Interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.592.2024.3.KR

Opodatkowanie odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej:

-zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do zasądzonego przez sąd odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu – jest prawidłowe,

-zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do zasądzonego przez sąd odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 września 2024 r. (wpływ 27 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wyrokiem z dnia 16 lipca 2024 r. Sąd Rejonowy w (…) zasądził od pracodawcy, dla którego Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych dla zatrudnionych u pracodawcy pracowników, na rzecz pracownika kwotę (…) zł wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 14 grudnia 2023 r. do dnia zapłaty tytułem odszkodowania. Postępowanie sądowe było prowadzone na skutek pozwu pracownika, który domagał się ww. kwoty, tj. (…) zł tytułem odszkodowania za naruszenie przez pracodawcę zasady równego traktowania w zatrudnieniu. Podstawą prawną żądania wskazaną w pozwie był art. 11(2), art. 18 (3a) § 1 oraz 18 (3d) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Pracownik w toku procesu wskazywał, że połowa dochodzonej kwoty odpowiada równowartości dodatku specjalnego do wynagrodzenia (premii), której pracownikowi nie przyznano, a w pozostałych 50% ma na celu rekompensatę doznanej krzywdy wynikającej z nierównego traktowania oraz ma pełnić funkcję sankcyjną i prewencyjną wobec pracodawcy.

Na chwilę obecną wyrok zasądzający nie jest prawomocny, wyrokowi został nadany rygor natychmiastowej wykonalności do kwoty (…) zł. Wnioskodawca aktualnie oczekuje na sporządzenie pisemnego uzasadnienia wyroku, nie wykluczając na tym etapie apelacji.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

W piśmie z 27 września 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w poniższym wyjaśnieniu zawarł informacje wynikające z treści uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w (…), które wpłynęło do Wnioskodawcy w dniu 14 sierpnia 2024 r.

Na pytania Organu cyt. „Jakie konkretnie ustalenia były/są zawarte w wyroku Sądu Rejonowego w (…) w zakresie określenia wysokości odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu;” oraz „W jaki sposób została ustalona wysokość ww. odszkodowania? Jakie kryteria i okoliczności oraz przepisy prawa spowodowały określenie wysokości ww. odszkodowania;” Wnioskodawca wskazał, że w odpowiedzi na pytanie dotyczące ustaleń co do określenia wysokości odszkodowania i przyjętych przez Sąd (w celu ustalenia tej wysokości) kryteriów oraz przepisów prawa zawartych w wyroku Sądu Rejonowego w (…) wskazuje, że w uzasadnieniu ww. wyroku Sąd przyjął, że cyt.:

„Zgodnie z treścią art. 11(2) k.p. [Kodeks pracy - przyp. Wnioskodawcy] pracownicy mają równe prawa z tytułu jednakowego wypełniania takich samych obowiązków. Rozwinięciem zasady określonej w tym przepisie są przepisy zawarte w rozdziale IIa Działu I Kodeksu pracy, tym samym uznać należało, iż art. 18 (3d) k.p. miał również zastosowanie do rozpoznawanego przypadku (w tym zakresie sąd podzielił pogląd wyrażony w uchwale SN z dnia (…) r., (…) porządkującej rozbieżności we wcześniejszych liniach orzeczniczych). (...)

Podstawę prawną jednorazowego specjalnego dodatku motywacyjnego [który nie został wypłacony pracownikowi przez pracodawcę - przyp. Wnioskodawcy] stanowił art. 41a dodany mocą art. 1 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 2023 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach służących realizacji ustawy budżetowej na rok 2023 innych ustaw (Dz. U. z 2023 r., poz. 1586), zgodnie z którym w roku 2023 pracownikom państwowej sfery budżetowej (...) można przyznać jednorazowo specjalny dodatek motywacyjny z utworzonego na ten cel w jednostkach dodatkowego funduszu motywacyjnego w wysokości (…)% kwoty, a stanowiącej (…) planowanych na rok 2023 wynagrodzeń osobowych i uposażeń. Dodatek ma charakter uznaniowy i jest przyznawany w szczególności za zaangażowanie w pracy.”

