Interpretacja indywidualna z dnia 31 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.377.2024.2.MW

Ustalenie, czy w momencie sprzedaży działek Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest nieprawidłowe

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 27 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący ustalenia, czy w momencie sprzedaży przedmiotowych działek stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług wpłynął 22 sierpnia 2024 r. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 23 października 2024 r. (data wpływu 29 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Oświadcza Pan, że w dniu (...) 2021 r. na podstawie aktu notarialnego nr (…) spisanego przed Notariuszem (…) nabył Pan nieruchomość rolną położoną w (…) składającą się z działek o nr (…) o łącznej powierzchni 2,6920 ha.

Ponadto oświadcza Pan, że spełnia Pan warunek rolnika indywidualnego przewidziany w art. 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Przed sprzedażą posiadanych działek nie będzie Pan występował o wydanie pozwolenia na budowę.

Po upływie 5 lat od nabycia planuje Pan podział przedmiotowej nieruchomości na mniejsze działki oraz ich sprzedaż potencjalnym nabywcom. W związku z tym, nie zostało udzielone nabywcom żadne pełnomocnictwo/zgoda do dokonania w Pana imieniu, jako właścicielowi nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości.

Ponadto nadmienia Pan, że celem podziału przedmiotowych działek będzie Pan nabywał udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.

Nadmienia Pan również, że nie jest Pan zarejestrowany, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nie prowadził Pan działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, spełnia Pan jedynie warunek rolnika indywidualnego przewidziany w art. 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Jako Wnioskodawca oraz jako właściciel wyżej wymienionych działek nie planuje Pan czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości wyżej wymienionych działek (np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, jedynie nabędzie Pan udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.). Od momentu nabycia (zakupu) nie udostępniał Pan działek osobom trzecim. Wyżej wymienione działki, nie są przez Pana w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią majątku osobistego.

Jako właściciel przedmiotowej nieruchomości wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla nowo powstałych działek. Przedmiotowe działki są sklasyfikowane jako zabudowa jednorodzinna.

Przed sprzedażą posiadanych działek nie będzie Pan występował o wydanie pozwolenia na budowę.

Planuje Pan sprzedaż przedmiotowych działek, w związku z tym, nie zostało udzielone nabywcom żadne pełnomocnictwo/zgoda do dokonania w Pana imieniu, jako właścicielowi nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości.

Przyszłych nabywców przedmiotowych działek planuje Pan poszukiwać we własnym zakresie oraz za pomocą biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję.

Oświadcza Pan również, że działki te w ewidencji gruntów są sklasyfikowane jako grunty orne, łąki, pastwiska i nieużytki, zgodnie ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego leżą na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz na terenach dróg, żadna z tych działek nie jest zabudowana, uzbrojona ani ogrodzona, nie jest zanieczyszczona substancjami szkodliwymi dla środowiska, nie jest też ani lasem, ani gruntem, o którym mowa w art. 37a ust. 1 ustawy o lasach, nie jest pokryta żadnymi wodami, granice działek nie są sporne.

Nadmienia Pan, że celem podziału przedmiotowych działek będzie Pan nabywał udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.

Rozważa Pan więc sprzedaż działek i chce się Pan upewnić, czy z tego tytułu nie stanie się Pan podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

- Z przedmiotowych działek nigdy nie były sprzedawane żadne płody rolne, nie będą również sprzedawane w przyszłości;

- Nie występował Pan o zmianę przeznaczenia terenu w Miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla potencjalnie sprzedawanych działek;

- Występował Pan o warunki zabudowy i otrzymał decyzję Wójta Gminy (…) dnia (…) 2024 r. - budowa 4 budynków mieszkalnych - jednorodzinnych; brak podziału geodezyjnego;

- Nie będą zawierane żadne umowy przedwstępne;

- Nie będą ponoszone żadne nakłady, nie będą również zawierane żadne umowy przedwstępne;

- Nie będą udzielane żadne pełnomocnictwa, sprzedaż planuje Pan organizować sam bez udziału pośredników nieruchomości oraz żadnych pełnomocników;

- Potencjalny nabywca nie będzie miał prawa dokonywać czynności do momentu przeniesienia własności. Dopiero po przeniesieniu prawa własności będzie mógł swobodnie dysponować nabytą nieruchomością (działką);

- Działki nie będą dzierżawione, nie będą oddawane w użytkowanie osobom trzecim;

- Dokonał Pan sprzedaży innych nieruchomości nabytych spadkiem-dziedziczeniem po zmarłych rodzicach po 1/2 z siostrą (…) sprzedali Państwo:

- 9 działek, każda o powierzchni 900 m²

- 1 działka o pow. 1368 m²

- 1 działka o pow. 1000 m²

- 1 działka o pow. 500 m²

Wydane warunki zabudowy [wydane – przypis Organu] jeszcze na mamę (…).

