Interpretacja indywidualna z dnia 15 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.550.2024.1.NS

Wydanie interpretacji indywidualnej dot. podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia wyłącznie jednego paragonu/faktury w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia wyłącznie jednego paragonu/faktury w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że posiada status grupy producentów rolnych w rozumieniu ustawy z 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1145).

Wnioskodawca został utworzony i działa w celach zgodnych z wymogami wyżej wymienionej ustawy. Grupą produktów, dla której został utworzony Wnioskodawca jest drób żywy (bez względu na wiek), mięso lub jadalne podroby drobiowe: świeże, chłodzone, mrożone: kurczaki, indyki – dalej jako „Produkty”.

Wspólnikami Wnioskodawcy są producenci Produktów – dalej również jako „Członkowie”. Działalność Wnioskodawcy skupia się przede wszystkim na nabywaniu Produktów od Członków, a także podmiotów niebędących Członkami (w zakresie dopuszczonym przez przepisy ustawy o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw), i ich dalszej odsprzedaży. W zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności mieści się również nabywanie i dalsza odsprzedaż środków do produkcji Produktów, w szczególności paszy.

Nabywcami tych środków są zarówno Członkowie, jak i podmioty niebędące Członkami (dalej jako „Inne podmioty”). Wśród nabywców środków do produkcji, o których mowa, występują podmioty, które posiadają status rolników ryczałtowych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W dalszej części wniosku Członkowie oraz Inne podmioty, posiadający status rolników ryczałtowych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, będą nazywani łącznie „Nabywcami” lub pojedynczo „Nabywcą”.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że pasza będąca przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę jest transportowana bezpośrednio od podmiotu, dokonującego sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy (dalej również jako „Zbywca”), do Nabywcy.

Działalność Nabywców skupia się przede wszystkim na produkcji drobiu rzeźnego i nieśnego. Produkcja, o której mowa, odbywa się w cyklach produkcyjnych, których długość różni się w zależności od rodzaju produkowanego drobiu. W przypadku:

1. kurcząt brojlerów cykl produkcyjny trwa ok. 7 tygodni,

2. kurcząt niosek produkcja jest prowadzona najczęściej w dwóch etapach – pierwszy tzw. odchów, który trwa ok. 18-20 tygodni, a następnie drugi, w ramach którego następuje produkcja jaj wylęgowych, która trwa ok. 44-46 tygodni; etapy mogą być wykonywane przez różne podmioty;

3. indyków cykl produkcyjny trwa ok. 12 tygodni;

4. indorów cykl produkcyjny trwa ok. 20 tygodni.

W czasie cyklu produkcyjnego zwierzęta są przede wszystkim pojone i karmione paszą. Wnioskodawca dodaje, że pomiędzy cyklami produkcyjnymi występuje tzw. przerwa technologiczna, podczas której obiekty produkcyjne są przygotowywane do kolejnego wstawienia (np. są myte, dezynfekowane, układana jest ściółka). Zdarzają się przypadki, że dany Nabywca posiada więcej niż jeden obiekt produkcyjny. W takich przypadkach nierzadko bywa tak, że cykle produkcyjne są prowadzone równocześnie w więcej niż jednym obiekcie produkcyjnym Nabywcy.

Ponadto, zwyczajowo Nabywcy nie posiadają wystarczającego zaplecza magazynowego, aby zakupić i przechować ilość paszy potrzebną dla skarmienia zwierząt w okresie całego cyklu produkcyjnego. Między innymi z powyższych powodów w ciągu jednego cyklu produkcyjnego dostarczanie paszy do Nabywców odbywa się wielokrotnie, nierzadko w różne lokalizacje. Im dłuższy cykl produkcyjny, im więcej obiektów produkcyjnych (w tym również ze względu istnienia różnych lokalizacji), a także im bardziej ograniczone zaplecze magazynowe, tym większa ilość dostaw paszy.