Wnioskodawca wskazuje dalej, że kwota specjalnego dodatku motywacyjnego przyznawanego przez pracodawcę we wrześniu 2023 r., którego pracownik nie otrzymał wynosiła (…) zł (co stanowi (…)% kwoty stanowiącej (…) planowanych na rok 2023 wynagrodzeń osobowych i uposażeń).

Cytując dalej za uzasadnieniem wyroku Sądu Rejonowego w (…): „Strona pozwana [pracodawca - przyp. Wnioskodawcy] pomijając powoda w przyznaniu specjalnego dodatku motywacyjnego, naruszyła określoną w art. 11(2) k.p. zasadę równego traktowania w zatrudnieniu w zakresie warunków wynagradzania (...).

Zgodnie z treścią art. 18 (3d) k.p. osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę. Odszkodowanie to powinno wyrównywać uszczerbek poniesiony przez pracownika, powinna też być zachowana odpowiednia proporcja między odszkodowaniem a naruszeniem przez pracodawcę obowiązku równego traktowania pracowników, a także odszkodowanie powinno działać prewencyjnie.

Zasądzona kwota odszkodowania - w wysokości zgodnej z żądaniem pozwu - spełnia powyższe kryteria. Na zasądzoną kwotę złożyło się odszkodowanie w wysokości równej minimalnemu wynagrodzeniu w II połowie 2023 r. co stanowiło kwotę (…) zł (utracony dodatek to kwota (…) zł) oraz kwota (…) zł - jako wyrównanie krzywdy niemajątkowej powoda w postaci upokorzenia oraz demotywacji w pracy. (...) Podsumowując w ocenie sądu zasądzona kwota odszkodowania spełnia swoją funkcję proporcjonalności do wysokości doznanej szkody, a także funkcję represyjną i odstraszającą dla pracodawcy. Zawiera również równowagę pomiędzy doznaną szkodą, a zadośćuczynieniem za krzywdę.”

Na pytania Organu cyt. „Czy ww. kwota zasądzonego odszkodowania stanowi różnicę pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód a wynagrodzeniem, jakie powinien był otrzymać gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu.” Wnioskodawca wskazał, że w odpowiedzi na pytanie dotyczące tego, czy wysokość zasadzonego odszkodowania stanowi różnicę pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód a wynagrodzeniem, jakie powinien otrzymać, gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania, wskazuje, że zasadzone odszkodowanie w części, tj. w kwocie (…) zł (ale nie w całości zasądzonej kwoty) stanowi różnicę pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód a wynagrodzeniem, jakie powinien otrzymać, gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania, bowiem dodatek motywacyjny, stanowiący składnik wynagrodzenia, którego powód nie otrzymał wynosił (…) zł.

Jednak kwota (…) zł zasądzona łącznie przez Sąd Rejonowy w (…) jest wyższa niż podana wyżej wysokość dodatku motywacyjnego (inaczej ujmując wyższa od różnicy pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód, a wynagrodzeniem, jakie powinien otrzymać, gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania) i w ślad za uzasadnieniem wyroku Sądu Rejonowego w (…) ww. kwota obejmuje kwotę (…) zł jako wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę w drugiej połowie 2023 r. oraz kwotę (…) zł jako wyrównanie krzywdy niemajątkowej powoda.

Wnioskodawca wskazuje, że chociaż powód wskazał w pozwie, że kwota (…) zł obejmuje wysokość dodatku motywacyjnego, którego został pozbawiony ((…) zł) oraz swoistą sankcję dla pracodawcy za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu i rekompensatę jego krzywdy ((…) zł), to Sąd Rejonowy w (…) zasadzając dochodzoną przez powoda kwotę (…) zł, odmiennie od wskazań powoda ustalił, co wchodzi w jej skład i tak przyjął, że odszkodowanie należne jest powodowi w kwocie (…) zł - co najpewniej wynika z treści art. 18 (3d) k.p., który stanowi, że odszkodowanie winno być nie niższe niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów - a pozostała kwota (…) zł stanowi wyrównanie krzywdy niemajątkowej powoda (najpewniej do łącznie żądanej kwoty).