Decyzja z dnia (…) 2016 r. i decyzja z dnia (…) 2016 r.:

a) otrzymał Pan te działki na podstawie aktu dziedziczenia z dnia (…) 2018 r. po 1/2 z siostrą (…)

b) akt dziedziczenia

c) koszenie i utrzymanie w dobrej kulturze (dopłaty z restrukturyzacji)

d) sprzedaż nastąpiła od czerwca 2018 r. do kwietnia 2024 r.

e) sprzedanych zostało 12 wszystkie niezabudowane (brak planu przestrzennego)

Posiadają Państwo następujące nieruchomości:

- dz. Nr (…) pow. 300 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 1559 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 1631 m² łąka V kl.

- dz. Nr (…) pow. 991 m² łąka V kl.

Powyższe działki będą sprzedawane w najbliższych latach. Ma Pan decyzję o warunkach zabudowy. Nieruchomości nabyte spadkiem po rodzicach po 1/2 z siostrą . Wszystkie działki są niezabudowane.

Kolejne działki to;

- dz. Nr (…) pow. 221 las

- dz. Nr (…) pow. 896 łąka IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 2686 m² łąka IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 1483 m² łąka IV kl.

Wszystkie działki są niezabudowane. Nieruchomości zostały nabyte spadkiem po rodzicach po 1/2 z siostrą. Te działki nie będą sprzedawane. Nie starają się Państwo o warunki zabudowy.

Kolejne działki, to te gdzie Państwo zamieszkują:

Dom (…) pow. 1386 m² +1530 m², za domem dz. Nr (…) o pow. 2035 m², dz. Nr (…) o pow. 2350 m², dz. Nr (…) o pow.2841 m², dz. Nr (…) o pow. 3011 m².

Na przyszłość dla córki chcą Państwo starać się o warunki zabudowy, ale nie mają Państwo w zamiarze tego sprzedawać na chwilę obecną i w obecnym stanie prawnym.

Działki zostały nabyte drogą darowizny na Państwa oboje (…) od rodziców, wobec czego są w rodzinie od pokoleń.

Ponadto po spadku po rodzicach nabyli Państwo również wraz z siostrą po 1/2 udziału każdy działkę nr (…) o pow. 1409 m², zabudowaną - dom jednorodzinny i budynki gospodarcze.

Pytanie

Czy jako osoba prywatna, która sprzeda działki podlegać będzie Pan z tytułu tej transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług? Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w myśl rozumienia art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Czy w momencie sprzedaży przedmiotowych działek stanie się Pan podatnikiem myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Według oceny przyszłego zdarzenia, jako osoba prywatna nie podlega Pan opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Swoje przekonanie argumentuje Pan faktem, że nigdy nie wykonywał Pan działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedmiotowej nieruchomości opisanej powyżej nigdy nie czerpał Pan dochodu, nie korzystał z ulg podatkowych czy odpisów. Jako osoba prywatna ponosił Pan jedynie koszty wynikające z naliczonego podatku od nieruchomości. Celem podziału przedmiotowych działek będzie Pan nabywał udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.

Opisaną nieruchomość nabył Pan zamiarem spożytkowania jej w celach prywatnych. Jednakże ze względu na sytuację materialną będzie Pan zmuszony do jej sprzedania.

Sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym i wyklucza Pan nazwanie tej czynności działalnością gospodarczą.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej - zawarta w ustawie - ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm ). Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub Innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Pan jako Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Pana - w związku planowaną sprzedażą działek powstałych - za podatnika podatku od towarów i usług. Z opisu sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Na podstawie umowy nabycia z dnia 20 maja 2021 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego stał się Pan właścicielem działek. Działki objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nie są w żaden sposób wykorzystywane przez Pana. Nigdy nie był Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nie planuje Pan czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości sprzedawanych przez Pana działek, np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej. Od momentu nabycia nie udostępniał Pan przedmiotowych działek osobom trzecim.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy planowana sprzedaż działek nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie planowaną sprzedaż ww. działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, będzie Pan korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, sprzedaż działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że planowana sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że z tytułu tych transakcji nie będzie Pan działać w charakterze - zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy - podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym Pana zdaniem sprzedaż majątku prywatnego w skład, którego wchodzą działki budowlane, nie podlega opodatkowaniu tej transakcji podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że 20 maja 2021 r. nabył Pan nieruchomość rolną składającą się z działek o łącznej powierzchni 2,6920 ha. Po upływie 5 lat od nabycia planuje Pan podział przedmiotowej nieruchomości na mniejsze działki oraz ich sprzedaż potencjalnym nabywcom. W związku z tym nie zostało udzielone nabywcom żadne pełnomocnictwo/zgoda do dokonania w Pana imieniu, jako właścicielowi nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości. Celem podziału przedmiotowych działek będzie Pan nabywał udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda. Wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla nowo powstałych działek. Przedmiotowe działki są sklasyfikowane jako zabudowa jednorodzinna. Przed sprzedażą posiadanych działek nie będzie Pan występował o wydanie pozwolenia na budowę.

