Interpretacja indywidualna z dnia 26 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.335.2024.3.AW

Dotyczy ustalenia czy Wnioskodawca jest uprawniony do uznania dokonanej dostawy towaru za eksport towarów i stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 24 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy są Państwo uprawnieni do uznania dokonanej dostawy towaru za eksport towarów i stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%, wpłynął 24 lipca 2024 r. Wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – pismem z 9 września 2024 r. (data wpływu: 12 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(...) (dalej jako Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży (...). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce. Wnioskodawca dokonał sprzedaży towarów (…) na rzecz podmiotu (...) (dalej jako Kontrahent). Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej w (...) – państwie trzecim niebędącym państwem członkowskim Unii Europejskiej. Transakcja została udokumentowana za pośrednictwem wystawionej przez Wnioskodawcę faktury. Na fakturze jako nabywca towarów został wskazany Kontrahent. Pomiędzy Wnioskodawcą i Kontrahentem zostały ustalone warunki dostawy (...). Towar był wywieziony z Polski w wyniku sprzedaży towarów dokonanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta.

Towar będący przedmiotem sprzedaży został w pierwszej kolejności przetransportowany do powiązanego względem kontrahenta podmiotu (...) (dalej jako Podmiot powiązany) mającego swoją siedzibę w miejscowości (...). Kontrahent zlecił organizację dalszego transportu wskazanemu wyżej Podmiotowi powiązanemu, który po dostarczeniu przez Wnioskodawcę towarów do (...), zamówił całościową usługę transportową u zewnętrznego spedytora. Podmiot powiązany zlecił i poniósł koszty usługi transportowej na całym odcinku od miejsca dostawy dokonanej przez Spółkę (tj. (...)) – do portu w państwie trzecim. W związku z powyższym towary zostały załadowywane na statek w porcie w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej ((...)), skąd następnie przetransportowano je do portu w państwie trzecim ((...)). Towary zostały zgłoszone do odprawy celnej przez (...) spedytora działającego na zlecenie Podmiotu powiązanego.

Podmiot powiązany wykonując wszystkie opisane wyżej czynności związane z realizacją transportu działał na rzecz Kontrahenta.

Wywóz towarów, o których mowa we wniosku, nastąpił z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze, tj. od momentu rozpoczęcia transportu od Wnioskodawcy do chwili wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej nie wystąpiły przerwy inne niż takie, które mogły być spowodowane standardowymi wymaganiami logistycznymi, takimi jak przeładunek, postój i krótkotrwałe przechowywanie podczas transportu (związane w szczególności ze zmianą środka transportu na pełnomorski).

Celna procedura eksportowa (wywozu) została rozpoczęta na terytorium (...) - tym samym nie miała swojego początku na terytorium Polski. W związku z powyższym Wnioskodawca nie dysponuje dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE 599). Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% VAT z tytułu eksportu, zgromadził następujące dokumenty w celu potwierdzenia, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczone na terytorium (...):

1.Faktura – wystawiona dla Kontrahenta, zawierająca nazwy, ilości i ceny sprzedawanych towarów. W uwagach do dokumentu wskazane zostały warunki dostawy (…),

2.Certyfikat eksportowy (poświadczenie o wywozie) wystawiony przez (...) spedytora – świadectwo wywozowe dla celów podatku od wartości dodanej wystawiane w przypadku wywozu towarów przez spedytora lub przewoźnika, które zgodnie z (...) rozporządzeniem wykonawczym w sprawie podatku od wartości dodanej (UStDV) jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, równoważnym dokumentom wystawianym przez organy celne państwa członkowskiego. Certyfikat wskazuje:

-Podmiot powiązany - jako zleceniodawcę,

-Kontrahenta - jako odbiorcę,

-odniesienie do wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej ze wskazaniem jej numeru (faktura, o której mowa w pkt 1),

-numer kontenera, w którym towary transportowane są drogą morską,

-(...) jako port załadunku oraz (...) jako port rozładunku.