Podsumowując

1.Pracownik w pozwie domagał się odszkodowania w kwocie (…) zł za naruszenie zasad równego traktowania w zatrudnieniu, którego to naruszenia upatrywał się w nieprzyznaniu dodatku motywacyjnego. Podstawą prawną powództwa był art. 11(2), art. 18 (3a) § 1 oraz 18 (3d) k.p. Pracownik w toku procesu wskazywał, że połowa dochodzonej kwoty odpowiada równowartości dodatku specjalnego do wynagrodzenia (premii), której pracownikowi nie przyznano ((…) zł), a w pozostałych (…)% ((…) zł) ma na celu rekompensatę doznanej krzywdy wynikającej z nierównego traktowania i sankcję dla pracodawcy.

2.Kwota dodatku motywacyjnego, którego pracownikowi nie przyznano wynosiła (…) zł.

3.Sąd Rejonowy w (…) uznał, że pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu poprzez pozbawienie pracownika dodatku motywacyjnego i zasądził od pracodawcy na rzecz pracownika kwotę (…) zł.

4.Zgodnie z uzasadnieniem wyroku, Sąd przyjął, że na kwotę (…) zł składa się odszkodowanie w wysokości równej minimalnemu wynagrodzeniu w II połowie 2023 r. w kwocie (…) zł, oraz kwota (…) zł tytułem wyrównania krzywdy niemajątkowej pracownika. Chociaż Sąd w uzasadnieniu wyroku nie dał wprost wyrazu temu, z jakich względów w ramach kwoty (…) zł wyodrębnił składniki w innej wysokości niż wskazał to w pozwie powód, to należy przyjąć, że kwota (…) zł w miejsce kwoty (…) zł została przez Sąd zasadzona wskutek dyspozycji art. 18 (3d) k.p., który nie pozwala, aby odszkodowanie było niższe od wynagrodzenia minimalnego za pracę, a w konsekwencji powyższego, Sąd przyjął, że z tytułu wyrównania krzywdy majątkowej powodowi należna jest „pozostała” kwota (…) zł.

Pytania

1.Czy kwota prawomocnie zasądzonego przez Sąd odszkodowania (obecnie nieprawomocnie zasądzona przez Sąd Rejonowy w (…) kwota (…) zł) z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalanego na podstawie odrębnych przepisów?

2.Czy zasądzona kwota odszkodowania w całości lub - w razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze - w części (tj. w zakresie nadwyżki ponad wynagrodzenie minimalne) będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, kwota zasądzonego przez Sąd odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części, tj. do wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalanego na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465) z wyjątkiem:

a)określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b)odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c)odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d)odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g)odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Kolejno w myśl art. 18 (3d) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy, dalej: „KP”, osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że kwota zasądzonego odszkodowania będzie częściowo zwolniona od podatku dochodowego, albowiem wysokość odszkodowania w części jest określona w przepisie odrębnej ustawy, tj. w art. 18 (3d) KP.

Nie jest natomiast zasadne zwolnienie całej kwoty zasądzonego odszkodowania od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem pozostała jego wysokość (ponad kwotę minimalnego wynagrodzenia za pracę) nie jest regulowana przepisami prawa i pozostaje do uznania właściwego sądu.

Powyższe potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 2930/17, w którym przyjęto, że „Norma prawna, utworzona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 18 (3d) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2014 r. w sprawie wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę w 2015 r. (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1220), wydanego z upoważnienia ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 2008 ze zm.), obejmuje zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych odszkodowanie w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, określonego w wymienionym rozporządzeniu.”.

Jednocześnie stanowisko wyrażone w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego winno być brane pod uwagę w pierwszej kolejności, tj. przed wcześniej wydanymi wyrokami sądów administracyjnych niższej instancji, tak m.in. przed wyrokiem WSA w Białymstoku z 1 października 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 294/14, LEX nr 1523402, który stanął na stanowisku przeciwnym przyjmując, że „W ocenie sądu powoływany art. 18 (3d) KP, będący podstawą do zasądzenia przez sąd powszechny odszkodowania, określa ogólne ramy uprawnienia do dochodzenia odszkodowania, nie precyzuje wprost ani wysokości odszkodowania, ani też zasad, które w sposób jednoznaczny określą wysokość odszkodowania.”, jako że sądy niższych instancji winny być co do zasady związane wykładnią prawa dokonywaną przez sąd wyższej instancji.

