Interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.460.2024.1.KS

Brak prawa do obniżenia podatku naliczonego w związku z realizacją przez Gminę projektu.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) to projekt, którego Liderem jest Województwo (…). Partnerami w projekcje są jednostki samorządu terytorialnego (JST) obszaru Województwa (…).

Celem projektu jest wdrażanie programu ochrony powietrza dla stref w Województwie (…). Program (…) zakłada ograniczenie emisji i zmniejszenie stężeń: pyłu zawieszonego PM10 i PM2,5, B(a)P oraz dwutlenku azotu.

Planowane w ramach programu działania będą dotyczyły w szczególności podnoszenia potencjału administracyjnego JST w zakresie:

• właściwego planowania działań związanych z ochroną powietrza;
• komunikacji z mieszkańcami, doradztwa energetycznego i ekologicznego;
• wdrażania systemów informatycznych wspierających procesy zarządzania jakością powietrza;
• monitorowania, kontroli i egzekucji działań w zakresie poprawy jakości powietrza.

Celem programu (…) jest doprowadzenie do poprawy jakości powietrza poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy poszczególnymi JST oraz innymi podmiotami zainteresowanymi, związanymi z ochroną powietrza.

W ramach projektu (…) będą podejmowane następujące działania:

• doradztwo energetyczne i ekologiczne - realizowane poprzez zatrudnienie ekodoradców (zadanie JST);
• serwis internetowy wspierający procesy zarządzania jakością powietrza, obejmujący obszar całego województwa (zadanie Lidera);
• edukacja ekologiczna - realizowana poprzez działania informacyjno-edukacyjne prowadzone na szczeblu wojewódzkim lokalnym (zadanie JST i Lidera).

W ramach projektu (…) w celu realizacji zadania polegającego na doradztwie energetycznym i ekologicznym - Gmina (…) zobowiązała się do zatrudnienia ekodoradcy. Miasto (…) na stanowisku ekodoradcy zatrudni jedną osobę (pełen etat). Ekodoradca będzie wsparciem dla Miasta (…) w realizacji działań z zakresu ochrony powietrza, będzie również wsparciem pracowników JST w zakresie energetyki i dziedzin pokrewnych ochronie powietrza, m.in. w zakresie wykorzystania dostępnych narzędzi i przepisów prawa. Ekodoradca będzie także wsparciem dla mieszkańców Gminy (…) w dążeniu do poprawy jakości życia i zdrowia. W zakresie zadań ekodoradcy nie będą znajdowały się zadania realizowane przez Gminę (…) w zakresie ochrony środowiska, niezwiązane z projektem, (np. wydawanie decyzji środowiskowych, wycinka drzew).

Do zadań ekodoradcy (podzielonych na trzy etapy realizacji) będą należały:

1)obsługa systemów wytworzonych przez Województwo w ramach niniejszego projektu;

2)opracowanie strategii służącej poprawie jakości powietrza jako podsumowanie szkoleń początkowych;

3)wsparcie w monitorowaniu/monitorowanie stanu realizacji założeń Programu ochrony powietrza i Planu działań krótkoterminowych;

4)pomoc w prowadzeniu sprawozdawczości/prowadzenie sprawozdawczości z realizacji Programu ochrony powietrza i Planu działań krótkoterminowych;

5)monitorowanie stanu inwentaryzacji źródeł ciepła oraz wsparcie w aktualizacji/ bieżącą aktualizację bazy danych;

6)wykonanie/aktualizację analizy/badań dotyczących potrzeb edukacyjnych mieszkańców gminy, w tym zidentyfikowanie grup wymagających szczególnego wsparcia oraz opracowanie scenariusza planowanych do przeprowadzenia działań;

7)wykonanie/aktualizację analizy/diagnozy ubóstwa energetycznego mieszkańców gminy, w tym na podstawie istniejących danych i rejestrów (zadanie może być wykonane samodzielnie lub zlecone podmiotowi zewnętrznemu);

8)udział w kontrolach palenisk oraz czynna współpraca w tym zakresie z uprawnionymi urzędnikami gminy, strażą miejską/gminną i policją;

9)doradztwo mieszkańcom w zakresie wymiany źródła ogrzewania i termomodernizacji oraz pomoc w pozyskaniu środków finansowych w tym:

a)identyfikacja w budynkach mieszkalnych elementów wymagających termomodernizacji;

b)wykonanie planu termomodernizacji (nie budowlanego, ale planu wskazującego element podlegający konieczności zmiany/wymiany/modernizacji/uszczelnienia, (np. wymiana okien, termomodemizacja, energooszczędne AGD) i poszukiwanie źródeł wsparcia dla sfinansowania tych działań. Zakres obowiązków ekodoradców nie obejmuje przeprowadzania profesjonalnych pełnych ocen charakterystyki energetycznej lub sporządzania kompletnych projektów technicznych na potrzeby termomodernizacji, wymiany źródeł ciepła, czy modernizacji instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej;

c)ocenę możliwości finansowych mieszkańca i rozłożenia w czasie działań termomodernizacyjnych;

d)analizę zasadności wymiany źródła ciepła;

e)analizę możliwości zastosowania OZE;

f)doradztwo w zakresie wymagań uchwały antysmogowej i Programu ochrony powietrza;

g)informowanie w zakresie zadań wynikających z Planu działań krótkoterminowych w przypadku wydania komunikatów przez Głównego Inspektora Ochrony Środowiska o ryzyku przekroczenia norm jakości powietrza;

h)informowanie o obowiązku wprowadzania danych dotyczących posiadanego źródła ciepła do CEEB, w tym: zapoznanie z przepisami prawa, pokazanie jak działa CEEB i pomoc w wypełnieniu deklaracji;

i)pomoc w pozyskiwaniu środków finansowych na realizację działań związanych z ochroną powietrza;

10)nadzór nad wdrażaniem opracowanej w I i II etapie strategii służącej poprawie jakości powietrza oraz monitorowanie realizacji uchwał i strategii lokalnych w zakresie ochrony powietrza;

11)wsparcie w pozyskiwaniu zewnętrznego wsparcia finansowego dla Gminy (…) na realizację zidentyfikowanych potrzeb w zakresie inwestycji i działań ograniczających emisję zanieczyszczeń, podnoszących efektywność energetyczną i budujących świadomość społeczną w tym zakresie (wyszukanie instrumentów wsparcia, pomoc merytoryczna w wypełnieniu wniosku o dofinansowanie, wsparcie merytoryczne realizacji projektu). Zadanie nie obejmuje samodzielnego prowadzenia inwestycji w gminie;

12)utworzenie bazy danych dotyczących ubóstwa energetycznego w gminie;

13)organizację wydarzeń w zakresie ochrony powietrza (przynajmniej 2 wydarzenia w roku, tj. po 1 wydarzeniu w każdym półroczu), skierowanych do grup wymagających szczególnego wsparcia;

14)organizację wydarzeń w zakresie ochrony powietrza (przynajmniej 2 wydarzenia w roku, tj. po 1 wydarzeniu w każdym półroczu), skierowanego do ogółu społeczeństwa, np. szkoleń na temat przepisów uchwały antysmogowej oraz obowiązków z niej wynikających, pokazów jak monitorować zużycie energii i jak oszczędność energii wpłynie na budżet domowy, kolportażu publikacji dotyczącego uchwały antysmogowej i obowiązków z nich wynikających oraz działaniach wspierających efektywność energetyczną;

15)organizację przynajmniej 2 spotkań w roku (przynajmniej 1 spotkanie na półrocze) z grupami opiniotwórczymi, tj. przedsiębiorcami, lekarzami, księżmi, Ochotniczą Strażą Pożarną, Lokalnymi Grupami Działania, organizacjami pozarządowymi, instytucjami publicznymi działającymi w obszarze ochrony powietrza/środowiska. Spotkania mają na celu zapoznanie z tematyką zanieczyszczenia powietrza, jego skutkami oraz oferowanymi programami pomocowymi, mającymi na celu ochronę powietrza;

16)przeprowadzenie akcji informacyjnej o wymaganiach uchwały antysmogowej dla (…) oraz dostępnych formach dofinansowania do wymiany kotłów;

17)zlecanie badania próbek popiołu do akredytowanego laboratorium w celu wykrycia spalania najgorszej jakości paliw i odpadów;

18)wsparcie działań zmierzających ku zwiększeniu oszczędności zużycia energii w gospodarstwach domowych dotkniętych ubóstwem energetycznym.

W ramach projektu (…), Gmina (…) będzie odpowiadała za:

1)złożenie deklaracji uczestnictwa w projekcie;

2)podpisanie umowy partnerskiej/porozumienia partnerskiego i innych dokumentów związanych z realizacją projektów, których podjęcie okaże się niezbędne w trakcie trwania projektu;

3)przygotowanie zakresu obowiązków i uzyskanie jego akceptacji przez Lidera projektu,

4)przeprowadzenie naboru na ekodoradcę;

5)zatrudnienie ekodoradcy, ulokowanie go w strukturach organizacyjnych urzędu i zapewnienie ciągłości funkcjonowania stanowiska;

6)przygotowanie miejsca pracy ekodoradcy wraz z niezbędnym wyposażeniem zarówno biurowym, jak i związanym z realizowanymi zadaniami;

7)zapewnienie możliwości współpracy ekodoradcy z komórkami wewnętrznymi JST;

8)prowadzenie działań informujących o powołaniu stanowiska ekodoradcy i jego zadaniach w gminie;

9)umożliwienie realizacji zadań zgodnie z zaakceptowanym przez Lidera projektu zakresem obowiązków;

10)umożliwienie prowadzenia działań edukacyjnych;

11)umożliwienie uczestnictwa ekodoradcy w szkoleniach, w tym we współpracy z podmiotem zewnętrznym;

12)nieobciążanie ekodoradcy zadaniami wychodzącymi, poza te wynikające z zakresu określonego w umowie i związanego z ochroną powietrza;

13)zapewnienie dostępu do strategii JST;

14)uczestniczenie w tworzeniu strategii ochrony powietrza przez ekodoradcę, a także w jej realizacji;

15)przygotowanie w porozumieniu z ekodoradcą planu działania ekodoradcy, w nawiązaniu do opracowanej strategii ochrony powietrza;

16)prowadzenie zamówień publicznych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa;

17)monitorowanie i ocena pracy ekodoradcy;

18)odpowiedzialność za realizację zadań przez ekodoradcę;

19)przygotowywanie dokumentów finansowych i merytorycznych do rozliczeń;

20)współpracę z Liderem i pozostałymi Partnerami.

Gmina (…) w ramach projektu otrzyma dofinansowanie na:

1.zatrudnienie ekodoradcy jego funkcjonowanie w tym:

a)wynagrodzenie ekodoradcy;

b)wyposażenie stanowiska pracy i przygotowanie ekodoradcy do pracy;

c)wyposażenie ekodoradcy w narzędzia niezbędne do pracy (kontroli);

2.przeprowadzenie audytów energetycznych i przeglądów kominiarskich w gospodarstwach domowych i ubogich energetyczni,

3.działania edukacyjne.

Kwota dotacji, którą otrzyma Gmina (…) wyniesie 85% wartości całego projektu.

Instytucją, która nadzoruje realizację projektu w Programie jest Komisja Europejska. Przepływ środków jest następujący: Województwo (…), otrzymuje środki z Komisji Europejskiej a następnie przekazuje ich część, we właściwej wysokości, wynikającej z wniosku aplikacyjnego i harmonogramu realizacji projektu, pozostałym partnerom.

W ramach realizacji Projektu, Gmina (…) będzie ponosić wydatki jedynie w związku z działaniami w Projekcie i nie będzie zawierać żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez Gminę Miasto odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Towary i usługi nabyte przez Gminę (…) związane z realizacją projektu (…), nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług powodujących powstanie po stronie Gminy Miasta kwot podatku należnego lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W ramach programu (…), Gmina (…) nie będzie świadczyła na rzecz mieszkańców usług polegających na wymianie urządzeń grzewczych.

Gmina (…) w ramach tego Projektu nie będzie dokonywała wymiany urządzeń grzewczych w żadnych obiektach użyteczności publicznej. Dofinansowanie otrzymane przez Gminę (…) na realizację Projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub świadczenie usług. W ramach Projektu będą realizowane wyłącznie działania informacyjno-promocyjno-edukacyjne.

Pytanie

Czy Gmina (…) ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) (dalej Miasto lub Gmina Miasto) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina jako organ samorządu terytorialnego, jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 oraz art. 163 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 - art. 16 ust. 2 - Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, art. 163 - Samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 609).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy.

Kwotę podatku naliczonego stanowi - suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 lit. a ustawy o VAT).

Z cytowanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikają dwa warunki, które muszą zostać spełnione, aby podmiot mógł uzyskać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Nabyte towary i usługi muszą służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT a nabycia towarów i usług musi dokonać przedsiębiorca (działający w tym charakterze).

Także z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. orzeczenie z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02 Faxworld VorgrQndungsgesellschaft Peter HOnninghausen und Wolfgang Klein).

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko w przypadku, gdy dokonane nabycia mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, zgodnie, z którą podatek VAT powinien być neutralny dla przedsiębiorcy, który nie jest ostatecznym konsumentem towaru lub usługi.

Oznacza to, że podmiot, który nie jest ostatecznym konsumentem towaru lub usługi - nie powinien ponosić ciężaru ekonomicznego tego podatku.

Tak orzekł TSUE w wyroku C-268/83 z 14 lutego 1985 r. DA. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen - „Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT naliczonym lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem że działalność taka sama podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Ustawa o podatku VAT wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Podobne stwierdził TSUE w orzeczeniu C-29/08 AB SKF z 29 października 2009 r.: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (...). Prawo do odliczenia VAT obciążającego nabycie towarów lub usług zakłada, że wydatki poczynione w celu ich nabycia stanowią elementy cenotwórcze transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (...).

Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (...).

Gdy natomiast towary lub usługi nabyte przez podatnika zachowują związek z transakcjami zwolnionymi z podatku VAT lub nie są objęte jego zakresem stosowania, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego.

Prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony jest podstawowym prawem podatnika i wszelkie jego ograniczenia muszą być wyraźnie określone w ustawie.

Drugim warunkiem, który należy spełnić, aby uzyskać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest wymóg, aby nabycia towarów lub usług dokonał podatnik. Dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku VAT, który działa w tym charakterze.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności - art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przez działalność gospodarczą należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym - „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.”.

Do zadań własnych Miasta - zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, gospodarki wodnej oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zasadniczym przedmiotem działalności Gminy Miasta są czynności wykonywane przez Gminę Miasto w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Wykonując zadania administracji publicznej Gmina Miasto może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwym władzy państwowej. Działalność jednostki jest nastawiona na zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, którą tworzą mieszkańcy Gminy (…). Do zakresu działań Gminy Miasta należą więc wszystkie sprawy publiczne, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, z wykorzystaniem władztwa państwowego i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Dla wyłączenia działań Gminy Miasta jako jednostki samorządu terytorialnego z systemu podatku od towarów i usług konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: po pierwsze, działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i po drugie, musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej, tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane

Dokonując oceny drugiej z ww. przesłanek należy pamiętać, że nawet gdy jednostka samorządu terytorialnego wykonuje działalność w charakterze organów władzy publicznej należy ją uznać za podatnika w sytuacji, gdyby wyłączenie jednostki z grona podatników VAT miałoby prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji.

„Odstępstwo to przewiduje głownie działalność wykonywaną przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej, która będąc działalnością gospodarczą, jest ścisłe związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W tych okolicznościach nieopodatkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności najprawdopodobniej nie ma skutku antykonkurencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłączności lub quasi wyłączności.

Niemniej jednak - nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej - należy je uznać za podatników zgodnie z art. 4 ust. 5 akapit drugi i trzeci szóstej dyrektywy, jeżeli ich nieopodatkowanie prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji lub jeżeli działalność ta, o ile nie jest ona nieznaczna, została wymieniona w załączniku D do tej dyrektywy.” - orzeczenie z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council oraz inne, pkt 31-32.

„W pierwszej kolejności należy podkreślić, że z pkt 60 niniejszego wyroku wynika, że opodatkowanie podmiotów prawa publicznego z tytułu działalności o charakterze gospodarczym, którą wykonują w charakterze organów władzy publicznej, przewidzianej w art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy przywraca zasadę ogólną opodatkowania każdej działalności o charakterze gospodarczym w celu uniknięcia tego, aby nieopodatkowanie tych podmiotów prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji oraz tego, aby przepisy te w związku z tym nie były interpretowane w ścisły sposób.

Z powyższego wynika, że wyrażenie „znaczące” powinno być rozumiane jako zmierzające do ograniczenia zakresu nieopodatkowania na podstawie art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy podmiotów prawa publicznego z tytułu tej działalności.

Ponieważ - jak to wynika z pkt 38 niniejszego wyroku - akapity drugi i trzeci art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy są ze sobą ściśle związane, gdyż dążą do tego samego celu i podlegają tej samej logice, wyrażenie „znaczące” powinno być interpretowane w ten sposób, że nieopodatkowanie podmiotów publicznych może być dopuszczalne jedynie w przypadkach, w których będzie ono prowadziło tylko do nieznacznych zakłóceń konkurencji.” - orzeczenie z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council oraz inne, pkt 72-73,76.

Organ władzy publicznej (lub urząd go obsługujący) nie jest podatnikiem w zakresie swojej podstawowej działalności, do której wykonywania został powołany. Natomiast w przypadku, gdy organ ten wykonuje czynności, które wykraczają poza zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami i wykonuje je na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, organ władzy publicznej jest traktowany jak każdy inny podatnik.

Organy samorządu terytorialnego należy kwalifikować jako organy władzy publicznej i bez znaczenia pozostaje to czy wykonują zadania własne czy zadania z zakresu administracji rządowej (zob. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 21 czerwca 2012 r., (sygn. akt I FSK 194/11).

Jednym z zadań własnych gminy są zagadnienia dotyczące ochrony środowiska i przyrody (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W ramach realizacji Projektu (…), Gmina (…) będzie ponosić wydatki jedynie w związku z działaniami w Projekcie i nie będzie zawierać żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez Gminę Miasto odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Towary i usługi nabyte przez Gminę (…) związane z realizacją projektu (…) nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług powodujących powstanie po stronie Gminy Miasta kwot podatku należnego lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W ramach programu (…), Gmina (…) nie będzie świadczyła na rzecz mieszkańców usług polegających na wymianie urządzeń grzewczych.

Gmina (…) w ramach tego Projektu nie będzie dokonywała wymiany urządzeń grzewczych w żadnych obiektach użyteczności publicznej. Dofinansowanie otrzymane przez Gminę (…) na realizację Projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub świadczenie usług. W ramach Projektu będą realizowane wyłącznie działania informacyjno-promocyjno-edukacyjne.

W ocenie Gminy (…), czynności podejmowane przez Gminę Miasto w ramach Projektu (…):

• mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy (…),
• pozostają bez związku z działalnością opodatkowana prowadzoną przez Gminę (…),

w związku z powyższym Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z Projektem (…).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wtedy, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności, tj.:

• czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
• czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do obniżenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W analizowanej sprawie związek taki nie występuje - jak wynika z opisu sprawy - nabyte towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie będzie przysługiwać Państwu prawo do obniżenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. projektu.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania), tj. braku prawa do obniżenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).