3.Konosament, tj. morski list przewozowy ((…)), opatrzony podpisem przewoźnika – list przewozowy wystawiony przez przewoźnika wskazujący:

-Podmiot powiązany - jako nadawcę,

-Kontrahenta – jako odbiorcę,

-(...) Port ((...)) - jako port załadunku,

-(...) ((...)) – jako port wyładunku,

-(...) – jako miejsce odbioru towaru,

-nazwę statku,

-numer kontenera (tożsamy z numerem wskazanym na certyfikacie eksportowym).

4.Skan dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego ((...)) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem importu wraz z dołączoną do niego listą zawierającą oznaczenie, ilość oraz wartość towarów (zgodnych z fakturą Wnioskodawcy), a także odwołaniem do numeru wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej, o której mowa w pkt 1.

Pytanie

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT, Wnioskodawca jest uprawniony do uznania dokonanej dostawy towaru za eksport towarów i stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do uznania dokonywanej dostawy towaru za eksport towarów i stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, eksport towarów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy o VAT – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów – rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych (eksport pośredni),

 - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Definiując pojęcie eksportu towarów, ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz gdy wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. W efekcie aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy (dostawa towarów);

- w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towarów z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);

- przy tym wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy towarów) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

W modelu transakcyjnym opisanym w niniejszym wniosku, towary są przedmiotem transportu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej oraz dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

W efekcie, skoro:

- Wnioskodawca dokonał dostawy towarów na rzecz Kontrahenta z (...),

- towary zostały przetransportowane od Wnioskodawcy do odbiorcy ostatecznego poza teren UE bez przerw, które nie byłyby bezpośrednio związane z organizacją transportu (przerwy wynikały wyłączanie ze względów logistycznych ściśle związanych ze zmianą transportu drogowego na morski),

- transport organizowany do Podmiotu Powiązanego w (...) został zrealizowany przez Wnioskodawcę,

- transport towaru do portu załadunkowego w (...), odprawa celna z (...) oraz transport morski do (...), zorganizowane zostały przez Podmiot Powiązany działający na rzecz Kontrahenta,

- to dostawa realizowana przez Wnioskodawcę będzie spełniała warunki eksportu, w  rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

W tym przypadku będzie do tzw. eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT. Odcinek transportu towarów związany z ich wywozem poza terytorium UE następuje bowiem na rzecz nabywcy (Kontrahenta).

Z punktu widzenia definicji eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, istotna jest kwestia miejsca rozpoczęcia transportu lub wysyłki towarów, a nie fakt rozpoczęcia celnej procedury wywozu towarów. Rozpoczęcie transportu towarów w Polsce, a celnej procedury wywozu towarów w innym państwie członkowskim, nie uniemożliwia uznania transakcji za wypełniającą definicję eksportu towarów zawartą w ustawie o VAT. Ponadto fakt, kto dokonuje zgłoszenia celnego nie ma znaczenia dla kwalifikacji eksportu jako pośredniego lub bezpośredniego na gruncie ustawy o VAT, istotne jest to, kto jest faktycznym organizatorem transportu (wysyłki) towarów. W tym przypadku dokonanie odprawy celnej eksportowej w (...) wynika ze specyfiki transportu. Odprawy celnej dokonano w państwie, w którym towar został załadowany do kontenera, przygotowany do transportu morskiego, nadany w transporcie morskim oraz załadowany na statek.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(...) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. - w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy”.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Z kolei, zgodnie z ust. 6 powołanego art. 41, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 (stawka VAT 0%) stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b (eksport pośredni), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W świetle obowiązujących przepisów prawa za standardowy dokument potwierdzający wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej uznawany jest, co do zasady, komunikat IE-599. W wydawanych interpretacjach podatkowych organy podatkowe wskazują, że aby podatnik mógł zastosować stawkę 0% w przypadku eksportu winien posiadać dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, a takim dokumentem jest m.in. komunikat IE-599. W judykaturze również wskazuje się, iż komunikat IE-599 uprawnia podatnika do zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT w eksporcie. Przykładowo, w wyroku z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 2195/15 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż: „otrzymanie przez dostawcę towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej komunikatu elektronicznego IE-599, stanowiącego urzędową formę potwierdzenia wywozu tych towarów poza obszar Unii Europejskiej, w ramach dokonanego przez niego, jako eksportera, zgłoszenia do wywozu, uprawnia go - na pod-stawie art. 41 ust. 4 u.p.t.u. - do opodatkowania tej dostawy stawką 0%”.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nie posiada komunikatu IE-599. Niemniej jednak, co należy podkreślić, w powołanym przepisie (art. 41 ust. 6a ustawy VAT) użyto zwrotu „w szczególności”. Oznacza to, że przepis ten nie wprowadza zamkniętego katalogu dowodów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. W konsekwencji, każdy wiarygodny dokument potwierdzający faktyczny wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej powinien uprawniać do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1459/20 „katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”.

Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT stanowią implementacje art. 146 ust. 1 w związku z art. 131 dyrektywy VAT.

W tym kontekście należy wskazać, że art. 146 ust. 1 lit. b dyrektywy VAT nie przewiduje przesłanki takiej jak ustanowiona w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, zgodnie z którą dla uznania danej dostawy za eksport fakt wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej powinien być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych (por. pkt 25 wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 28 marca 2019 r., sygn. C-275/18 w postępowaniu Milan Vinš przeciwko Odvolaci finančni rěditelstvi).

Zatem zakwalifikowanie transakcji jako eksportu towaru na podstawie art. 146 ust. 1 lit. b dyrektywy VAT nie zależy od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu ani od potwierdzenia tego wywozu przez organ celny, których nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie towaru. Podobne stanowisko zajął TSUE w wyrokach z dnia 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading (C-563/12, pkt 27) i z dnia 28 marca 2019 r., Milan Vinš (C-257/18, pkt 27). Uzasadnione w tym miejscu będzie odwołanie się do wyroków TSUE, z których wynika:

- „naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych” (wyrok z 8 listopada 2018 r., w sprawie C-495/17);

- „(...) w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” oraz „Artykuł 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”. (wyrok z 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18).

Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej. Tak też stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2032/17: „w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił”.

Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na Kontrahenta, zawiera nazwy, ilości i ceny sprzedawanych towarów. Certyfikat eksportowy wystawiony przez (...) spedytora jest świadectwem wywozowu dla celów podatku od wartości dodanej wystawionym w przypadku wywozu przez spedytora lub przewoźnika, który zgodnie z (...) rozporządzeniem wykonawczym w sprawie podatku od wartości dodanej (UStDV) jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, równoważnym dokumentom wystawianym przez organy celne państwa członkowskiego. Certyfikat ten jest zatem – zgodnie z przepisami prawa (...) – dokumentem równoważnym dokumentowi wydanemu przez administrację celną państwa innego niż Polska, potwierdzającym wywóz towarów poza obszar celny UE. Certyfikat wprost wskazuje numer faktury, o której mowa wyżej oraz powołuje numer kontenera, w którym towary transportowane są drogą morską do Kontrahenta. Ponadto Wnioskodawca jest w posiadaniu konosamentu, tj. morskiego listu przewozowego podpisanego przez przewoźnika, który – zgodnie z opisaną w stanie faktycznym charakterystyką transportu – wskazuje na Podmiot powiązany jako nadawcę, Kontrahenta jako odbiorcę, (...) Port ((...)), jako port załadunku, (...)((...)) jako port wyładunku oraz (...) jako miejsce odbioru towaru. Dokument ten powołuje ponadto numer kontenera, który jest wskazany w treści certyfikatu eksportowego. Ostatecznym potwierdzeniem wywozu towarów poza terytorium UE jest, posiadany przez Wnioskodawcę, skan dokumentu wydanego przez administrację celną (...) w związku z przywozem i odprawą importową ww. towarów. Dokument ten zawiera oznaczenie, liczbę oraz wartość towarów będących przedmiotem transakcji, a także odwołanie do numeru wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej, o którem mowa wyżej (numer tożsamy do tego wskazanego na certyfikacie eksportowym).