Kolejno, w zakresie drugiego sformułowanego pytania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zasądzone odszkodowanie zarówno w całości, jak i - w razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze - w części (tj. w zakresie nadwyżki ponad wynagrodzenie minimalne) nie będzie zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem znajdzie tu zastosowanie wyłączenie z art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ww. ustawy, zgodnie z którym nie są zwolnione odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że w Jego ocenie zasądzona przez Sąd (obecnie nieprawomocna kwota (…) zł) stanowi w całości odszkodowanie za utraconą korzyść. Szkoda związana z utraconą korzyścią polega na tym, że majątek poszkodowanego pracownika nie wzrósł wskutek działania osoby odpowiedzialnej za szkodę - w tym wypadku pracodawcy. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, pracownik nie poniósł rzeczywistej straty (damnum emergens), lecz utracił spodziewane korzyści (lucrum cessans), nawet jeśli dla ustalenia wysokości przyznanego odszkodowania Sąd wziął pod uwagę wskazaną przez pracownika funkcję kompensacyjną, sankcyjną czy prewencyjną (por. też wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 października 2021 r., sygn. akt II PSKP 63/21, OSNP 2022/9/85).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że:

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że podstawą nabycia prawa m.in. do odszkodowania wypłaconego pracownikowi lub byłemu pracownikowi jest łączący lub uprzednio łączący tę osobę z pracodawcą stosunek pracy, a zatem odszkodowania takie stanowią przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony od podatku.

W myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Na mocy art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Stosownie do art. 32 ww. ustawy:

W myśl art. 38 ust. 1 ww. ustawy:

Przystępując do określenia obowiązków płatnika związanych z wypłatą odszkodowania na podstawie zawartej ugody sądowej, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że każde odszkodowanie ma za zadanie wyrównanie szkody w majątku, utraconych korzyści lub szkody poczynionej na osobie (zadośćuczynienie). Odszkodowanie stanowi zawsze przychód, gdyż otrzymujący je powiększa w ten sposób swój majątek. Odszkodowanie w żadnym wypadku nie ma charakteru restytucyjnego, bowiem niczego nie przywraca, a jedynie wynagradza stratę lub krzywdę. Warunkiem otrzymania każdego odszkodowania jest zdarzenie, w wyniku którego dana osoba doznała określonego uszczerbku. Nikt nie otrzyma odszkodowania, jeśli wcześniej nie zaszła przesłanka powodująca możliwość ubiegania się o nie.

Zatem każde odszkodowanie stanowi przychód podatkowy. Jednakże ustawodawca ze względów celowościowych wprowadził w zakresie niektórych odszkodowań zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, które wynikają m.in. z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwolnieniem określonym w przytoczonym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu. Oznacza to, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Natomiast w przypadku, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy:

Z racji tego, że odszkodowania i zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej mogą korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, zaś zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy ma „pierwszeństwo” przed zastosowaniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, możliwość skorzystania przedmiotowego odszkodowania ze zwolnienia należy rozpatrywać we wskazanej wyżej kolejności.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a więc jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Kwestie zasad i podstawy do wypłaty odszkodowania z tytułu naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu reguluje art. 18^3d ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465), zgodnie z którym:

Osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów.