Dla zobrazowania skali, Wnioskodawca wskazuje, że obecnie, w ciągu jednego miesiąca kalendarzowego, dokonywanych jest ok. 110 dostaw do łącznie 10 Nabywców. Oczywiście podana liczba może się zmienić. Wnioskodawca chciałby w przyszłości umawiać się z Nabywcami lub ich częścią, że dostawy paszy dokonywane w celu skarmienia zwierząt w ramach cyklu produkcyjnego (cykli produkcyjnych) będą rozliczane w okresach rozliczeniowych. Wnioskodawca zakłada, że minimalna ilość i częstotliwość dostaw paszy to jedna dostawa w ciągu dwóch tygodni. Generalnie ilość i częstotliwość dostaw paszy będą zdecydowanie większe.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca zakłada, że w zależności od rodzaju produkcji prowadzonej przez Nabywców, minimalna ilość dostaw będzie przedstawiać się następująco:

1)kurczęta brojlery – co najmniej 3-4 dostawy paszy/cykl produkcyjny;

2)kury nioski – na etapie odchowu: co najmniej 9-10 dostaw paszy/cykl produkcyjny; na etapie produkcji jaj wylęgowych: co najmniej 22-23 dostawy paszy/cykl produkcyjny;

3)indyki – co najmniej 6-7 dostaw paszy/cykl produkcyjny;

4)indory – co najmniej 10-11 dostaw paszy/cykl produkcyjny.

Okresy rozliczeniowe będą mogły być różne – w zależności od ustaleń z danym Nabywcą, jednakże w żadnym wypadku nie będą dłuższe niż rok. Wnioskodawca chciałby, aby okresy rozliczeniowe były tygodniowe lub dokonywane na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, aczkolwiek będzie to ostatecznie zależne od indywidualnych ustaleń poczynionych z danym Nabywcą.

W zamiarze Wnioskodawcy rozliczeniu – w ustalonym okresie rozliczeniowym – podlegałyby wszystkie wydania paszy w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca zakłada, że w przeważającej części przypadków, zamiast paragonu fiskalnego będzie on wystawiał – we wcześniejszym uzgodnieniu z Nabywcą – fakturę przy użyciu kasy, która to faktura będzie wydawana Nabywcy.

Wnioskodawca chciałby w takim przypadku wystawiać – w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego – jeden paragon/fakturę dokumentujący/dokumentującą wszystkie dostawy paszy dokonane w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca dopuszcza, że może zdarzyć się sytuacja, że w trakcie danego okresu rozliczeniowego nie nastąpi żadna dostawa paszy, względnie tylko jedna. Wnioskodawca zakłada jednak, że takie przypadki występować będą bardzo rzadko.

Wnioskodawca dodaje, że w żadnym przypadku sprzedaży paszy do Nabywców, nie będzie on otrzymywał płatności przed dostawą. Takie płatności odbywać się będą w odroczonych terminach płatności.

Pytanie

Czy w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie postępował prawidłowo wystawiając wyłącznie jeden paragon/fakturę w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie postępował prawidłowo wystawiając wyłącznie jeden paragon/fakturę w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej jako „U.Vat”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisy z art. 7 ust. 1 i 2 U.Vat stanowią:

1.Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

2. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 U.Vat: podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W świetle § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1625 ze zm.): Podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12; zamiast paragonu fiskalnego podatnicy mogą wystawić fakturę przy użyciu kasy i wydać ją nabywcy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 U.Vat: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie zgodnie z art. 19a ust. 3 i 4 U.Vat:

3. Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

4. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w:

1)art. 7 ust. 1 pkt 2;

2)art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

W doktrynie, w odniesieniu do art. 19 ust. 3 i 4 U.Vat wskazuje się: „Komentowany przepis określa również moment wykonania „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”.

Regulacja ta wydaje się odnosić przede wszystkim do sprzedaży o charakterze ciągłym, lecz z uwagi na brzmienie przepisu może mieć również zastosowanie do każdego rodzaju usług (a także dostaw towarów – zob. tezy następne), o ile tylko strony postanowią, że będą one rozliczane nie jednorazowo, lecz w następujących po sobie okresach.

Wydaje się, że pogląd, iż komentowane przepisy dotyczą wszystkich usług, a nie tylko takich, których nie można wyodrębnić, wspiera najnowsze orzecznictwo TSUE. Otóż w wyroku z 3 września 2015 r. (C-463/14, Asparuchowo Lejk Inwestmynt Kympani OOD v. Direktor na direkcija „Obżałwane i danyczno osiguritełna praktika” Warna pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite) TSUE zauważył, że w przypadku umów dotyczących usług doradztwa w ramach abonamentu zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego i wymagalność podatku następują z upływem okresu, za który ustalono zapłatę – bez względu na to, czy i ile razy zleceniodawca skorzystał z usług usługodawcy. W tej zatem sytuacji wskazano na powstanie obowiązku podatkowego z zakończeniem okresu rozliczeniowego, chociaż niewątpliwie usługi doradztwa, o których mowa, mają charakter podzielny i dadzą się wyodrębnić (…) „Usługa, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, to taka usługa, która wykonywana jest zwykle przez pewien czas, rozliczenie zaś należności za nią następuje w ramach okresu (rozliczeniu podlegają wszystkie czynności wykonane w ramach usługi w danym okresie rozliczeniowym).