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, posiadane przez niego dokumenty w sposób jednoznaczny wskazują, że towary będące przedmiotem dostawy do Nabywcy zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej i dostarczone na terytorium (...). A zatem zostały spełnione przesłanki materialne do zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie pośrednim towarów, o których mowa w art. 41 ust. 11 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT.

Należy dodać, że ww. dokumenty nie muszą wskazywać Polski jako kraju rozpoczęcia transportu towarów. Wystarczy, że z analizy wszystkich zgromadzonych dokumentów (jak wykazano w opisie stanu faktycznego) wynika, że transport o charakterze nieprzerwanym rozpoczął się w Polsce. W opisie stanu faktycznego wykazano także w jaki sposób można powiązać ze sobą wszystkie zgromadzone dokumenty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że (...) (dalej jako Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży (...). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce. Wnioskodawca dokonał sprzedaży towarów ((...)) na rzecz podmiotu (...) (Kontrahent). Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej w (...) – państwie trzecim niebędącym państwem członkowskim Unii Europejskiej. Transakcja została udokumentowana za pośrednictwem wystawionej przez Wnioskodawcę faktury. Na fakturze jako nabywca towarów został wskazany Kontrahent. Pomiędzy Wnioskodawcą i Kontrahentem zostały ustalone warunki dostawy (...). Towar był wywieziony z Polski w wyniku sprzedaży towarów dokonanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta.

Wywóz towarów nastąpił z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze, tj. od momentu rozpoczęcia transportu od Wnioskodawcy do chwili wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej nie wystąpiły przerwy inne niż takie, które mogły być spowodowane standardowymi wymaganiami logistycznymi, takimi jak przeładunek, postój i krótkotrwałe przechowywanie podczas transportu (związane w szczególności ze zmianą środka transportu na pełnomorski).

Celna procedura eksportowa (wywozu) została rozpoczęta na terytorium (...) - tym samym nie miała swojego początku na terytorium Polski. W związku z powyższym Wnioskodawca nie dysponuje dokumentem celnym wydanym przez polskie organy celne potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE 599). Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% VAT z tytułu eksportu, zgromadził następujące dokumenty w celu potwierdzenia, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczone na terytorium (...):

1.Faktura – wystawiona dla Kontrahenta, zawierająca nazwy, ilości i ceny sprzedawanych towarów. W uwagach do dokumentu wskazane zostały warunki dostawy, (...),

2.Certyfikat eksportowy (poświadczenie o wywozie) wystawiony przez (...) spedytora – świadectwo wywozowe dla celów podatku od wartości dodanej wystawiane w przypadku wywozu towarów przez spedytora lub przewoźnika, które zgodnie z (...) rozporządzeniem wykonawczym w sprawie podatku od wartości dodanej (UStDV) jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, równoważnym dokumentom wystawianym przez organy celne państwa członkowskiego. Certyfikat wskazuje:

-Podmiot powiązany - jako zleceniodawcę,

-Kontrahenta - jako odbiorcę,

-odniesienie do wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej ze wskazaniem jej numeru (faktura, o której mowa w pkt 1),

-numer kontenera, w którym towary transportowane są drogą morską,

-(...) jako port załadunku oraz (...) jako port rozładunku.

3.Konosament, tj. morski list przewozowy (…), opatrzony podpisem przewoźnika – list przewozowy wystawiony przez przewoźnika wskazujący:

-Podmiot powiązany - jako nadawcę,

-Kontrahenta – jako odbiorcę,

-(...) Port ((...)) - jako port załadunku,

-(...)((...)) – jako port wyładunku,

-(...) – jako miejsce odbioru towaru,

-nazwę statku,

-numer kontenera (tożsamy z numerem wskazanym na certyfikacie eksportowym).

4.Skan dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego ((...)) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem importu wraz z dołączoną do niego listą zawierającą oznaczenie, ilość oraz wartość towarów (zgodnych z fakturą Wnioskodawcy), a także odwołaniem do numeru wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej, o której mowa w pkt 1.