Z przepisu art. 18^3d Kodeksu pracy, będącego podstawą zasądzonego na rzecz Państwa pracownikowi odszkodowania, wprost nie wynikają ani wysokość ani zasady ustalania odszkodowania. Powołany przepis jedynie określa minimalną wysokość odszkodowania, która przysługuje każdemu, komu przyznawane jest odszkodowanie w oparciu o ten przepis.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że wyrokiem z dnia 16 lipca 2024 r. Sąd Rejonowy zasądził od Wnioskodawcy (pracodawcy), na rzecz pracownika kwotę (…) zł wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 14 grudnia 2023 r. do dnia zapłaty tytułem odszkodowania. Postępowanie sądowe było prowadzone na skutek pozwu pracownika, który domagał się ww. kwoty, tj. (…) zł tytułem odszkodowania za naruszenie przez pracodawcę zasady równego traktowania w zatrudnieniu. Podstawą prawną żądania wskazaną w pozwie był art. 11(2), art. 18 (3a) § 1 oraz 18 (3d) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Pracownik w toku procesu wskazywał, że połowa dochodzonej kwoty odpowiada równowartości dodatku specjalnego do wynagrodzenia (premii), której pracownikowi nie przyznano, a w pozostałych (…)% ma na celu rekompensatę doznanej krzywdy wynikającej z nierównego traktowania oraz ma pełnić funkcję sankcyjną i prewencyjną wobec pracodawcy.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd przyjął, że cyt.: „Zgodnie z treścią art. 11(2) k.p. [Kodeks pracy - przyp. Wnioskodawcy] pracownicy mają równe prawa z tytułu jednakowego wypełniania takich samych obowiązków. Rozwinięciem zasady określonej w tym przepisie są przepisy zawarte w rozdziale IIa Działu I Kodeksu pracy, tym samym uznać należało, iż art. 18 (3d) k.p. miał również zastosowanie do rozpoznawanego przypadku (w tym zakresie sąd podzielił pogląd wyrażony w uchwale SN z dnia 24 sierpnia 2023 r., (…) porządkującej rozbieżności we wcześniejszych liniach orzeczniczych). (...) Podstawę prawną jednorazowego specjalnego dodatku motywacyjnego [który nie został wypłacony pracownikowi przez pracodawcę - przyp. Wnioskodawcy] stanowił art. 41a dodany mocą art. 1 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 2023 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach służących realizacji ustawy budżetowej na rok 2023 innych ustaw (Dz. U z 2023 r., poz. 1586), zgodnie z którym w roku 2023 pracownikom państwowej sfery budżetowej (...) można przyznać jednorazowo specjalny dodatek motywacyjny z utworzonego na ten cel w jednostkach dodatkowego funduszu motywacyjnego w wysokości (…)% kwoty, a stanowiącej (…) planowanych na rok 2023 wynagrodzeń osobowych i uposażeń. Dodatek ma charakter uznaniowy i jest przyznawany w szczególności za zaangażowanie w pracy.”

Kwota specjalnego dodatku motywacyjnego przyznawanego przez pracodawcę we wrześniu 2023 r., którego pracownik nie otrzymał wynosiła (…) zł (co stanowi (…)% kwoty stanowiącej (…) planowanych na rok 2023 wynagrodzeń osobowych i uposażeń).

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, że cyt.: „Strona pozwana [pracodawca - przyp. Wnioskodawcy) pomijając powoda w przyznaniu specjalnego dodatku motywacyjnego, naruszyła określoną w art. 11(2) k.p. zasadę równego traktowania w zatrudnieniu w zakresie warunków wynagradzania (...). Zgodnie z treścią art. 18 (3d) k.p. osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę. Odszkodowanie to powinno wyrównywać uszczerbek poniesiony przez pracownika, powinna też być zachowana odpowiednia proporcja między odszkodowaniem a naruszeniem przez pracodawcę obowiązku równego traktowania pracowników, a także odszkodowanie powinno działać prewencyjnie. Zasądzona kwota odszkodowania - w wysokości zgodnej z żądaniem pozwu - spełnia powyższe kryteria. Na zasądzoną kwotę złożyło się odszkodowanie w wysokości równej minimalnemu wynagrodzeniu w II połowie 2023 r. co stanowiło kwotę (…) zł (utracony dodatek to kwota (…) zł) oraz kwota (…) zł – jako wyrównanie krzywdy niemajątkowej powoda w postaci upokorzenia oraz demotywacji w pracy. (...) Podsumowując w ocenie sądu zasądzona kwota odszkodowania spełnia swoją funkcję proporcjonalności do wysokości doznanej szkody, a także funkcję represyjną i odstraszającą dla pracodawcy. Zawiera również równowagę pomiędzy doznaną szkodą, a zadośćuczynieniem za krzywdę.”

Zasadzone odszkodowanie w części, tj. w kwocie (…) zł (ale nie w całości zasądzonej kwoty) stanowi różnicę pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód a wynagrodzeniem, jakie powinien otrzymać, gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania, bowiem dodatek motywacyjny, stanowiący składnik wynagrodzenia, którego powód nie otrzymał wynosił (…) zł. Jednak kwota (…) zł zasądzona łącznie przez Sąd Rejonowy jest wyższa niż podana wyżej wysokość dodatku motywacyjnego (inaczej ujmując wyższa od różnicy pomiędzy wynagrodzeniem, jakie otrzymał powód, a wynagrodzeniem, jakie powinien otrzymać, gdyby nie doszło do naruszenia zasad równego traktowania) i w ślad za uzasadnieniem wyroku Sądu Rejonowego ww. kwota obejmuje kwotę (…) zł jako wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę w drugiej połowie 2023 r. oraz kwotę (…) zł jako wyrównanie krzywdy niemajątkowej powoda.