Wydaje się, że powyższy przepis powinien raczej używać liczby mnogiej i stanowić o „usługach”, dla których ustalone są okresy rozliczeniowe. Wydaje się, że przy takim brzmieniu komentowanego przepisu obejmuje on zarówno usługi świadczone w sposób ciągły, jak i wszelkie inne usługi z założenia powtarzające się, o ile tylko strony umówiły się na rozliczanie (opłacanie) ich w okresach rozliczeniowych. Należy również uznać, że jeśli strony umówiły się na rozliczanie czynności w okresach rozliczeniowych, to zastosowanie ma właśnie ta reguła (zgodnie z którą usługa jest wykonana z chwilą zakończenia okresu rozliczeniowego).

Organ podatkowy nie ma możliwości kwestionowania tego, że strony umówiły się na rozliczanie czynności w ramach okresów rozliczeniowych, ani ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wykonaniem każdej z czynności (usług jednostkowych) w danym okresie. (…) w wyroku z 11 kwietnia 2017 r. (I FSK 1104/15, LEX nr 2271434) NSA przyjął, że nie ma dostatecznych podstaw ku temu, by przez pojęcie usług czy też dostaw ciągłych rozumieć tylko takie usługi (dostawy), których poszczególnych czynności nie można wyodrębnić, gdy nie da się określić, kiedy kończą się pewne świadczenia, a kiedy rozpoczynają się następne.

Przez pojęcie to można rozumieć także dostawę, która jest realizowana w sposób ciągły, w drodze świadczeń częściowych, dla której są ustalane następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. Podobnie NSA w wyroku z 12 lipca 2017 r. (I FSK 1714/15, LEX nr 2347614), jak również w wyroku z 2 lutego 2018 r. (I FSK 1906/15, LEX nr 2445783).

W ramach komentowanego artykułu strony mogą przyjąć dowolne okresy rozliczeniowe. Nie ma wymogu, aby okresem rozliczeniowym był miesiąc. Okres rozliczeniowy – na którego zakończenie będzie powstawać obowiązek podatkowy – może być dłuższy bądź krótszy niż miesiąc (lub niż kwartał – jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie). Okresy rozliczeniowe nie muszą się również pokrywać z jednostkami czasu (takimi jak tydzień, miesiąc, kwartał, półrocze itd.). Mogą to być również okresy np. 22-dniowe czy jakiekolwiek inne swobodnie przyjęte przez strony umów. Jedyny wyjątek dotyczy okresów rozliczeniowych dłuższych niż rok. Jeśli w związku ze świadczeniem usługi w danym roku nie następuje koniec okresu bądź termin płatności, to usługa jest uznawana za wykonaną (w odpowiedniej części) na koniec (każdego) roku (kalendarzowego). Istotne znaczenie dla praktyki ma to, że regulacja – pozwalająca podatnikom na rozliczanie podatku należnego względem danych czynności wykonanych dla jednego podmiotu od razu za cały okres rozliczeniowy – ma zastosowanie również do dostaw towarów. Jeśli zatem podatnik dokonuje ciągłych, powtarzających się dostaw towarów na rzecz jednego kontrahenta, przy czym strony umawiają się, że rozliczenie tych dostaw i płatność będą następować nie za pojedyncze dostawy, lecz za ich sumę w danym okresie rozliczeniowym, to dostawa będzie uznana za wykonaną z końcem umówionego okresu rozliczeniowego. Obowiązek podatkowy powstanie zatem właśnie tego ostatniego dnia okresu rozliczeniowego” (tak A. Bartosiewicz, Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. XVIII, WKP 2024, wersja Lex).

Za szerszą wykładnią art. 19a ust. 3 i 4 opowiada się również najnowsze orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. w wyroku z dnia 27 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 738/20, a także w wyroku z dnia 4 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1848/17.

