Interpretacja indywidualna z dnia 23 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.412.2024.1.BS

Czy w momencie pobrania prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) albo koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, czy pozyskanie kryptowalut w ramach prowizji jest „neutralne podatkowo”, a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut, kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w momencie pobrania prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) albo koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, czy pozyskanie kryptowalut w ramach prowizji jest „neutralne podatkowo”, a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut, kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Wnioskodawca”), z siedzibą na terytorium Polski, a w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej również: „ustawa o CIT”).

Spółka ma zamiar zacząć prowadzenie działalności gospodarczej związanej z obrotem kryptowalutami, w tym, w zakresie pośrednictwa przy wymianie kryptowalut (walut wirtualnych). W tym celu spółka dokona wpisu do rejestru działalności z zakresu walut wirtualnych, w związku z czym stanie się podmiotem świadczącym usługi o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Spółka opracuje stronę internetową za pośrednictwem której będzie tworzyć rynki wymiany poszczególnych kryptowalut. Pod rynkiem wymiany określonej kryptowaluty rozumie się utworzenie tzw. pary wymiany lub pary handlowej, czyli przykładowo wymiany Bitcoina do złotych polskich (rynek BTC/PLN) lub para Tether do euro (rynek USDT/EUR). Każda para handlowa tworzy odrębny rynek wymiany danej kryptowaluty.

Na ww. rynkach, odpowiednio do wybranej przez użytkowników pary handlowej, każdy użytkownik będzie miał możliwość wykonania natychmiastowej transakcji kupna lub sprzedaży kryptowalut odpowiednio do aktualnych ofert innych użytkowników (wtedy akceptuje cenę proponowaną przez innych użytkowników) lub utworzenia własnej oferty co do kupna lub sprzedaży kryptowalut (wtedy transakcja dojdzie do skutku, gdy inny użytkownik zaakceptuje warunki oferty). Aktywne oferty poszczególnych użytkowników co do kupna lub sprzedaży kryptowalut będą umieszczane na opracowanym w tym celu „arkuszu zleceń”, gdzie oferty będą uporządkowane według ceny od najkorzystniejszej oferty jako pierwszej i dalej.

Użytkownik, który ma zamiar wykonać natychmiastową transakcję wymiany kryptowaluty na danym rynku, wprowadza dane określające transakcję jak np. wskazujące na rodzaj transakcji (kupno lub sprzedaż kryptowalut), ilość kryptowalut których ma dotyczyć transakcja. Wtedy jego transakcja jest realizowana poprzez „połączenie” jego zlecenia z ofertami innych użytkowników w „arkuszu zleceń” zaczynając od najkorzystniejszej oferty rynkowej (dokonuje się przeglądu ofert na „arkuszu zleceń” oraz realizuje się znajdujące się tam oferty od najkorzystniejszej i dalej). Może być tak, że jedna oferta z „arkusza zleceń” nie wyczerpuje wolumenu transakcji użytkownika, mającego zamiar wykonać natychmiastową transakcję, w związku z czym potrzebne będzie skorzystanie z kolejnych, najlepiej wycenionych ofert z „arkusza zleceń”, przesuwając się w górę arkusza zleceń, aż wolumen transakcji danego użytkownika zostanie całkowicie wypełniony (korzystając z poszczególnych ofert użytkowników umieszczonych na „arkuszu zleceń”) i transakcja zostanie zrealizowana. Przykładowo, może to być sytuacja, gdy użytkownik chce natychmiastowo nabyć 10 jednostek kryptowaluty, a najkorzystniejsza oferta obejmuje jedynie 6 jednostek, wtedy należy korzystać z dalszych ofert na „arkuszu zleceń” dopóki wolumen transakcji nie zostanie całkowicie wypełniony.

Także będzie istniała możliwość umieszczenia własnej oferty na „arkuszu zleceń” z podaniem rodzaju transakcji (kupno/sprzedaż kryptowalut), ilości kryptowalut oraz ich ceny dla użytkownika. Im bardziej warunki oferty będą korzystniejsze rynkowo, tym wyżej oferta będzie się pozycjonować na „arkuszu zleceń”. Realizacja oferty nastąpi dopiero w sytuacji braku korzystniejszych ofert innych użytkowników na „arkuszu zleceń”.