Jak wynika z wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego 1 października 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 294/14:

Zatem, ani wysokość odszkodowania ani tym bardziej zasady ustalania odszkodowania z tytułu naruszenia zasady równego traktowania w zatrudnieniu nie wynikały wprost z przepisów, a tylko wówczas odszkodowanie mogłoby skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas należy rozważyć czy do odszkodowania z tytułu naruszenia zasady równego traktowania w zatrudnieniu może być zastosowane zwolnienie na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy.

Punktem wyjścia wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy jest podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) i odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cessans). Za stratę uważa się każde pogorszenie się sytuacji majątkowej (zmniejszenie aktywów lub zwiększenie pasywów) poszkodowanego, w wyniku czego poszkodowany staje się uboższy niż był przed doznaniem szkody. Chodzi w tym przypadku o rzeczywisty uszczerbek w majątku należącym do poszkodowanego spowodowany zniszczeniem, utratą lub uszkodzeniem określonych składników majątkowych albo obniżeniem ich wartości, a także powstanie nowych zobowiązań albo ich zwiększenie. Z kolei szkoda związana z utraconymi korzyściami (lucrum cessans) polega na tym, że majątek poszkodowanego nie wzrósł tak, jakby się stało, gdyby nie nastąpiło zdarzenie, z którym połączona jest czyjaś odpowiedzialność. Szkodą jest więc to, co nie weszło do majątku poszkodowanego na skutek zdarzenia wyrządzającego szkodę.

Jednocześnie, zakres zwolnienia określony w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku nie sposób uznać, że odszkodowanie z tytułu naruszenia zasady równego traktowania w zatrudnieniu przyznane przez Sąd pracownikowi wiązało się z rzeczywistym uszczerbkiem w majątku należącym do niego, natomiast majątek ten niewątpliwie nie wzrósł tak, jakby się stało, gdyby nie nastąpiło nierówne traktowanie w zatrudnieniu. W tym przypadku mamy zatem do czynienia z odszkodowaniem dotyczącym utraconych korzyści, które nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy.

Państwa pracownik (powód) został pozbawiony wyższego wynagrodzenia poprzez nie przyznanie pracownikowi dodatku specjalnego do wynagrodzenia (premii). Nie ulega wątpliwości, że nieprzyznanie pracownikowi (powodowi) wynagrodzenia jakie powinien otrzymać stanowi utratę spodziewanych korzyści (lucrum cessans), a nie rzeczywistą stratę (damnum emergens).

W orzecznictwie przyjęto, że szkodą w przypadku utraconych korzyści (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego) jest szkoda, którą określa to, co nie weszło do majątku poszkodowanego na skutek zdarzenia wyrządzającego tę szkodę, a inaczej mówiąc to, co weszłoby do majątku poszkodowanego, gdyby zdarzenie wyrządzające szkodę nie nastąpiło (m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 stycznia 2002 r., sygn. akt I CKN 132/01). Ponieważ wyższe wynagrodzenie, które mógłby otrzymać powód, gdyby nie nastąpiło nierówne traktowanie – weszłoby do majątku powoda, to uznać należy, że zasądzone odszkodowanie stanowi utracone korzyści.

Mając na uwadze powyższe, utracone wynagrodzenie może być rozumiane wyłącznie jako utracona korzyść, skoro wynagrodzenie to nie weszło do majątku Państwa pracownika zanim Sąd nie orzekł o nim w wyroku w formie odszkodowania z tytułu naruszenia zasady równego traktowania w zatrudnieniu. Tym samym nie można stwierdzić, że doszło do zmniejszenia majątku Państwa pracownika.

W ocenie Organu, z przedstawionego zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że w sprawie zastosowanie będzie miał właśnie wyjątek wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten odnosi się – tak jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie – do odszkodowań przyznanych na podstawie wyroku sądu, które dotyczą korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Podsumowując, kwota zasądzonego przez sąd odszkodowania tytułem naruszenia zasad równego traktowania w zatrudnieniu nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).