Interpretacja indywidualna z dnia 22 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.540.2024.5.KP; 0111-KDIB2-3.4015.181.2024.4.AD

Darowizna nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych:

-w podatku od spadków i darowizn – jest prawidłowe;

-w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 24 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 23 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 września 2024 r. (wpływ 26 września 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Jest Pan obywatelem Białorusi; mieszka Pan z rodziną i pracuje w Polsce od sierpnia 2022 r., posiada zezwolenie na pobyt czasowy w Polsce, ważne do 30 listopada 2026 r. W 2024 r. uważa się Pan za rezydenta podatkowego Polski. Zamierza Pan mieszkać i pracować w Polsce. Nie posiada Pan nieruchomości w Polsce. Pana ojciec, obywatel Białorusi, wcześniej pracował w Czechach i ma zezwolenie na stały pobyt w Czechach. Od 2011 r. posiada nieruchomość (mieszkanie) w Czechach. Teraz jest on na emeryturze. Pana ojciec zdecydował podarować Panu ww. mieszkanie. 13 czerwca 2024 r. w P. (Czechy) została zawarta umowa darowizny nieruchomości od ojca synowi (Panu).

Podsumowując szczegóły darowizny: Darczyńca (ojciec) jest białoruskim obywatelem i jest podatkowym rezydentem Białorusi w roku dokonania darowizny – 2024. Obdarowany (syn) jest białoruskim obywatelem i jest podatkowym rezydentem Polski w roku dokonania darowizny – 2024. Przedmiotem darowizny jest nieruchomość położona poza Polską – w Czechach.

Pytania

1.W warunkach stanu faktycznego, czy wyżej wymieniona darowizna nieruchomości, położonej poza Polską, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo podatkiem od darowizn? Czy obdarowany obywatel Białorusi musi zgłaszać w deklaracji darowiznę położoną poza Polską? Jeżeli tak, w jakim terminie?

2.Gdyby obdarowany zdecydował sprzedać nieruchomość (poza Polską), czy jest obowiązek deklarowania dochodu od sprzedaży i opłaty podatku w Polsce? Gdyby obdarowany zechciał sprzedać nieruchomość na korzyść nabycia mieszkania w Polsce, na przykład, na korzyść wpłaty hipotecznego kredytu (w tej chwili to pytanie teoretycznie), czy zostanie taki dochód od sprzedaży opodatkowany?

3.Gdyby obdarowany zdecydował wynająć mieszkanie w celu otrzymania dochodu od wynajmu, czy taki dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Rzeczypospolitej Polskiej? Czy będzie mógł uniknąć podwójnego opodatkowania w Polsce i w Czechach?

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu

W Pana ocenie – darowizna od ojca (obywatela Białorusi) synowi (Panu – obywatelowi Białorusi, mieszkającemu w Polsce) nieruchomości, położonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie ma być zgłoszona i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym ani podatkiem od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku:

-w podatku od spadków i darowizn – jest prawidłowe;

-w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi natomiast art. 890 § 1 cyt. Kodeksu:

W myśl art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Stosownie do art. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Jak wynika z powyższych przepisów, nabycie przez osobę fizyczną rzeczy i praw majątkowych tytułem darowizny podlega podatkowi od spadków i darowizn, jeżeli:

-nabywane rzeczy znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub nabywane prawa majątkowe wykonywane są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub

-nabywane rzeczy znajdują się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane są za granicą; jednak w chwili zawarcia umowy darowizny nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca w ustawie o podatku od spadków i darowizn określił dwa samoistne stany prawne – normujące odmienne zdarzenia – w zakresie przysporzenia majątkowego, z którymi prawo wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Pierwszy, określony w art. 1 ww. ustawy, odnosi się do nabycia rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od obywatelstwa czy też miejsca zamieszkania uprawnionej osoby fizycznej. Wyjątek od tej zasady został określony w art. 3 ust. 1 omawianej ustawy, zgodnie z którym nie podlega opodatkowaniu nabycie własności rzeczy ruchomych lub praw znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli w dniu nabycia zarówno nabywca, jak i darczyńca nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Drugi stan prawny, określony w art. 2 cyt. ustawy, odnosi się do posiadania obywatelstwa polskiego lub miejsca stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak z powyższego wynika, ustawodawca jako wiodącą przyjął zasadę domicylu, zgodnie z którą obowiązek podatkowy ciąży na osobie mającej stałe miejsce zamieszkania w Polsce, nawet gdy chodzi o nabycie rzeczy lub praw majątkowych znajdujących się/ wykazywanych za granicą. Drugą natomiast z zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania jest zasada obywatelstwa i miejsca stałego pobytu, stosownie do której obowiązek podatkowy powstaje z momentem otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny, jeżeli nabywca jest obywatelem polskim lub ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pan obywatelem Białorusi, mieszka i pracuje Pan w Polsce od sierpnia 2022 r. Posiada Pan zezwolenie na pobyt czasowy w Polsce, ważne do 30 listopada 2026 r. Uważa się Pan za rezydenta podatkowego Polski. Zamierza Pan mieszkać i pracować w Polsce. Pana ojciec posiada nieruchomość (mieszkanie) w Czechach, którą 13 czerwca 2024 r. w Pradze (Czechy) przekazał Panu na podstawie umowy darowizny.

