Interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.119.2019.8.JSU

Brak obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z najmem/leasingiem samochodów osobowych na terytorium państwa członkowskiego UE.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 10 maja 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 19 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 820/19 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2024 r., sygn. akt I GSK 1160/20;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 10 maja 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z najmem/leasingiem samochodów osobowych na terytorium państwa członkowskiego UE, wpłynął 20 maja 2019 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 czerwca 2019 r. (wpływ 13 czerwca 2019 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X S. A. Oddział w Polsce z siedzibą w (...) (dalej: Wnioskodawca lub Oddział) został powołany na czas nieokreślony decyzją Zarządu X a. s. z siedzibą w (...) z dnia (...) r. i stanowi formę organizacyjno-prawną, w ramach której X a. s. (zagraniczny przedsiębiorca) może wykonywać swoją działalność na terytorium Polski. Oddział nie posiada przy tym odrębnej osobowości prawnej i korzysta z podmiotowości X a. s.

X a. s. za pośrednictwem Oddziału w Polsce jest faktycznym wykonawcą inwestycji (...). Zawarcie umowy o wykonanie inwestycji (...) z Zamawiającym odbywa się głównie na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych. X a. s. jest (...) spółką posiadającą status rezydenta dla celów podatkowych na terenie (...), odpowiadającą konstrukcji prawnej polskiej spółki akcyjnej. X a. s. założył w Polsce Oddział, który stanowi Zakład w rozumieniu umowy między Rzecząpospolitą Polską a (...) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej UPO). Prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę zagranicznego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej możliwe jest przez utworzenie oddziału tego zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce. Oddział ten nie posiada odrębnej osobowości prawnej i korzysta z podmiotowości przedsiębiorcy zagranicznego. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej też ustawy p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Przepis ten określa, kto podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jaki jest zakres tego obowiązku. Ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają podatnicy, którzy nie spełniają kryteriów rezydencji tj. nie mają siedziby, ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli podatnicy, którzy nie są rezydentami, osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wówczas Polska jako państwo źródła tych dochodów (majątku) może opodatkować wyłącznie te dochody (majątek). Państwo źródła dochodów, czyli Polska, może opodatkować dochody uzyskane przez nierezydentów, jeżeli działalność tego nierezydenta w Polsce prowadzona jest w formie zakładu. Spółka, stosując się do tych zapisów ustawy, odprowadza na terenie Polski podatek dochodowy od osób prawnych od dochodów dotyczących jej zakładu na terenie Polski. W celu prawidłowego i pełnego ujęcia przychodów oraz kosztów dotyczących zakładu Spółka założyła w Polsce księgi rachunkowe. Zgodnie z artykułem 7 ustępem 2 wyżej wymienionej umowy międzynarodowej jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 tegoż artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby prowadził taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Zgodnie z ustępem 3 przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym zakład jest położony, czy gdzie indziej. Koszty zarządu obejmują wszelkie działania administracyjne podejmowane przez X a. s. w związku z obsługą każdej transakcji (...) podejmowanej przez Oddział na terenie Polski. Zgodnie z powyższym X a. s. przypisuje Oddziałowi koszty, które ponosi na rzecz Zakładu w Polsce za pomocą not obciążeniowych (oficjalnie nazwano to faktury wewnętrzne, ale są to oczywiście noty). Noty wystawia raz w miesiącu.

Umowy, na podstawie, których powstają powyższe koszty są zawierane przez jednostkę macierzystą (Spółkę X a. s.) i na nią wystawiane są faktury, ona dokonuje zapłaty za te usługi, po czym odpowiednią część kosztów przypisuje do Oddziału w miesięcznej nocie obciążeniowej zgodnie z ustępem 3 przywołanej umowy międzynarodowej.