Wobec udostępnienia strony internetowej zapewniającej funkcjonalność opisaną wyżej, dotyczącą przeprowadzenia transakcji między użytkownikami, zapewniającej określone rynki obrotu kryptowalutami, spółka będzie pośredniczyć w transakcji wymiany kryptowalut między użytkownikami korzystającymi z narzędzi strony internetowej.

W związku z pośredniczeniem w transakcjach wymiany kryptowalut między użytkownikami, Spółka będzie pobierać prowizję w kryptowalutach od każdej przeprowadzonej transakcji. Prowizja będzie pobierana w wysokości ustalonej stawki procentowej od kryptowalut będących przedmiotem transakcji między użytkownikami. Prowizja będzie wyliczana w jednostkach kryptowalut, które użytkownicy będą wymieniać za pośrednictwem strony internetowej spółki. Pobieranie prowizji w kryptowalutach od przeprowadzonej transakcji jest typowym modelem stosowanym przez giełdy pośredniczące w wymianie kryptowalut.

Kryptowaluty, które będą przedmiotem powyższych transakcji spełniają definicję waluty wirtualnej zawartej w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Pytanie

Czy w momencie pobrania prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT albo koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, czy pozyskanie kryptowalut w ramach prowizji jest „neutralne podatkowo”, a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut, kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności warto zwrócić uwagę, iż Wnioskodawca dokona wpisu do rejestru działalności z zakresu walut wirtualnych, w związku z czym stanie się podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Zatem w jego ocenie w opisanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 7b ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: „W przypadku podatników prowadzących działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, przychody wymienione w ust. 1 pkt 6 lit. f zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.” W związku z tym, przychody związane z obrotem walutami wirtualnymi lub pośrednictwem w wymianie walut wirtualnych Wnioskodawca będzie rozpoznawać na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, a koszty uzyskania przychodu związane z obrotem walutami wirtualnymi lub pośrednictwem w wymianie walut wirtualnych Wnioskodawca będzie rozliczać na zasadach z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W nawiązaniu do opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania, w ocenie Wnioskodawcy pozyskanie prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany jest „neutralne podatkowo”, a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut, kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut. W momencie pobrania prowizji w kryptowalutach, w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut, wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany, nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, ani koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z faktu, iż wymierną korzyść i realną wartość kryptowalut od której Wnioskodawca będzie w stanie obliczyć przychód na gruncie ustawy o CIT i tym samym podatek do zapłaty, powstanie dopiero w momencie zbycia kryptowalut (pozyskanych w ramach prowizji), w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt. 6 lit. f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tego momentu nie można mówić, iż Wnioskodawca otrzymał jakiekolwiek wymierne przysporzenie majątkowe, dające się wyrazić w walucie tradycyjnej.

Zaakcentowania wymaga w tym miejscu, iż dokonując wykładni przepisów prawa podatkowego należy mieć na względzie zasadę wyłączności ustawy przy nakładaniu podatków i innych należności publicznoprawnych. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyrok z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13) podkreśla się, że art. 84 Konstytucji wprowadził powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W celu prawidłowej realizacji tego obowiązku art. 217 Konstytucji ustanowił zasadę, że ustawa podatkowa ma określać m.in.: podmiot, przedmiot opodatkowania oraz stawki podatkowe. Konstytucyjna zasada wyłączności ustawowej powinna (Trybunał odwołał się w tym zakresie do poglądów piśmiennictwa) obejmować także podstawę opodatkowania. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie, czy ustawodawca dostatecznie precyzyjnie określił w przepisach (w powołanym orzeczeniu Trybunału - w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych) pojęcie dochodu oraz moment powstania zobowiązania i podstawę opodatkowania.

Ustawa podatkowa nie daje bowiem odpowiedzi, w jaki sposób podatnik miałby obliczyć przychód z tytułu uzyskania waluty wirtualnej w przypadku gdy nie ma odniesienia się do środków płatniczych lub wymiernych korzyści. Podatnik, zwłaszcza w przypadku zobowiązań podatkowych powstających w wyniku zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) musi natomiast znać zasady ustalania podstawy opodatkowania i zasady te powinny wynikać z ustawy podatkowej. Jeżeli podatnik dokonuje czynności, które są prawnie dozwolone i czynności te mogą skutkować powstaniem zobowiązania podatkowego, to do ustawodawcy należy określenie w ustawie wszystkich istotnych elementów konstrukcyjnych podatku umożliwiających obliczenie wysokości zobowiązania, a nie przybliżonej wysokości zobowiązania. Skoro w ustawie brak jest sposobu ustalenia przychodu w momencie otrzymania kryptowalut, to taki przychód powstanie dopiero w momencie kiedy przedmiotowe kryptowaluty zostaną wymieniona na wymierne korzyści (np. środki pieniężne lub gdy dojdzie do zapłaty kryptowalutami za towary lub usługi) w odniesieniu do wartości których Wnioskodawca będzie mógł ustalić realne przysporzenie (przychód) od którego należałoby odprowadzić podatek.

Powyższe stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Co prawda orzeczenia te dotyczą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przedstawione tam argumenty znajdą zastosowanie również w przypadku stosowania oraz wykładni ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 178/24 zostało wskazane, iż: „Powracając zaś do opłat, których dotyczyło pytanie nr 4, należy przyznać rację stronie skarżącej co do tego, że ich uregulowanie nie może być uznane za generujące przychód ... Nie można w następstwie tego opodatkować uiszczenia opłat, które stanowią jedynie potrącenia konieczne do czy to uczestniczenia w Stakingu Lido, czy do wytworzenia nowej waluty. Co już wynika z powyższych rozważań, ustawodawca podatkowy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uregulował w jaki sposób miałoby dojść do przeliczenia waluty wirtualnej na tradycyjny pieniądz. W konsekwencji, w ocenie Sądu, intencją ustawodawcy podatkowego w art. 17 ust. 1f u.p.d.o.f. była możliwość odniesienia waluty wirtualnej do przedmiotów, czy też czynności, które to mogą być stosownie wycenione w walucie polskiej, a następnie mogą posłużyć do kalkulacji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku opisanym w stanie faktycznym do takiej sytuacji jednak nie dochodzi, opłaty te nie mają bowiem takiego swojego odpowiednika, który może być tak wyceniony. Wręcz przeciwnie, są one jedynie metodą rozliczenia konieczną do uczestnictwa w Stakingu Lido.”

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 413/23 wskazuje się, iż: „Tym samym w przedstawionym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym momentem powstania przychodu z nagród będzie – w ocenie Sądu - moment zbycia kryptowaluty w zamian za przyjęte w obrocie środki płatnicze, kiedy to podatnik otrzymuje określone wartości pieniężne lub też moment zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, kiedy dochodzi do realnego przysporzenia w majątku podatnika, wyrażonego w walucie tradycyjnej. Natomiast w przypadku, gdy w związku z otrzymaniem kryptowaluty w ramach nagrody podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, lub praw majątkowych, to transakcja taka jest neutralna podatkowo i nie kreuje przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Na gruncie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 217/23: „Oznacza to, że przychód powstaje jedynie w przypadku otrzymania przez podatnika rzeczywistego przysporzenia majątkowego. Takie przysporzenie wnioskodawca może uzyskać niewątpliwie w momencie gdy otrzyma w zamian za walutę wirtualną (kryptowalutę) walutę tradycyjną, także towar lub usługę, której realną wartość (tj. wartość w walucie tradycyjnej) na moment zawarcia transakcji można określić ... Jak wynika bowiem, ze stanowiska Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w sprawie wydawania i obrotu kryptowalutami z 1 grudnia 2020 r. w sprawie „walut wirtualnych” waluty wirtualne nie są prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, nie są zatem pieniądzem tradycyjnym, a z uwagi na brak punktu odniesienia nie istnieje też możliwość określenia wartości pieniężnej walut wirtualnych w momencie ich zamiany, tj. określenia wartości waluty wirtualnej wyrażonej w walucie tradycyjnej. Dlatego zasadnie wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.f. powstanie jedynie przy zamianie waluty wirtualnej (krytptowaluty) na walutę tradycyjną, a także na towar lub usługę. W takim przypadku istnieje bowiem punkt odniesienia pozwalający określić wartość waluty wirtualnej w walucie tradycyjnej. W ocenie sądu, tak rozumiane przysporzenie w przypadku otrzymania kryptowalut nie wystąpi. Kryptowaluty nie są pieniądzem tradycyjnym, a ustawa podatkowa nie określa metody przeliczenia poszczególnych kryptowalut na pieniądz tradycyjny, nie jest zatem możliwe określenie wartości pieniężnej przysporzenia. Natomiast w przypadku, gdy w związku z otrzymaniem kryptowaluty podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, transakcja taka jest neutralna podatkowo, nie kreuje bowiem przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Identycznie w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, pozyskanie prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany jest „neutralne podatkowo” (w związku z otrzymaniem kryptowaluty Wnioskodawca nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę) a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut. W momencie pobrania prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany, nie powstanie przychód o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, ani koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a transakcja taka jest neutralna podatkowo.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 4a pkt 22a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1124 ze zm.):

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

- z zysków kapitałowych oraz

- z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 7b ust. 3 ustawy o CIT:

Jak wskazano we wniosku, Spółka dokona wpisu do rejestru działalności z zakresu walut wirtualnych, w związku z czym stanie się podmiotem świadczącym usługi o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, a zatem zastosowania w Państwa sytuacji nie znajdzie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Podkreślić jednocześnie należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o CIT:

W praktyce obrotu gospodarczego zdarza się, że umowy zawierane między stronami transakcji przewidują, że zapłata za towar czy usługę następuje nie w formie pieniężnej, lecz w formie innego towaru i usługi (ewentualnie innych towarów i usług). Umowy takie, nazywane umowami barterowymi, stanowią rodzaj bezpośredniej wymiany towarów i usług (towarów na towary, usług na usługi, usług na towary lub towarów na usługi). Umowa barterowa jest umową wzajemną, a do istoty wzajemności należy to, że między świadczeniami stron zachodzi stosunek ekwiwalentności, tj. równowartości. Innymi słowy, strony umowy barterowej uzgadniają wartość towarów, lub usług i dążą do tego, żeby bilans był zerowy.

Zaznaczyć należy, że w polskim prawie barter uważany jest za jeden z rodzajów umowy zamiany, choć tak naprawdę nie może być tak traktowany, ponieważ jest to równoważąca się wartościowo wymiana towaru na towar, usługi na usługę, towaru na usługę czy też usługi na towar. Barter jest więc pojęciem szerszym niż zamiana. Jest transakcją o charakterze bezgotówkowym, a w jej wyniku dochodzi do wymiany dóbr o tej samej wartości. Celem takiej transakcji jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego.

Charakterystyczną cechą umowy barterowej jest istnienie wyłącznie dwóch stron transakcji. Obie strony występują zarówno w roli sprzedającego, jak i kupującego, obie strony są też względem siebie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem. Każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej wartości, oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Umowa barterowa jest umową nienazwaną, która swoim charakterem jest zbliżona do umowy zamiany, a zatem w przypadku zawarcia umowy barterowej w praktyce stosuje się do niej przepisy dotyczące umowy zamiany, tj. przede wszystkim art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że przedmiotem umowy zamiany mogą być nie tylko rzeczy, lecz także wszelkie zbywalne dobra materialne, jak również niematerialne.

Zamiana jest czynnością prawną konsensualną, odpłatną i wzajemną, rodzi skutki zobowiązujące, a w warunkach określonych w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – skutki rozporządzające.

Tym samym, w swej istocie umowa zamiany jest niewątpliwie podobna do umowy sprzedaży. Świadczy o tym również fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stwierdza, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana jest zatem formą odpłatnego zbycia.

Z przytoczonego powyżej przepisu jednoznacznie wynika, że zamiana to w efekcie forma zbycia jednej rzeczy (w tym prawa majątkowego) lub usługi, a w zamian – nabycie własności drugiej rzeczy lub usługi. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr.

Otrzymanie w kryptowalucie zapłaty za świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi należy kwalifikować jako transakcję barterową, bowiem z jednej strony dochodzi do zapłaty za usługę, z drugiej natomiast do nabycia waluty wirtualnej. Obie transakcje rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o CIT.

Jak wynika bowiem z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

W przypadku umowy barterowej przychodem jest zatem wartość należnych świadczeń wzajemnych (wartość świadczonych usług lub przekazanych kryptowalut) określona w umowie. Jeśli w umowie nie ustalono ceny (wartości), to wartość należy określić według wartości rynkowej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przypadku Wnioskodawcy, prowizję z tytułu pośrednictwa w transakcjach wymiany kryptowalut między użytkownikami należy uznać za przychód z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Natomiast w odniesieniu do ustalenia momentu uzyskania przychodu, zaznaczyć należy, że podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT,

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3g ustawy.

Z uwagi na treść art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, należy stwierdzić, że moment, w którym podatnik powinien rozpoznać przychód podatkowy, będzie określony na dzień najwcześniejszego zdarzenia opisanego w tym przepisie. Wymienione w tym przepisie zdarzenia określające datę powstania przychodu, są od siebie niezależne, nie warunkują się wzajemnie, a po spełnieniu jednego z nich, pozostałe nie mają wpływu na datę powstania przychodu.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w sytuacji świadczenia usług opisanych we wniosku w zamian za walutę wirtualną ustalenie momentu uzyskania przychodu powinno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami uzyskiwania przychodu, które zostały określone w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, że otrzymanie przez Państwa prowizji w kryptowalutach stanowi dla Państwa zapłatę wynagrodzenia za świadczone przez Państwa usługi pośrednictwa. Oznacza to zatem, że w momencie pobrania prowizji uzyskają Państwo przychód podatkowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który winien zostać rozpoznany zgodnie z zasadami określonymi w art. 12 ust. 3a cyt. ustawy.

Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że pozyskanie prowizji w kryptowalutach w związku z pośrednictwem w wymianie kryptowalut wobec dostarczenia strony internetowej do wymiany jest „neutralne podatkowo”, a przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, powstanie dopiero w momencie zbycia ww. kryptowalut, kiedy Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść w zamian za zbycie przedmiotowych kryptowalut.

Odrębną kwestią jest nabycie przez Państwa kryptowalut. W momencie pobrania prowizji, w związku z umową barterową, dochodzi bowiem również do nabycia kryptowalut w wysokości równej pobranej prowizji.

Nabycie ww. kryptowalut winno zostać rozliczone przez Państwa w ramach źródła określonego jako zyski kapitałowe.

Rozliczenie transakcji w ramach tego źródła rodzi odmienne skutki podatkowe, aniżeli transakcje zawierane w ramach pozostałej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do Państwa wątpliwości dotyczących możliwości rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w momencie pobrania prowizji, wskazać należy, iż jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Szczególne zasady ustalania kosztów związanych z nabyciem kryptowaluty, reguluje art. 15 ust. 11 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Powyższe oznacza, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, z których wynika w szczególności, że w związku z pośredniczeniem w transakcjach wymiany kryptowalut między użytkownikami, Spółka będzie pobierać prowizję w kryptowalutach od każdej przeprowadzonej transakcji, wskazać należy, że w momencie pobrania prowizji, będziecie Państwo uprawnieni do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów poniesiony na nabycie waluty wirtualnej. W tym przypadku, będzie to wartość uzyskanych od użytkowników walut wirtualnych w dacie ich otrzymania, równa wartości wykonanej usługi, za którą dokonano pobrania prowizji.

Nie sposób zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w momencie pobrania prowizji w kryptowalucie nie jesteście Państwo uprawnieni do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów.

Mając powyższe na względzie, Państwa stanowisko odnoszące się do powstania przychodów oraz kosztów podatkowych w momencie pobrania prowizji należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).