Dokonując analizy Pana sprawy, w pierwszej kolejności zauważam, że przedmiot przysporzenia, który stanowi nieruchomość, znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lecz na terytorium Republiki Czeskiej. Zatem nieruchomość ta znajduje się na terenie innego państwa. W Pana sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis ten bowiem dotyczy rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wskazuję jednak, że na mocy art. 2 ww. ustawy przedmiotem ustawy o podatku od spadków i darowizn objęte jest również nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą. Jednak, powołany przepis ma zastosowanie tylko wówczas, gdy w chwili zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przebywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zezwolenia na pobyt czasowy nie może być utożsamiane z miejscem stałego pobytu.

Zgodnie z art. 98 pkt 1 ustawy z 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 769):

Natomiast warunki udzielania zezwolenia na pobyt stały zostały wymienione w art. 195 i następnych tej ustawy.

Jak wynika z wniosku, w chwili otrzymania darowizny od ojca nie był Pan obywatelem polskim ani nie miał Pan miejsca stałego pobytu na terytorium Polski. Tym samym nabyta przez Pana darowizna od ojca w postaci nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn również na podstawie art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie natomiast do art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan obywatelem Białorusi. Mieszka Pan z rodziną oraz pracuje w Polsce. Posiada Pan zezwolenie na pobyt czasowy w Polsce ważny do 30 listopada 2026 r. W 2024 r. uważa Pan się za rezydenta podatkowego Polski. Zamierza Pan mieszkać i pracować w Polsce. Pana ojciec obywatel Białorusi posiada w Czechach mieszkanie. Pana ojciec zdecydował się podarować Panu to mieszkanie. W czerwcu 2024 r. została zawarta umowa darowizny nieruchomości na Pana rzecz przez ojca.

Skoro nabycie nieruchomości tytułem darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, ponieważ nie jest Pan obywatelem polskim oraz nie ma stałego miejsca pobytu w Polsce, w przedstawionej przez Pana sytuacji nie będzie miało zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, w Pana sytuacji zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto zauważam, że ponieważ darowizna nieruchomości została otrzymana z Czech, to do jej opodatkowania zastosowanie znajdują również przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzoną w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 991; dalej: Umowa).

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 lit. b pkt i Umowy:

Umowa została zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Republikę Czeską dnia 13 września 2011 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Dla celów stosowania prawa postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Umową, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

Tekst Konwencji MLI w języku polskim został opublikowany w Dzienniku Ustaw z 2018 r. poz. 1369 (ze zm.). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Czech dzień 1 września 2022 r.

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy począwszy od innych dat niż daty stosowania postanowień Umowy. Poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła od dochodów nierezydentów lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeśli w niniejszym dokumencie nie wskazano inaczej, zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI postanowienia art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Umowy przez Polskę:

-w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2021 r.; oraz

-w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 marca 2021 r.;

oraz

zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI postanowienia art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Umowy przez Czechy:

-w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Czechach, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2021 r.; oraz

-w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Czechy, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 marca 2021 r.

Umowa nie wymienia wprost w żadnym z artykułów dochodów związanych z darowizną nieruchomości, zatem zastosowanie w sprawie znajduje art. 20 Umowy, w myśl którego:

Dlatego też otrzymana w darowiźnie przez Pana nieruchomość – ponieważ miejscem Pana zamieszkania jest Polska – podlega w myśl art. 20 Umowy opodatkowaniu tylko w Polsce.

W Polsce przychód ten na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł.

Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użycie w tym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy. Stąd każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b tej ustawy – jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Jednocześnie wskazuję, że do uzyskanego świadczenia w postaci darowizny nieruchomości znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

W kontekście powyższego podkreślam, że zwolnienia przedmiotowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania. To oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Z powołanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że w dyspozycji zwolnienia przedmiotowego mieści się wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem otrzymanie przez Pana w darowiźnie nieruchomości od ojca stanowi dla Pana przychód, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak przychód ten podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: przekazana Panu przez ojca w drodze darowizny nieruchomość, położona poza Polską, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Jednak stanowi dla Pana przychód z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast odpowiedź na pytania nr 2 i nr 3 podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).