Przy tak przedstawionym opisie stanu faktycznego, Państwa wątpliwości dotyczą tego czy w świetle przepisów ustawy o VAT, są Państwo uprawnieni do uznania dokonanej dostawy towaru za eksport towarów i stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości, w pierwszej kolejności należy wskazać, że aby uznać daną czynność za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

‒wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Wskazali Państwo, że wywóz towarów nastąpił z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Celna procedura eksportowa (wywozu) została rozpoczęta na terytorium (...) - nie miała swojego początku na terytorium Polski. Towary zostały załadowywane na statek w porcie w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej – w (...), skąd następnie przetransportowano je do portu w państwie trzecim ((...)). Towary zostały zgłoszone do odprawy celnej przez (...) spedytora działającego na zlecenie Podmiotu powiązanego. Zatem, należy uznać, że transakcja objęta wnioskiem stanowi eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do opodatkowania dokonanej dostawy z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 0%, należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki VAT 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku VAT 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy.

Przy czym, o ile nie ulega wątpliwości, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter otwarty, to rozstrzygnięcia wymaga to czy mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne – czy to polskie, czy też innych państw członkowskich UE - potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE. Tym samym, czy dopuszczalne jest uprawnienie do zastawanie stawki 0% w eksporcie w sytuacji gdy podatnik nie posiada ww. dokumentów „urzędowych” lecz posiada - poza fakturą - którykolwiek z takich dokumentów jak: list przewozowy lub oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów lub oświadczenie nabywcy, które mają potwierdzać dostarczenie towarów do miejsca poza UE, czy też dokument (lub jego kopia) wydany przez administrację celną kraju trzeciego potwierdzający przywóz i odprawę celną towarów w państwie trzecim.

Aby możliwe było uznanie danej czynności za eksport towarów i jej opodatkowanie stawką w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpi wywóz towarów, i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem sytemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 System AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599, może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Nie ulega zatem wątpliwości, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

- elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

- wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

- elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” - wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny. Ponadto kierując się wyjaśnieniami dotyczącymi wprowadzenia regulacji zawartej w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT do zastosowania stawki 0% będą uprawniały również inne niż ww. dokumenty, które funkcjonują w innych państwach członkowskich zgodnie z obowiązującymi tam przepisami i które potwierdzają wywóz poza terytorium UE, przy czym chodzi tu przede wszystkim o formę „urzędowego” dokumentu, w którym urząd celny innego państwa członkowskiego potwierdza wywóz towarów poza terytorium UE, a nie o dowolność w stosowaniu jakichkolwiek dokumentów, które nie zostały wprost określone w przepisach prawa tych państw.

Zestawiając przedstawiony stan faktyczny z obowiązującymi w tym zakresie przepisami wskazać należy, że posiadane przez Państwa dokumenty, tj.:

1.Faktura – wystawiona dla Kontrahenta, zawierająca nazwy, ilości i ceny sprzedawanych towarów,

2.Certyfikat eksportowy (poświadczenie o wywozie) wystawiony przez (...) spedytora,

3.Konosament, tj. morski list przewozowy, opatrzony podpisem przewoźnika – list przewozowy wystawiony przez przewoźnika,

4.Skan dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego ((...)) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem importu wraz z dołączoną do niego listą zawierającą oznaczenie, ilość oraz wartość towarów (zgodnych z fakturą Wnioskodawcy), a także odwołaniem do numeru wystawionej przez Wnioskodawcę faktury eksportowej, o której mowa w pkt 1.

- nie mogą być uznane za dokumenty o charakterze „urzędowym”. W posiadanych przez Państwa dokumentach oznaczonych w pkt 1-3 to inny podmiot gospodarczy (np. kontrahent podatnika), a nie właściwy organ celny, krajowy lub innego państwa członkowskiego, potwierdza wywóz poza terytorium UE. Za dokument „urzędowy” nie można uznać również dokumentu wymienionego w pkt 4, bowiem jest on wydany przez administrację celną kraju trzeciego czyli kraju nienależącego do UE.

Reasumując – w przedstawionej dostawie towarów, nie będą Państwo uprawnieni do stosowania w stosunku do tej transakcji stawki VAT 0%.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko, należy uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935), dalej jako „PPSA”. Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.