Interpretacja indywidualna z dnia 10 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.532.2024.1.WH

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu „…”. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miasto i Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, rozliczającym się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina (…) jest partnerem lokalnym projektu pod nazwą „(…)”. Projekt to inicjatywa województw Polski (…), które wspólnie pod przewodnictwem województwa (…) przygotowują wniosek o dofinansowanie w programu fundusze europejskie dla Polski (...). Działanie 5.1 zrównoważona turystyka.

„(…)” to koncepcja budowy ponadregionalnego produktu turystycznego, którego rdzeniem będzie (…) wraz z wybranymi dopływami, wzdłuż której planuje się poprowadzenie szlaku rowerowego, z jednoczesnym uwzględnieniem rozwiązań i infrastruktury dla turystyki kajakowej oraz kamperowej.

Dla makroregionu Polski „(…)” to okazja i szansa do rozwoju turystyki w obszarach szczególnie atrakcyjnych przyrodniczo i kulturowo, jako przeciwwaga dla obecnie dominujących punktowo większych miast i aglomeracji wzdłuż (…) i jej dopływów. Poprawne funkcjonowanie projektowanego szlaku przyczyni się do gospodarczego rozwoju także mniejszych miejscowości zlokalizowanych nad (…) lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, które na ten moment nie stanowią wystarczająco atrakcyjnej alternatywy dla potencjalnych turystów i odwiedzających jednodniowych.

Powiązanie ze sobą szlaku rowerowego z infrastrukturą kajakową i kamperową otwiera możliwość tworzenia pakietów turystycznych dla turystów i odwiedzających jednodniowych chcących łączyć różne formy aktywnego wypoczynku. Stąd zakłada się wyposażenia „(…) nie tylko w miejsca przyjazne kajakarzom oraz miejsca obsługi kamperów. W zamyśle tego typu infrastruktura przyczyni się do rozwoju lokalnej działalności turystycznej i około turystycznej, w postaci miejsc noclegowych, gastronomii, firm oferujących wycieczki rowerowe i spływy kajakowe, ale także wypożyczalni sprzętu czy serwisów i usług naprawczych - by wymienić tylko te najbardziej oczywiste możliwości. Dla lokalnych samorządów i innych interesariuszy zaangażowanie w lokalny rozwój turystyki stworzy okazje do projektowania i budowania lokalnych szlaków i innych produktów turystycznych łączących się z (…).

Na terenie województwa (…) projekt będzie realizowany we współpracy z samorządami lokalnymi na szczeblu gmin i powiatów terenów (...). W związku z tym zostały podpisane stosowne umowy partnerskie pomiędzy województwem (...) a gminami (…) a także powiatami (…).

Ustalono podział obowiązków i zadań pomiędzy poszczególne podmioty uczestniczące w porozumieniu. Samorząd województwa zajmie się budową komponentów rowerowego, kajakowego i kamperowego i utrzymaniem w okresie trwałości komponentu rowerowego projektu, czyli trasa rowerowa wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Partnerzy lokalni projektu, czyli gminy i powiaty, będą partycypowały w kosztach w kwocie 15% wartości za komponenty kajakowy i kamperowy.

Projekt „(…)” w swoim założeniu będzie polegał na stworzeniu nowego, spójnego produktu turystycznego, który we wszystkich swoich komponentach ma być ogólnodostępny, bezpłatny i całoroczny. Będzie dostosowany do specyficznych potrzeb osób aktywnych, dzieci, rodzin oraz osób starszych i z niepełnosprawnościami. Podmioty uczestniczące w inwestycji nie mogą generować przychodów z nowo stworzonej infrastruktury.

Podmioty zaangażowane w realizację projektu to jednostki samorządu terytorialnego. To samorządy będą utrzymywać wytworzoną infrastrukturę, zarówno w okresie projektowym, jak i w okresie tzw. trwałości. Wytworzona infrastruktura nie będzie przeznaczona do działalności zarobkowej i komercyjnej.

Liderem projektu pn. (…) jest województwo (…). W imieniu województwa (…) rolę inwestora w zakresie realizacji inwestycji będzie pełnił (…) zarząd dróg wojewódzkich na podstawie uchwały zarządu województwa (…), zaś poszczególne gminy i powiaty, w tym gmina (…) zostały jego partnerami.

Na terenie Gminy (…) w ramach wyżej wymienionej inwestycji pn. ” (…)” przewiduje się:

• budowę miejsca przyjaznego kajakarzom (mpk), które będzie zlokalizowane na działce nr ew. (…) w (…) - teren zostanie utwardzony kostką brukową, zostanie wybudowana ogólnodostępna zadaszona wiata wyposażona w palenisko, powstanie plac zabaw, platforma na kajaki itp.,
• budowę miejsca obsługi kamperów (mok), które będzie zlokalizowane na działce nr ew. (…) w (…)- teren zostanie wyrównany i utwardzony, zostanie wybudowana zadaszona wiata, powstanie plac zabaw, zostaną zamontowane stojaki na rowery itp.