W ocenie Wnioskodawcy:

1) skoro § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących, wiąże obowiązek wystawienia paragonu/faktury przy użyciu kasy, z dokonywaniem sprzedaży;

2) sprzedażą jest zgodnie z art. 2 pkt 22 U.Vat m.in. odpłatna dostawa towarów;

3) w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 U.Vat, z dostawą towarów, które zostały dostarczone do nabywcy w danym okresie rozliczeniowym, mamy do czynienia z upływem tego okresu rozliczeniowego, to udokumentowanie takiej dostawy towarów (paragonem/fakturą przy użyciu kasy) powinno nastąpić jednorazowo z upływem okresu rozliczeniowego.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku opisanym w opisie zdarzenia przyszłego, dostawy paszy dokonywane w trakcie cyklu produkcyjnego będą z założenia dostawami powtarzającymi się. Nie zmieni tego ewentualnie to, że może zdarzyć się sytuacja, że w trakcie danego okresu rozliczeniowego nie nastąpi żadna dostawa paszy, względnie tylko jedna. Przepis odnosi się bowiem do powtarzalności dostaw towarów, a nie powtarzalności dostaw w okresie cyklu rozliczeniowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 96 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy:

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy.

Zgodnie z ust. 1 ww. przepisu:

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem, podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Stosownie do art. 111 ust. 1b ustawy:

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (t. j. Dz. U. 2021 r. poz. 1625 ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas”.

W myśl § 2 pkt 16 rozporządzenia w sprawie kas:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas:

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie kas:

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy:

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Ww. przepis nakłada zatem na podatnika obowiązek wystawienia faktury wówczas, gdy odbiorcą czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) jest określony ww. podmiot.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem, ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT. Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy (niebędącego podatnikiem), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Zasada ta nie dotyczy czynności wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy oraz czynności, o których mowa w art. 106e pkt 3 i 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 5 ustawy:

W myśl art. 106g ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106h ust. 1 ustawy:

Natomiast ust. 2 ww. artykułu ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 106h ust. 3 ustawy:

 Zgodnie z art. 106h ust. 4 ustawy o VAT,

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym status grupy producentów rolnych w rozumieniu ustawy o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw. Zostali Państwo utworzeni i działają w celach zgodnych z wymogami wyżej wymienionej ustawy. Grupą produktów, dla której zostali Państwo utworzeni jest drób żywy (bez względu na wiek), mięso lub jadalne podroby drobiowe: świeże, chłodzone, mrożone: kurczaki, indyki (Produkty).

Państwa wspólnikami są producenci Produktów – „Członkowie”. Państwa działalność skupia się przede wszystkim na nabywaniu Produktów od Członków, a także podmiotów niebędących Członkami (w zakresie dopuszczonym przez przepisy ustawy o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw), i ich dalszej odsprzedaży. W zakresie prowadzonej przez Państwa działalności mieści się również nabywanie i dalsza odsprzedaż środków do produkcji Produktów, w szczególności paszy. Nabywcami tych środków są zarówno Członkowie, jak i podmioty niebędące Członkami („Inne podmioty”). Wśród nabywców środków do produkcji, o których mowa, występują podmioty, które posiadają status rolników ryczałtowych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Członkowie oraz Inne podmioty, posiadający status rolników ryczałtowych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, będą nazywani łącznie „Nabywcami” lub pojedynczo „Nabywcą”. Pasza będąca przedmiotem Państwa sprzedaży jest transportowana bezpośrednio od podmiotu, dokonującego sprzedaży na Państwa rzecz (również zwanego jako „Zbywca”), do Nabywcy. Zwyczajowo Nabywcy nie posiadają wystarczającego zaplecza magazynowego, aby zakupić i przechować ilość paszy potrzebną dla skarmienia zwierząt w okresie całego cyklu produkcyjnego. Między innymi z powyższych powodów w ciągu jednego cyklu produkcyjnego dostarczanie paszy do Nabywców odbywa się wielokrotnie, nierzadko w różne lokalizacje. Dla zobrazowania skali, wskazują Państwo, że obecnie, w ciągu jednego miesiąca kalendarzowego, dokonywanych jest ok. 110 dostaw do łącznie 10 Nabywców. Podana liczba może się zmienić. Chcieliby Państwo w przyszłości umawiać się z Nabywcami lub ich częścią, że dostawy paszy dokonywane w celu skarmienia zwierząt w ramach cyklu produkcyjnego (cykli produkcyjnych) będą rozliczane w okresach rozliczeniowych. Zakładają Państwo, że minimalna ilość i częstotliwość dostaw paszy to jedna dostawa w ciągu dwóch tygodni. Generalnie ilość i częstotliwość dostaw paszy będą zdecydowanie większa. Zakładają Państwo, że w zależności od rodzaju produkcji prowadzonej przez Nabywców, minimalna ilość dostaw będzie przedstawiać się następująco:

1)kurczęta brojlery – co najmniej 3-4 dostawy paszy/cykl produkcyjny;

2)kury nioski – na etapie odchowu: co najmniej 9-10 dostaw paszy/cykl produkcyjny; na etapie produkcji jaj wylęgowych: co najmniej 22-23 dostawy paszy/cykl produkcyjny;

3)indyki – co najmniej 6-7 dostaw paszy/cykl produkcyjny;

4)indory – co najmniej 10-11 dostaw paszy/cykl produkcyjny.

Okresy rozliczeniowe będą mogły być różne – w zależności od ustaleń z danym Nabywcą, jednakże w żadnym wypadku nie będą dłuższe niż rok. Chcieliby Państwo, aby okresy rozliczeniowe były tygodniowe lub dokonywane na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, aczkolwiek będzie to ostatecznie zależne od indywidualnych ustaleń poczynionych z danym Nabywcą. W Państwa zamiarze rozliczeniu – w ustalonym okresie rozliczeniowym – podlegałyby wszystkie wydania paszy w danym okresie rozliczeniowym. Zakładają Państwo, że w przeważającej części przypadków, zamiast paragonu fiskalnego będą Państwo wystawiali – we wcześniejszym uzgodnieniu z Nabywcą – fakturę przy użyciu kasy, która to faktura będzie wydawana Nabywcy. Chcieliby Państwo w takim przypadku wystawiać – w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego – jeden paragon/fakturę dokumentujący/dokumentującą wszystkie dostawy paszy dokonane w danym okresie rozliczeniowym. Dopuszczają Państwo, że może zdarzyć się sytuacja, że w trakcie danego okresu rozliczeniowego nie nastąpi żadna dostawa paszy, względnie tylko jedna. Zakładają Państwo jednak, że takie przypadki występować będą bardzo rzadko. W żadnym przypadku sprzedaży paszy do Nabywców, nie będą Państwo otrzymywali płatności przed dostawą. Takie płatności odbywać się będę w odroczonych terminach płatności.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego będą Państwo postępowali prawidłowo wystawiając wyłącznie jeden paragon/fakturę w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 19a ust. 3 ustawy:

W myśl natomiast art. 19a ust. 4 ustawy:

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie uznania za wykonaną „usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli taką usługę, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Z przepisu art. 19a ust. 4 ustawy wynika, że identyczne zasady jak dla usług stosowane są dla dostaw towarów o charakterze ciągłym w przypadku, gdy dla tych dostaw ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. W takich przypadkach dostawę towarów o charakterze ciągłym uważa się za dokonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia tej dostawy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Obecnie przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco:

Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe sjp.pwn.pl) słowo to zdefiniowane zostało jako «trwający bez przerwy», «powtarzający się stale», «ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni».

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nieoznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej). Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Niemożność jednorazowego wykonania czynności o charakterze ciągłym powinna wynikać z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy jednej umowy zawartej na określony czas dokonanych zostanie wiele świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo. Samo zawarcie więc pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym.

Zapewnienie ciągłości dostaw towaru na rzecz kontrahenta nie przesądza o tym, że jest to sprzedaż o charakterze ciągłym. Każda bowiem z tych dostaw może być wyodrębniona co do daty i ilości dostarczonego towaru. Także więc dokonywanie dostaw w ramach długofalowej umowy o współpracy na rzecz danego kontrahenta nie oznacza, że można mówić o sprzedaży o charakterze ciągłym. Nie w tak rozumianej częstotliwości tkwi bowiem istota sprzedaży ciągłej, chodzi o trwałość dostawy nieprzerwanie przez cały okres trwania umowy, oraz o czynności które są stale w fazie wykonywania.

Podobnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 157/11:

Zatem należy sformułować wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Jak wynika z opisu sprawy, dysponują Państwo narzędziami, które umożliwiają Państwu ustalenie zarówno momentu dokonania poszczególnych dostaw towarów jak i określenie przedmiotu konkretnych dostaw. Tym samym, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniami jednorazowymi dokonywanymi w ustalonych umowami okresach czasu, które można wyodrębnić jako samodzielne dostawy, określone jednoznacznie co do przedmiotu oraz czasu ich realizacji. Natomiast, sam fakt chęci zmiany przez Państwa umowy z Nabywcami jedynie w celu uproszczenia z nimi rozliczeń, z której będzie wynikać chęć wystawiania w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego – jednego paragonu/faktury dokumentującego/dokumentującej wszystkie dostawy paszy dokonane w danym okresie rozliczeniowym, nie wpłynie na zmianę odrębnego charakteru poszczególnych dostaw towarów dokonywanych dla tego Nabywcy – ustalony z Nabywcą okres rozliczeniowy nie może przesądzać o uznaniu dokonywanej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym.

W związku z powyższym, dokonywane przez Państwa dostawy pasz na rzecz Nabywców, nie będzie można uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym. W konsekwencji do przedmiotowych dostaw nie będzie miał zastosowania przepis art. 19a ust. 4 ustawy.

Tym samym, obowiązek podatkowy dla dostaw towarów dokonywanych przez Państwa będzie powstawał na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, jednak z chwilą dokonania każdej odrębnej dostawy towarów, a nie jak uważają Państwo, z upływem ostatniego dnia każdego okresu rozliczeniowego.

Ponadto, jak wcześniej wskazano, obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy. Obowiązek ten ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży m.in. na rzecz rolników ryczałtowych.

Zaznaczenia wymaga, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową, ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Ewidencja prowadzona za pomocą kasy rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy. Jest to przede wszystkim sprzedaż niedokumentowana fakturami, czyli objęta wyjątkiem od zasady, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur wynikającym z art. 106b ust. 1 ustawy.

Odnośnie kwestii wystawiania faktur bez żądania rolników ryczałtowych i bez wydania paragonów fiskalnych, należy stwierdzić, że przedstawione wyżej przepisy wskazują, że podatnik może dokumentować każdą sprzedaż fakturą bez uzyskania żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy. Należy jednak podkreślić, że w przypadku sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, sprzedaż ta powinna być dokumentowana również przy pomocy kasy fiskalnej, a paragon powinien być załączony do egzemplarza faktury pozostającego u Państwa.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży na rzecz rolników ryczałtowych istnieje obowiązek dokumentowania takiej transakcji paragonem fiskalnym. Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku VAT. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy.

Zatem, w przypadku sprzedaży dokonywanej na rzecz rolników ryczałtowych, obowiązek wystawienia faktury istnieje wówczas, gdy nabywca wystąpi z takim żądaniem w odpowiednim terminie (art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy), przy czym podatnik może wystawić fakturę również bez żądania nabywcy.

Natomiast stosownie do art. 106h ustawy o VAT w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Przepis art. 106h ust. 1 ustawy nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (ust. 2 tego artykułu).

Ponadto, należy jeszcze raz podkreślić, że wystawienie faktury VAT na rzecz rolnika ryczałtowego nie zwalnia Państwa z obowiązku zaewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej. Podkreślić również należy, że zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b rozporządzenia w sprawie kas podatnicy prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy bez jego żądania paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, jednak nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności.

Tym samym, powinni Państwo ewidencjonować sprzedaż na kasie fiskalnej w dacie dokonania sprzedaży nie później niż w dacie przyjęcia należności bez względu na formę płatności.

Należy przy tym dodatkowo zaznaczyć, że jeżeli nabywca nie podaje dla danej transakcji numeru NIP i paragon dokumentujący tę sprzedaż go nie zawiera, to również faktura wystawiona do takiego paragonu nie będzie zawierała NIPu.

Podsumowując stwierdzam, że w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego nie będą Państwo postępowali prawidłowo wystawiając wyłącznie jeden paragon/fakturę w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego.

W tym miejscu należy wskazać, że mogą Państwo dokumentować sprzedaż fakturą bez uzyskania żądania rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy. Mogą Państwo wydać nabywcy tylko fakturę dokumentującą dostawę towarów na jego rzecz zaś paragon fiskalny zachować w swojej dokumentacji nie wydawszy go wcześniej nabywcy, ewidencjonując sprzedaż w dacie dokonania sprzedaży, jednak nie później niż z chwilą przyjęcia należności bez względu na formę płatności.

Zatem, Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zauważyć należy, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, bądź w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).