Nie jest Pan zarejestrowany, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nie prowadził Pan działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, spełnia Pan warunek rolnika indywidualnego przewidziany w art. 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nie planuje Pan czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości wyżej wymienionych działek (np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, jedynie nabędzie Pan udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.). Od momentu nabycia (zakupu) nie udostępniał Pan działek osobom trzecim. Wyżej wymienione działki, nie są przez Pana w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią majątku osobistego.

Nie zostało udzielone nabywcom żadne pełnomocnictwo/zgoda do dokonania w Pana imieniu, jako właścicielowi nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości. Przyszłych nabywców przedmiotowych działek planuje Pan poszukiwać we własnym zakresie oraz za pomocą biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan ponadto, że:

- Z przedmiotowych działek nigdy nie były sprzedawane żadne płody rolne, nie będą również sprzedawane w przyszłości;

- Nie występował Pan o zmianę przeznaczenia terenu w Miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla potencjalnie sprzedawanych działek.

W odniesieniu do planowanych działań do momentu zbycia działek:

- Nie będą zawierane żadne umowy przedwstępne;

- Nie będą ponoszone żadne nakłady, nie będą również zawierane żadne umowy przedwstępne;

- Nie będą udzielane żadne pełnomocnictwa, sprzedaż planuje Pan organizować sam bez udziału pośredników nieruchomości oraz żadnych pełnomocników;

- Potencjalny nabywca nie będzie miał prawa dokonywać czynności do momentu przeniesienia własności. Dopiero po przeniesieniu prawa własności będzie mógł swobodnie dysponować nabytą nieruchomością (działką);

- Działki nie będą dzierżawione, nie będą oddawane w użytkowanie osobom trzecim.

Zatem biorąc pod uwagę informacje podane przez Pana w treści wniosku i uzupełnieniu wniosku należy wskazać, że dokonał Pan szeregu działań w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, a czynności te przybierają formę zorganizowaną. Są to działania charakterystyczne dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że dokonał Pan zakupu działek, o łącznej powierzchni 2,6920 ha, które następnie planuje Pan podzielić i sprzedać potencjalnym nabywcom. W celu podziału nieruchomości będzie Pan nabywał udziały w drodze (wewnętrznej) dojazdowej, w której są umieszczone media, tj. prąd i woda.

Dla obszaru działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działki leżą na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz na terenach dróg.

Pomimo tego, że dla obszaru działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika przeznaczenie gruntu, planuje Pan wystąpić o decyzje o warunkach zabudowy dla nowo powstałych działek – przedmiotowe działki są sklasyfikowane jako zabudowa jednorodzinna.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że dokonał Pan sprzedaży innych nieruchomości nabytych spadkiem-dziedziczeniem po zmarłych rodzicach (po 1/2 z siostrą). Sprzedali Państwo:

- 9 działek, każda o powierzchni 900 m²

- 1 działka o pow. 1368 m²

- 1 działka o pow. 1000 m²

- 1 działka o pow. 500 m²

Posiadają Państwo także następujące nieruchomości:

- dz. Nr (…) pow. 300 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² R IV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 700 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 1559 m² RIV kl.

- dz. Nr (…) pow. 1631 m² łąka V kl.

- dz. Nr (…) pow. 991 m² łąka V kl.

Powyższe działki będą sprzedawane w najbliższych latach. Ma Pan decyzję o warunkach zabudowy. Nieruchomości nabyte spadkiem po rodzicach po 1/2 z siostrą.

To że dokonał Pan i planuje dokonać ww. czynności (podział nieruchomości na mniejsze działki, nabycie udziału w drodze dojazdowej, w której są umieszczone media, wystąpienie o warunki zabudowy) pozwala na stwierdzenie, że wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia działek, porównywalną do działań podmiotów zajmujących sięprofesjonalnie tego rodzaju obrotem. Ponadto planuje Pan zbycie innych nieruchomości w przyszłości.

Wobec powyższego sprzedając działki, nie będzie Pan dokonywał tego w ramach przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

Zatem skoro wystąpi Pan dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, planowana sprzedaż działek będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż działek wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze okoliczności analizowanej sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży działek o których mowa we wniosku, będzie Pan działał jak podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dostawa działek będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Pana jako Wnioskodawcy.

Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto informujemy, że Organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji, nie podejmuje się wyjaśnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności, w kontekście zadanego pytania, przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wobec powyższego, dołączone przez Pana do wniosku załączniki, nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.