W ramach wyżej wymienionej inwestycji planowane jest również uzbrojenie działek w media: energię elektryczną, przyłącza wodociągowe oraz przyłącza kanalizacyjne. W miejscu przyjaznym kajakarzom (mpk) planowany jest montaż stacji wody pitnej, natomiast w miejscu obsługi kamperów (mok) zostaną zamontowane: stacja wody pitnej, urządzenie do tankowania wody pitnej i urządzenia do zrzutu wody brudnej, urządzenie do ładowania pojazdów elektrycznych.

Zgodnie z harmonogramem projektu (…) zarząd dróg wojewódzkich zwrócił się z prośbą do Gminy (…) o złożenie wniosku o interpretację indywidualną ws. interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub częściowo w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”.

Gmina (…) jako właściciel nieruchomości gruntowych na których będzie zlokalizowana wyżej opisana infrastruktura, nie będzie przeznaczać jej do działalności zarobkowej i komercyjnej. Inwestycja nie będzie generować przychodów, będzie bezpłatnie udostępniana dla wszystkich zainteresowanych. Użytkownicy będą mieli dodatkową możliwość skorzystania z mediów tj. wody pitnej, zrzut ścieków i energii elektrycznej co może zostać opłacone na specjalnych sterownikach wg wskazań liczników.

Infrastruktura, która powstanie wskutek realizacji projektu będzie powszechnie dostępna. Gmina (…) w związku z jej udostępnieniem nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat.

Pytanie

Czy w związku z tym, że inwestor/Gmina zamierza udostępniać wytworzoną infrastrukturę bezpłatnie Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VATu z faktur dokumentujących zakupy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dz.u.2024.361; dalej: „ustawa o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur, otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne obejmują m.in. sprawy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. Ustawy), jak i również z zakresu utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. Ustawy).

W świetle powyższego, w ocenie Gminy(…) w ramach realizacji projektu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług niezbędnych do jego realizacji. Teren objęty realizacją zadania jest terenem ogólnodostępnym. Co więcej, korzystanie z niego będzie mieć charakter niekomercyjny i nieodpłatny - ostatecznymi odbiorcami projektu będą osoby aktywne, dzieci, rodziny, osoby starsze, z niepełnosprawnościami, oraz wszyscy mieszkańcy Gminy (…) i turyści.

Jednocześnie, gmina dopuszcza możliwość udostępniania mediów dla zainteresowanych użytkowników infrastruktury. Za zużyte media będą pobierane opłaty, które stanowić będą wyłącznie zwrot kosztów. Sam fakt przeniesienia kosztów mediów na ich użytkowników nie oznacza, że infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Wydatki które zostaną poniesione na budowę infrastruktury nie będą związane bezpośrednio ze zużyciem mediów, gdyż w analizowanym przypadku nie będzie dochodzić do przeniesienia na użytkowników infrastruktury (w drodze refakturowania) kosztów jej budowy. W związku z powyższym, w ocenie Gminy(…) inwestorowi nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pod nazwą „(…)”, ponieważ towary i usługi nabywane w ramach ww. zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, rozliczającym się wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Są Państwo partnerem lokalnym projektu pod nazwą „(…)”. Projekt to inicjatywa województw Polski (…), które wspólnie pod przewodnictwem województwa (…) przygotowują wniosek o dofinansowanie w ramach programu fundusze europejskie dla Polski (...)2021 - 2027. Działanie 5.1 zrównoważona turystyka. „(…)” to koncepcja budowy ponadregionalnego produktu turystycznego, którego rdzeniem będzie rzeka (…) wraz z wybranymi dopływami, wzdłuż której planuje się poprowadzenie szlaku rowerowego, z jednoczesnym uwzględnieniem rozwiązań i infrastruktury dla turystyki kajakowej oraz kamperowej.

Na Państwa terenie w ramach wyżej wymienionej inwestycji pn. ” (…)” przewiduje się:

• budowę miejsca przyjaznego kajakarzom (mpk), które będzie zlokalizowane na działce nr ew. (…) w (…)- teren zostanie utwardzony kostką brukową, zostanie wybudowana ogólnodostępna zadaszona wiata wyposażona w palenisko, powstanie plac zabaw, platforma na kajaki itp.,
• budowę miejsca obsługi kamperów (mok), które będzie zlokalizowane na działce nr ew. (…) w (…) - teren zostanie wyrównany i utwardzony, zostanie wybudowana zadaszona wiata, powstanie plac zabaw, zostaną zamontowane stojaki na rowery itp.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z tym, że inwestor/Państwo zamierzają udostępniać wytworzoną infrastrukturę bezpłatnie nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia VATu z faktur dokumentujących zakupy.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego, jakim jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, nie zostanie spełniony. Jak wynika z okoliczności sprawy, nie będą Państwo przeznaczać powstałejinfrastruktury do działalności zarobkowej i komercyjnej. Inwestycja nie będzie generować przychodów, będzie bezpłatnie udostępniana dla wszystkich zainteresowanych. Infrastruktura, która powstanie wskutek realizacji projektu będzie powszechnie dostępna. W związku z jej udostępnieniem nie będą Państwo pobierać jakichkolwiek opłat.

Tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na brak związku nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu pn. „(…)”.

Wobec powyższego Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy tylko Państwa jako wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego w swojej indywidualnej sprawie, i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów realizujących Projekt.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).