w art. 1 ust. 2 dyrektywy VAT 2006/112/WE. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji, poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. VAT obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów.

Mając na uwadze powyższe przepisy, a także fakt, iż nabywane przez spółkę towary (materiały produkcyjne) są wykorzystywane przez nią do realizacji czynności opodatkowanych, wykonywanych w ramach prowadzonej działalności, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT z tytułu przedmiotowej transakcji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie pytań nr 1 – 3, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Jak wskazano w art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Powyższa definicja kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu bądź stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazano, że:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Jak stanowi art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

W myśl art. 5 pkt 15, 16, 18, 19, 23 i 24 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (t.j. Dz.Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.; dalej jako: „UKC”):

- „procedura celna” oznacza jedną z następujących procedur, którą zgodnie z przepisami kodeksu można objąć towary:

a) dopuszczenie do obrotu;

b) procedury specjalne;

c) wywóz;

- „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny;

-„towary unijne” oznaczają towary należące do jednej z następujących kategorii:

a)towary całkowicie uzyskane na obszarze celnym Unii i w których skład nie wchodzą towary przywiezione z krajów lub terytoriów znajdujących się poza obszarem celnym Unii;

b)towary wprowadzone na obszar celny Unii z krajów lub terytoriów znajdujących się poza tym obszarem i dopuszczone do obrotu;

c)towary uzyskane lub wyprodukowane na obszarze celnym Unii wyłącznie z towarów, o których mowa w lit. b), lub z towarów, o których mowa w lit. a) i b);

- „towary nieunijne” oznaczają towary inne niż te, o których mowa w pkt 23), lub takie, które utraciły unijny status celny.

Jak stanowi art. 77 UKC:

1.Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a)dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b)odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2.Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3.Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (...).

Według art. 158 ust. 1 UKC:

Wszystkie towary, które mają być objęte procedurą celną, z wyjątkiem procedury wolnego obszaru celnego, obejmuje się zgłoszeniem celnym właściwym dla danej procedury.

Zgodnie z art. 201 UKC:

1.Towary nieunijne przeznaczone do wprowadzenia na rynek Unii lub przeznaczone do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii są obejmowane procedurą dopuszczenia do obrotu.

2. Dopuszczenie do obrotu wymaga:

a) pobrania wszelkich należnych należności celnych przywozowych;

b) pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności;

c) zastosowania środków polityki handlowej oraz zakazów i ograniczeń, jeżeli nie musiały one być stosowane na wcześniejszym etapie; oraz

d) załatwienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie danych towarów.

3. Dopuszczenie do obrotu nadaje towarom nieunijnym unijny status celny.

Jedną z procedur specjalnych, wymienionych w tytule VII. UKC, jest składowanie celne.

Stosownie do art. 237 ust. 1 UKC:

W ramach procedury składowania towary nieunijne mogą być składowane na obszarze celnym Unii, przy czym towary te nie podlegają:

a) należnościom celnym przywozowym;

b) innym należnościom określonym w innych stosownych obowiązujących przepisach;

c) środkom polityki handlowej, o ile środki te nie zakazują wprowadzania towarów na obszar celny Unii lub wyprowadzania towarów z tego obszaru.

W myśl art. 240 ust. 1 UKC:

Procedura składowania celnego pozwala na składowanie towarów nieunijnych w miejscach zatwierdzonych przez organy celne dla tej procedury i pod dozorem celnym („składy celne”).

W art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazano, że:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast z art. 26a ustawy wynika, że:

1.Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

2.W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:

1) uszlachetniania czynnego,

2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,

3) składowania celnego,

4) tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z procedur celnych,

5) wolnego obszaru celnego

- miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.

Jak stanowi art. 33 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1)zgłoszeniu celnym albo

2)rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia 2015/2446, w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447

- kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Podatnikami – o czym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z powołanych regulacji wynika, że dług celny (co oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego) powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny, jest zgłaszający (art. 77 ust. 3 UKC).Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym przywozowym, m.in. procedurą dopuszczenia do obrotu (art. 77 ust. 1 lit. a UKC). Z kolei dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich należnych należności celnych przywozowych oraz pobrania – w stosownych przypadkach – innych należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności (art. 201 ust. 2 lit. a i b UKC). Natomiast w przypadku procedury składowania, towary nieunijne mogą być składowane na obszarze celnym Unii, przy czym towary te nie podlegają należnościom celnym przywozowym oraz innym należnościom określonym w innych stosownych obowiązujących przepisach (art. 237 lit. a i b UKC).

Z okoliczności sprawy wynika, że model transakcji dokonywanych i planowanych przez Spółkę, których przedmiotem są towary od dostawcy z Chin, przedstawia się następująco: