Interpretacja indywidualna z dnia 10 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.419.2024.2.SJ

Skutki podatkowe wydania przedsiębiorstwa w trybie datio in solutum w miejsce obowiązku zapłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych wydania przedsiębiorstwa w trybie datio in solutum w miejsce obowiązku zapłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów. Uzupełnili go Państwo pismem z 2 października 2024 r. (data wpływu 2 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:  

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: A.).

Spółka B. sp. z o.o. sp. j. (dalej także: Spółka) nabyła (od podmiotu niepowiązanego, pod koniec roku 2023) 99,9% udziałów w spółce A. Spółka A. należy zatem do grupy kapitałowej spółki B. sp. z o.o. sp. j.

Grupa jest podmiotem zajmującym się w przeważającym zakresie sprzedażą samochodów, akcesoriów samochodowych oraz świadczeniem usług serwisowych związanych z samochodami. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

A. prowadzi analogiczną działalność jak Spółka oraz również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zważywszy na podobny przedmiot działalności powyższych podmiotów, Spółka planuje dokonać restrukturyzacji, mającej na celu doprowadzenie do sytuacji, w której całkowity zakres działalności operacyjnej zostanie skupiony w jednym podmiocie - w Spółce. Powyższe zapewni ograniczenie kosztów związanych z prowadzeniem działalności operacyjnej w trzech podmiotach o tożsamym profilu, umożliwi proces porządkowania wewnętrznych procesów zarządczych, administracyjnych oraz sprzedażowych, zapobiegać będzie rozdrobnieniu organizacyjnemu i ograniczy skalę koniecznej integracji kluczowych funkcji grupowych, które muszą zostać wdrożone ze Spółki do A. Ponadto uprości rozliczenia w kontekście stosowania przepisów dotyczących cen transferowych.

W celu realizacji opisanych działań restrukturyzacyjnych, planowane są następujące kroki:

1.dokonanie dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem wszystkich udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce A.;

2.wydanie przedsiębiorstwa A. w ramach zapłaty ceny wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu sprzedaży jej wszystkich udziałów w A. w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem (tj. w trybie art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - tzw. datio in solutum)

[dalej: Transakcja].

Dobrowolne umorzenie udziałów (za wynagrodzeniem) nastąpić ma na skutek uprzedniego nabycia udziałów własnych (których właścicielem jest Spółka) przez A. - na podstawie umowy.

Wydanie przedsiębiorstwa A. ma nastąpić w celu zwolnienia się przez A. z jej zobowiązania do zapłaty ceny należnej Spółce z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia (datio in solutum).

Cena za umarzane udziały będzie ustalona w wartości rynkowej - podobnie jak wartość przedsiębiorstwa A.

Wycena składników przedsiębiorstwa zostanie przeprowadzona przez niezależnego rzeczoznawcę i będzie miała miejsce z uwzględnieniem wartości rynkowej m.in. aktywów trwałych i obrotowych związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez A. oraz wierzytelności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością przedsiębiorstwa A., na które mogą składać się m.in.:

• środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;
• inwestycje długoterminowe;
• zapasy;
• należności krótkoterminowe i należności długoterminowe;
• inwestycje krótkoterminowe
• rozliczenia międzyokresowe długoterminowe lub krótkoterminowe.

W zależności od finalnie przyjętego sposobu realizacji Transakcji oraz metodologii przyjętej przez niezależnego rzeczoznawcę, zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa A. obniżą wartość majątku tych przedsiębiorstw (w uproszczeniu: rynkową wartość aktywów pomniejszoną o rynkową wartość zobowiązań), ujętą w ramach wyznaczonej wówczas wyceny (dalej: Rynkowa wartość przedsiębiorstwa).

Spółka dokona przejęcia zobowiązań A., które to zobowiązania są funkcjonalnie związane z prowadzonym przez A. przedsiębiorstwem.

Przejęcie zobowiązań nastąpi z zastosowaniem dyspozycji art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, gdzie uregulowano instytucję, w ramach której osoba trzecia wstępuje na miejsce dłużnika. Oznacza to, że na skutek przejęcia długów, zobowiązania nie ulegają umorzeniu, a jedynie następuje zmiana dłużnika.

Zobowiązanie w dalszym ciągu istnieje - jedynie Spółka wstępuje w rolę dłużnika w miejsce A. Skutkiem zbycia zobowiązania w ramach przedsiębiorstwa jest wyłącznie zmiana w osobie dłużnika. Przejęcie długu jest instytucją odmienną od umorzenia zobowiązania (zobowiązania nie zostaną umorzone).

Model realizacji Transakcji wybrano przede wszystkim dlatego, że Spółka, jako spółka osobowa nie może być, zgodnie z przepisami KSH, spółką przejmującą, więc formalne (tzw. „kodeksowe”) połączenie spółek nie jest prawnie możliwe.

A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT).

Pytania

1.Czy wydanie przez A. przedsiębiorstwa - w ramach tzw. datio in solutum - tytułem świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie A.?

2.Czy jeżeli:

- Rynkowa wartość przedsiębiorstwa wydawanego przez A. będzie przewyższać wartość należnej Spółce wierzytelności pieniężnej z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów

i zarazem

- wartość ta będzie uwzględniać kwotę przejętych przez Spółkę zobowiązań (tj. będzie pomniejszać wartość majątku przedsiębiorstwa)

to przychód określony zostanie - w stosunku do A. - w wysokości Rynkowej wartość przedsiębiorstwa, określonej w wyniku wyceny niezależnego rzeczoznawcy, powiększonej odpowiednio o wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań?

3.Czy kosztem podatkowym A., w związku z wydaniem przez A. majątku w postaci przedsiębiorstwa na rzecz Spółki, w ramach tzw. datio in solutum - tytułem świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, będą poniesione wydatki na nabycie składników majątku, niezaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (z uwzględnieniem poszczególnych rodzajów składników majątkowych i ich szczególnej kwalifikacji)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Wydanie przez A. przedsiębiorstwa - w ramach tzw. datio in solutum - tytułem świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie A.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie definiuje pojęcia przychodu, jednak zawarty w nim otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

W wyniku nowelizacji ustawy o CIT (z dniem 1 stycznia 2015 r.) wprowadzono art. 14a, który regulował kwestię rozpoznania przychodu podatkowego w sytuacji, gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego, reguluje w całości lub części ciążące na nim zobowiązanie.

Art. 14a ustawy o CIT:

„W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio”.

Wskazany artykuł znajduje zastosowanie w realiach zaprezentowanego zdarzenia przyszłego. Adresatem powyższego przepisu pozostaje bowiem podmiot wykonujący świadczenie niepieniężne w miejsce świadczenia pieniężnego - czyli A. - wydające przedsiębiorstwo w drodze datio in solutum.

Jednocześnie cytowany art. 14a w swej treści zawiera odesłanie do art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

„przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej”.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT:

„wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w perspektywie przedstawionego zdarzenia przyszłego, interpretacja ww. przepisów nakazywałaby porównać wartość rynkową wydawanego przez A. przedsiębiorstwa (świadczeń niepieniężnych) oraz regulowanych poprzez wydanie tych przedsiębiorstw zobowiązań (wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów - świadczenia pieniężnego), w celu określenia wartości wyższej.

Osiągany przez A. przychód będzie odpowiadał albo wartości rynkowej regulowanych zobowiązań poprzez wydanie przedsiębiorstwa (jeżeli wartość regulowanych zobowiązań będzie wyższa niż wartość przedsiębiorstw) albo Rynkowej wartości przedsiębiorstwa, powiększonej o wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań, funkcjonalnie związanych z przedsiębiorstwem (w sytuacji w której wartość przedsiębiorstwa będzie wyższa niż wartość zobowiązań regulowanych poprzez ich wydanie).

Zdaniem Wnioskodawcy, w warunkach opisanego zdarzenia przyszłego, w obu przypadkach A. osiągnie przychód.

Z uwagi na powyższe, wydanie przez A. przedsiębiorstwa - w ramach tzw. datio in solutum - tytułem świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie A.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Jeżeli Rynkowa wartość przedsiębiorstwa wydawanego przez A. będzie przewyższać wartość należnej Spółce wierzytelności pieniężnej z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów i zarazem wartość ta będzie uwzględniać kwotę przejętych przez Spółkę zobowiązań (tj. będzie pomniejszać wartość majątku przedsiębiorstw) - to przychód określony zostanie - w stosunku do A. - w wysokości Rynkowej wartość przedsiębiorstwa powiększonej o kwotę przejętych przez Spółkę zobowiązań.

W nawiązaniu do argumentacji przedstawionej w ramach punktu 1 (Ad. 1) wraz z powołaną tamże podstawą prawną, należy ponownie podsumować, iż w sytuacji, w której wartość przedsiębiorstwa będzie wyższa niż wartość zobowiązań regulowanych poprzez ich wydanie w ramach datio in solutum, kalkulując wartość przychodu do określenia po stronie wnoszącego przedsiębiorstwo A., należy przyjąć Rynkową wartość przedsiębiorstwa (określoną w realiach przedstawionego zdarzenia przyszłego, przez niezależnego rzeczoznawcę), powiększoną o wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań.

Zgodnie zaś z art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

I.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

II.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

III.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

IV.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

V.koncesje, licencje i zezwolenia;

VI.patenty i inne prawa własności przemysłowej;

VII.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

VIII.tajemnice przedsiębiorstwa;

IX.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazany powyżej katalog stanowi wyliczenie elementów przedsiębiorstwa o charakterze przykładowym. Katalog ten nie ma charakteru zamkniętego ani wyczerpującego.

Co istotne, wraz z wydaniem przedsiębiorstwa nie dochodzi automatycznie do przeniesienia zobowiązań i ciężarów związanych z tym przedsiębiorstwem.

Strony umowy mającej za przedmiot wydanie przedsiębiorstwa, za zgodą wierzyciela, mogą przekazać zobowiązania otrzymywanego przedsiębiorstwa (tj. umówić się, iż nabycie przedsiębiorstwa następuje wraz z towarzyszącymi zobowiązaniami).

W opisanym zdarzeniu przyszłym, A. przyjmuje, iż wartością rynkową przedsiębiorstwa jest ich wartość określona na podstawie wyceny dokonanej przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego.

Wartość przejmowanych zobowiązań - obok należności oraz innych aktywów - powinna wpływać na określenie ceny za sprzedaż przedsiębiorstwa. Ujęcie wartości zobowiązań w ramach kalkulacji wartość przedsiębiorstwa konieczne jest w celu określenia wartości rynkowej tych przedsiębiorstw.

Jeżeli zatem - tak jak opisano w ramach zdarzenia przyszłego - wartość rynkowa przedsiębiorstwa zostanie pomniejszona o przejmowane przez Spółkę zobowiązania (ich wartość), to po stronie A. należałoby rozpoznać przychód odpowiadający Rynkowej wartości przedsiębiorstwa, określonej przez rzeczoznawcę majątkowego, powiększonej o wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań.

Prawna konstrukcja przepisów ustawy o CIT (i funkcjonujących w ich treści odwołań wewnętrznych) nakazuje stosować - do sytuacji wydania świadczenia niepieniężnego w ramach datio in solutum - zasady analogicznie stosowane do ustalania przychodu przy zbyciu przedsiębiorstwa (odwołanie do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT).

Tym samym uwagi w zakresie wyceny przedsiębiorstwa (także zorganizowanej części przedsiębiorstwa) i określania przychodu podatkowego w sytuacji jego sprzedaży (zbycia), można w pełni przenieść na grunt sytuacji, w której przedsiębiorstwo (lub ZCP) stanowi przedmiot wydania w ramach stosowania instytucji datio in solutum.

Przepisy ustawy o CIT jednakowo regulują zatem kwestię powstania przychodu z tytułu datio in solutum oraz odpłatnego zbycia rzeczy i praw. Zarówno bowiem na podstawie art. 14, jak i 14a ustawy o CIT, przychodem jest zasadniczo kwota przedmiotu umowy (tutaj - przedsiębiorstwa) ustalona przez strony umowy/porozumienia, nie niższa niż jego wartość rynkowa.

W realiach przedstawionego zdarzenia przyszłego, kluczowym pozostaje pytanie czy kwota zobowiązań przejętych przez Spółkę stanowi przychód podatkowy A.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartości zobowiązań przejmowanych przez Spółkę - jako elementu przedsiębiorstwa A. - musi pomniejszać wartości przedsiębiorstw, tak aby wycena rzeczoznawcy miała charakter rynkowy.

Należy jednak odróżnić kwestię określenia Rynkowej wartość przedsiębiorstwa od przychodu powstającego po stronie Wnioskodawcy w związku z dokonaniem datio in solutum.

Nie można bowiem - z punktu widzenia podatkowego - zaakceptować sytuacji, w której wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań pozostałaby bez wpływu na wartość przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa.

Zgodnie z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych - przy określaniu przychodu w ramach sprzedaży przedsiębiorstwa (lub ZCP), sposób określenia przychodu występujący po stronie podatnika sprzedającego przedsiębiorstwo, nie mógłby różnić się od sytuacji, w której podatnik najpierw zbywałby przedsiębiorstwo (wykazując przychód w całej jego wartości), a następnie z otrzymanych środków sam spłaciłby związane z tym przedsiębiorstwem zobowiązania.

Przyjęcie innego stanowiska mogłoby prowadzić do nieuzasadnionego ekonomicznie uszczuplenia wartości aktywów lub ich zbycia, celem uregulowania zobowiązań, aby w dalej obniżyć wartość przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa

Z uwagi na powyższe, wartość przejętych przez Spółkę zobowiązań funkcjonalnie związanych z przedsiębiorstwem A. (które w wycenie niezależnego rzeczoznawcy efektywnie pomniejszą wartość majątku przedsiębiorstwa) będzie stanowić przychód podatkowy A.

W uproszczeniu zatem wartość przychodu po stronie A. odpowiadać będzie wartości rynkowej aktywów przedsiębiorstwa.

STANOWISKA DYREKTORA KRAJOWEJ INFORMACJI SKARBOWEJ

Stanowisko zbieżne z tym, które prezentuje Wnioskodawca zostało wyrażone również w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, m.in:

1.w piśmie z dnia 16 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.766.2023.2.EC, gdzie wskazano:

„W omawianej sprawie, w odniesieniu do zbywanych zobowiązań, wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie powstanie przychód z tytułu umorzenia zobowiązania [...]”.

„Na wartość przejmowanych składników majątkowych mogą mieć wpływ przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. Chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, w doktrynie przyjmuje się, że chodzi o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania, związane z działalnością gospodarczą zbywającego. Są to wszelkie długi, które wpływają na funkcjonowanie przedsiębiorstwa”.

„Po stronie zbywcy należy rozpoznać przychód odpowiadający cenie określonej w umowie sprzedaży, jednakże jeżeli w cenie nie uwzględniono przejęcia zobowiązań za dodatkowy przychód może zostać uznana również wartość zobowiązań handlowych i kredytów”.

„wnioskujemy o [...] potwierdzenie, że przejęcie zobowiązań Sprzedających jest neutralne podatkowo w tym sensie, że nie powoduje podwyższenia przychodu ponad Cenę (w niniejszej sprawie (...) zł), ale w konsekwencji Sprzedający nie rozliczą kosztów podatkowych wydatków wynikających ze zobowiązań, które pokryje Kupujący przejmując te zobowiązania”.

2.w piśmie z dnia 28 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.748.2023.2.MF, gdzie wskazano:

„Przejęcie zobowiązań powinno wpływać na określenie ceny za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. powinna odpowiadać cenie rynkowej. Zatem po Państwa (jako zbywcy) stronie należy rozpoznać przychód odpowiadający cenie określonej w umowie sprzedaży, jednakże jeżeli w cenie nie uwzględniono przejęcia zobowiązań, za dodatkowy przychód uznać należy również wartość zobowiązań handlowych i kredytów”;

„[...] kwota do zapłaty przez Spółkę Kupującą będzie pomniejszona o przejęte przez nią zobowiązania. Pomniejszenie oszacowanej dla potrzeb transakcji sprzedaży wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa o wartość przejętych zobowiązań nie oznacza, że „cena określona w umowie”, która na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi przychód podatkowy, również może być o tę wartość zobowiązań pomniejszona. Jest to bowiem jedynie skutek wzajemnych rozliczeń stron umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa z jednoczesnym przejęciem długów, który podatkowo nie może różnić się od sytuacji, w której Spółka najpierw zbywa zorganizowaną część przedsiębiorstwa (wykazując przychód w całej jego wartości), a następnie z otrzymanych środków sama spłaciłaby zobowiązania”.

3.w piśmie z dnia 18 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.376.2023.3.JF, gdzie wskazano:

Jak wskazał wnioskodawca: „Kwota należna D. Sp. z o.o. z tytułu zbycia Przedsiębiorstwa nie będzie uwzględniała przejęcia zobowiązań, tj. nie zostanie podwyższona o wartość przejętych do spłaty długów/ zobowiązań D. Sp. z o.o. (efektywnie, cena ustalona na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy zostanie pomniejszona o przejmowane przez Nabywcę zobowiązania)”.

„Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, przychodem Spółki (D. Sp. z o.o.) ze Sprzedaży Przedsiębiorstwa podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie kwota należna D. Sp. z o. o. od Wnioskodawcy 3 tytułem ceny sprzedaży wyrażonej w umowie, powiększona o kwotę przejętych przez Nabywcę zobowiązań, jeśli ich wartość nie zostanie uwzględniona w cenie tj. będzie pomniejszać cenę określoną w wycenie niezależnego rzeczoznawcy”.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy wraz z wnioskami wyrażonymi w cytowanych interpretacjach indywidualnych, należy wskazać, że w sytuacji, w której wartość zobowiązań będzie zmniejszać wartość przedsiębiorstwa (w ramach wyceny przedsiębiorstwa A.), wartość tych zobowiązań stanowić będzie przychód po stronie A.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Kosztem podatkowym A., w związku z wydaniem przez A. majątku w postaci przedsiębiorstwa na rzecz Spółki, w ramach tzw. datio in solutum - tytułem świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, będą poniesione wydatki na nabycie składników majątku, niezaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (z uwzględnieniem poszczególnych rodzajów składników majątkowych i ich szczególnej kwalifikacji).

Zdaniem Wnioskodawcy, regulacje ustawy o CIT nie zawierają szczególnych postanowień dotyczących sposobu rozpoznania kosztów podatkowych z tytułu transakcji wydania przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum.

Koszty te powinny być zatem ustalone niezależnie dla każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład wydawanego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji zastosowanie znajdą regulacje ustawy o CIT, dotyczące sprzedaży poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład majątku w postaci przedsiębiorstwa (środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, inwestycje, grunty, zapasy, należności krótkoterminowe i należności długoterminowe, inwestycje krótkoterminowe).

Wobec powyższego, określenie przedmiotowego kosztu powinno polegać na ustaleniu kosztu uzyskania przychodu odrębnie dla każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład wnoszonego przez A. przedsiębiorstwa, przy uwzględnieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności art. 15 ust. 1 oraz w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W zgodzie z powyższą wykładnią stoi interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (z dnia 23.02.2024 r.), sygn. 0111-KDIB1-1.4010.776.2023.3.SH, gdzie potwierdzono, iż:

„Spółka w całości może uznać za koszty uzyskania przychodów wartość netto podatkową zbywanych składników majątku trwałego i obrotowego”.

Takie stanowisko zostało również w całości potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18.09.2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.376.2023.3.JF.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do wchodzących w skład przedsiębiorstw środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych kosztem uzyskania przychodów będzie odpowiednio ustalona wartość początkowa tych składników majątkowych pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały w pełni zamortyzowane przed momentem ich wydania, wówczas A. nie będzie miała prawa do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów od tak zamortyzowanych składników.

Kosztem uzyskania przychodów dla środków trwałych niepodlegających amortyzacji będzie wartość wydatków poniesionych przez A. na ich nabycie.

Analogicznie, w przypadku środków trwałych w budowie, w odniesieniu do których poniesiono wydatki, które dotychczas nie były ujmowane jako koszt podatkowy - wartość tak poniesionych wydatków będzie mogła zostać uwzględniona jako koszt podatkowy A. przy wydaniu przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum.

W odniesieniu do zapasów, będących przedmiotem wydawanego przez A. przedsiębiorstwa - zdaniem Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów związanych z dokonaniem transakcji będzie można zaliczyć całość poniesionych wydatków związanych z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Wydanie przedsiębiorstwa (którego częścią pozostają wskazane zapasy), odbędzie się bowiem na analogicznych zasadach, jak gdyby A. dokonała ich sprzedaży w ramach bieżącej działalności (tj. nie w ramach datio in solutum, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego) a zatem w sytuacji, w której A. przysługiwałaby możliwość zaliczenia tych wydatków na poczet kosztów uzyskania przychodu.

W odniesieniu do wierzytelności: kosztem uzyskania przychodu będzie - co do zasady - nominalna wartość zbytej wierzytelności w ujęciu brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT).

Powyższą zasadę należy stosować z zastrzeżeniem - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny.

Wobec powyższego w stosunku do wierzytelności własnych, zarachowanych uprzednio jako przychody należne, w ramach wydawanych przez A. przedsiębiorstw - ewentualna strata nie będzie podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów a tym samym znajdzie zastosowanie ogólna zasada, wyrażona w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Umorzenie udziałów jest procedurą przewidzianą w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej „k.s.h.”) polegającą na prawnym ich unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Zgodnie z art. 199 ww. ustawy:

Zgodnie z powołanym przepisami wyróżnić można trzy rodzaje umorzenia udziałów/akcji:

• za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne;
• bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe;
• w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów/akcji przez spółkę jest ich nabycie od udziałowców/akcjonariuszy. Kwestia ustalenia wynagrodzenia za zbywane w celu umorzenia udziały/akcje pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Ponieważ unormowania k.s.h. nie regulują kwestii formy wynagrodzenia za zbywane udziały należy przyjąć, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodów podatkowych, wskazuje jedynie przykładowe zdarzenia - w art. 12 ust. 1 - skutkujące powstaniem przychodu podatkowego. Wśród tych zdarzeń nie wymieniono nabycia udziałów/akcji własnych w celu umorzenia, za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że − co do zasady − przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, jest art. 14a tej ustawy.

Zgodnie z art. 14a ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu wartości przychodu, o którym mowa w ww. przepisach, należy mieć na względzie treść art. 14 ust. 1-3, który brzmi następująco:

W przepisie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT ustawodawca wymienił niektóre tytuły, które mogą być regulowane w drodze świadczenia niepieniężnego. Tytuły zawarte w tym przepisie mają charakter przykładowy, o czym świadczy użyty w treści przepisu zwrot „w tym z tytułu”. Przepis art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, swoją dyspozycją obejmuje zatem wszelkie przypadki uregulowania zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Instytucja datio in solutum (z łac. świadczenie w miejsce wykonania) określana również jako – świadczenie zamiast wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z nia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego:

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określonego w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania– poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z wniosku wynika, że Państwa udziałowiec planuje dokonać restrukturyzacji poprzez dokonanie dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem wszystkich udziałów posiadanych przez udziałowca w Państwa spółce. W ramach zapłaty ceny wynagrodzenia należnego udziałowcowi z tytułu sprzedaży wszystkich udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem planują Państwo wydanie przedsiębiorstwa. Skorzystają więc Państwo z instytucji datio in solutum.

Państwa wątpliwości przedstawione w pytaniu nr 1 wiążą się z obowiązkiem rozpoznania przychodu po Państwa stronie z tytułu wykonania świadczenia niepieniężnego w miejsce obowiązku zapłaty świadczenia pieniężnego z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów.

Z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że uregulowanie zobowiązania z tytułu umorzenia udziałów poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego powoduje powstanie przychodu. Przychód należy rozpoznać w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia lub też w wartości rynkowej tego zobowiązania w sytuacji, gdy wartość ustalona w umowie jest niższa niż wartość rynkowa.

Taka sytuacja wystąpi w Państwa przypadku, ponieważ:

• nabędą Państwo udziały własne celem umorzenia,
• będą Państwo zobowiązani do zapłaty wynagrodzenia z tytułu tych udziałów,
• celem spłaty ww. zobowiązania wykonają Państwo świadczenie niepieniężne w postaci wydania przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy nabędą Państwo udziały własne w celu ich dobrowolnego umorzenia, w zamian za wynagrodzenie niepieniężne w postaci przedsiębiorstwa, po Państwa stronie powstanie przychód o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

W następnej kolejności należy rozpatrzyć wysokość tego przychodu.

Wskazali Państwo, że cena umarzanych udziałów oraz wartość przedsiębiorstwa zostaną ustalone w wartości rynkowej. Jednocześnie, zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa obniżą wartość majątku przyjętą dla celów wyceny przedsiębiorstwa.

W przypadku przejmowania zobowiązań zastosowanie znajdują odpowiednie przepisy Kodeksu cywilnego, tj. art. 519 § 1 i 2, zgodnie z którymi:

Z powołanego art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przez przejęcie długu). Podstawowym skutkiem przejęcia jest wstąpienie przejemcy w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika. Sukcesja dotyczy całości stosunku zobowiązaniowego, w tym przenosi na niego odpowiedzialność za dług. Po przejęciu długu prawo wierzyciela do zaspokojenia szczególności, że wierzyciel nie może kierować swoich roszczeń w stosunku do dawnego dłużnika, a dłużnik nie jest zobowiązany do świadczenia.

Można zatem uznać, że z chwilą skutecznego przejęcia długu wcześniej istniejący stosunek zobowiązaniowy pomiędzy dotychczasowym dłużnikiem a wierzycielem kończy swój byt prawny.

Jak wynika z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, który ma zastosowanie również do ustalania przychodu, który powstał na podstawie art. 14a ust. 1 ww. ustawy, przychodem – co do zasady – jest wartość określona w umowie. Jeśli jednak wartość określona w umowie odbiega od wartości rynkowej, przychodem jest wartość rynkowa.

Wartość rynkowa przedsiębiorstwa - na potrzeby rozliczeń pomiędzy stronami Transakcji - będzie pomniejszona o wartość zobowiązań. Pomniejszenie oszacowanej wartości przedsiębiorstwa o wartość przejętych zobowiązań nie oznacza, że może być o tę wartość pomniejszony również przychód na podstawie art. 14a ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT. Jest to bowiem jedynie skutek wzajemnych rozliczeń stron umowy, a nie realne pomniejszenie wartości przedsiębiorstwa wydawanego w ramach spłaty zobowiązania.  

Zatem po Państwa stronie należy rozpoznać przychód odpowiadający cenie określonej w umowie, powiększony jednak o wartość przejmowanych przez Spółkę zobowiązań.

Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 i 2 należy więc uznać za prawidłowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje kwestię powstania przychodu z tytułu wykonania świadczenia niepieniężnego w celu zwolnienia się ze zobowiązania, jednak nie reguluje szczegółowo kwestii sposobu rozpoznania kosztów uzyskania takiego przychodu. Z tego powodu należy sięgnąć do zasad ogólnych w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Wydatkami, które Państwo ponieśli w celu uzyskania przychodu na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, są wydatki na poszczególne składniki majątku przedsiębiorstwa. To nabycie poszczególnych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa spowodowało, że mogli Państwo to przedsiębiorstwo wnieść w ramach świadczenia niepieniężnego, a tym samym uregulować zobowiązanie, co spowodowało powstanie przychodu podatkowego. Pomiędzy wydatkami na nabycie składników przedsiębiorstwa a przychodami z tytułu wykonania świadczenia niepieniężnego istnieje więc związek przyczynowo-skutkowy.

Jednocześnie należy wskazać, że mają Państwo rację, że kosztami uzyskania przychodów mogą być wydatki na nabycie składników majątku przedsiębiorstwa, pomniejszone o wydatki już zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

I tak, odnosząc się do wymienionych przez Państwa w stanowisku własnym składników majątku, należy wskazać, że w przypadku:

a)środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – kosztem uzyskania przychodów będzie wartość początkowa tych składników majątku pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

b)środków trwałych w budowie – kosztem będzie wartość poniesionych wydatków, niezaliczonych jeszcze do kosztów uzyskania przychodów;

c)zapasów – kosztem uzyskania przychodów będą będzie wartość poniesionych przez Państwa wydatków poniesionych przez Państwa na zakup lub wytworzenie zapasów (niezaliczona wcześniej do kosztów uzyskania przychodów);

d)wierzytelności – kosztem uzyskania przychodów będzie nominalna wartość zbytej wierzytelności w ujęciu brutto, a więc wartość, o jaką uszczuplają Państwo swój majątek, dokonując przeniesienia wierzytelności na rzecz Spółki.

Mają Państwo rację, że w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, w myśl którego:

Przepis ten zawiera zakaz wykazywania w kosztach uzyskania przychodów straty rozumianej jako ujemna różnica pomiędzy wartością „brutto” wierzytelności a kwotą przychodu z tytułu zbycia tej wierzytelności. Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT wynika, że ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów strat ze zbycia wierzytelności znajduje zastosowanie jedynie do tych wierzytelności, które nie były wcześniej rozpoznane jako przychód należny. Z wniosku wynika jednak, że przenoszą Państwo w ramach przedsiębiorstwa wierzytelności własne, które zostały wcześniej zarachowane jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT jako przychody związane z działalnością gospodarczą. Ewentualna strata nie będzie zatem podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, a tym samym znajdzie zastosowanie ogólna zasada wyrażona w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Opisane powyżej zasady ustalania kosztu uzyskania przychodu należy zatem stosować w następujący sposób:

• należy ustalić, czy i w jakiej wysokości poniesiony został koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 - co do zasady, jest nim nominalna wartość zbytej wierzytelności w ujęciu brutto,
• należy ustalić, czy powstała strata ze zbycia wierzytelności,
• jeżeli nie powstała strata, to koszt poniesiony stanowi koszt uzyskania przychodu w całości,
• jeżeli powstała strata, a zbyta wierzytelność była zarachowana jako przychód należny, to należy ustalić stosunek straty do tego przychodu,
• jeżeli strata jest wyższa od tego przychodu, to nadwyżka powinna być odjęta od kosztu poniesionego i dopiero jego zmniejszona kwota stanowi koszt uzyskania przychodu,
• jeżeli strata jest niższa albo równa temu przychodowi, to koszt poniesiony stanowi koszt uzyskania przychodu w całości.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy stwierdzić należy, że w przypadku wierzytelności, które stanowiły dla Państwa w całości lub w części przychód należny, ale nie zostały wcześniej rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, będą Państwo mogli rozpoznać koszt uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej brutto oraz zaliczyć do kosztów uzyskania ewentualną stratę - do wysokości zaliczonej wcześniej do przychodów należnych (na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Podsumowując, w związku z wydaniem przedsiębiorstwa w trybie datio in solutum, będą mogli Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie składników majątku (przekazanych tytułem spłaty zobowiązania), niezaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. Należy przy tym uwzględnić przepisy dotyczące sposobu zaliczania poszczególnych składników majątku w zależności od ich rodzaju i kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).