Wśród kosztów, jakie przypisuje do Oddziału jednostka macierzysta są koszty użytkowania samochodów osobowych. Samochody są używane przez pracowników zatrudnionych w jednostce macierzystej ale pracującej na rzecz (...) w Polsce oraz pracowników zatrudnionych przez Oddział. Samochody używane przez pracowników zatrudnionych przez jednostkę macierzystą bardzo często przemieszczają się pomiędzy terytorium Polski a terytorium (...). Dany pracownik mimo, że przebywa na terytorium (...) to cały czas wykonuje prace na rzecz oddziału, dlatego koszty samochodów użytkowane przez tych pracowników obciążają Oddział w Polsce. Umowę leasingową lub umowę najmu podpisuje X a. s. z siedzibą w (...) i to on jest najemcą lub leasingobiorcą samochodów osobowych. X a. s. używa samochodów na potrzeby prowadzonej działalności w (...), a także w innych krajach poprzez swoje Oddziały. X a. s. nie jest właścicielem tych samochodów, nie przechodzi na niego prawo do rozporządzenia samochodami jak właściciel. X a. s. użytkuje samochody w celach prowadzenia działalności gospodarczej w różnych krajach. Umowy na dany samochód są zawierane przez X a. s. na okres od 2 do 4 lat, po czym są zwracane do leasingodawcy bądź wynajmującego. Może się zdarzyć sytuacja, w której samochód osobowy przez jakiś czas używany jest przez pracownika pracującego na rzecz Oddziału w Polsce lub zatrudnionego w Oddziale, następnie używany jest przez innego pracownika X a. s. niezwiązanego z Oddziałem, po czym ponownie jest używany przez pracownika zatrudnionego w Oddziale bądź pracującego na rzecz Oddziału. Samochody są własnością zagranicznych leasingodawców bądź wynajmujących, zarejestrowane w (...). X a. s. z siedzibą w (...) nie wykupuje najmowanych bądź leasingowanych samochodów.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku akcyzowego na podstawie art. 100 ustawy o podatku akcyzowym?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział nie jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku akcyzowego na podstawie art. 100 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 100 ustawy o podatku akcyzowym (dalej u.p.a.) w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

2)nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

3)pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

a)wyprodukowanego na terytorium kraju,

b)od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Z kolei w ustępie 5 artykułu 100 ustawy o podatku akcyzowym na potrzeby działu V ustawy za sprzedaż samochodu osobowego uznaje się jego:

1)sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r - Kodeks cywilny:

2)zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r - Kodeks cywilny;

3)wydanie w zamian za wierzytelności;

4)wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;

5)darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

6)wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;

7)przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;

8)przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;

9)użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 101 ust. 2 u.p.a. obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1)przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;

2)nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;

3)złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

Powstanie obowiązku w podatku akcyzowym jest ściśle związane z nabyciem prawa do rozporządzania jak właściciel. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z używaniem samochodów osobowych przez pracowników X a. s. oraz pracowników Oddziału w Polsce pracujących na rzecz Oddziału. Samochody najmuje (leasinguje) X a. s. z siedzibą w (...), a tylko udostępnia do użytku pracownikom pracującym na rzecz Oddziału w Polsce, zatrudnionym czy to przez sam X a. s czy to przez Oddział w Polsce. Nie dochodzi w takim przypadku do nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel przez Oddział. Oddział jest tylko obciążany kosztami użytkowania samochodów. Stroną najmu nie jest Oddział w Polsce.

Oddział posiada jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur jednostki macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej jednostki macierzystej. Pod pojęciem „nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel” rozumie się wszelkie działania polegające na przeniesieniu dóbr materialnych (w tym przypadku samochodu osobowego), które pozwalają drugiej stronie na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Skutkiem najmu samochodu przez X a. s. z siedzibą w (...) oraz używaniem ich na rzecz Oddziału nie jest uzyskanie przez stronę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel lecz czasowe użycie samochodu (w kontrolowanej sprawie) celem prowadzenia działalności. Przyjęcie odmiennej koncepcji doprowadza do sytuacji, w której każdy wynajem samochodu przez firmę podmiotowi pozbawiałby wynajmującego władztwa nad rzeczą, co ze swej istoty jest wnioskiem absurdalnym, gdyż uniemożliwiłby takiej firmie prowadzenie tej właśnie działalności gospodarczej. Stąd wniosek, że nie każde nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego podlega opodatkowaniu, lecz tylko te, które powoduje zmianę właściciela.

Podobnie na ten temat wypowiedział się TSUE w wyrokach wprawdzie dotyczących VAT zapadłych na tle art. 14 ust. 1 dyrektywy 112 lecz przepis ten wyraźnie posługuje się identycznym stwierdzeniem (dostawa towarów oznacza „przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel”) czyli systemowo dotyczy tego samego pojęcia jakim jest nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel. Mowa tutaj o wyroku TSUE z dnia 20 czerwca 2018 r., „Enteco Baltic” UAB, C-108/17, EU:C:2018:473 w którym wskazano, że z orzecznictwa Trybunału wynika również, że pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do przeniesienia własności w sposób przewidziany przez obowiązujące prawo krajowe, lecz obejmuje ono każdą czynność przeniesienia rzeczy przez jedną stronę, która upoważnia w rzeczywistości drugą stronę do rozporządzania nią, tak jakby była ona jej właścicielem (wyrok z dnia 3 czerwca 2010 r., De Fruytier, C-237/09, EU:C:2010:316, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo; pkt 86 ww. wyroku). Zaś w braku takiego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel me można objąć pojęciem „dostawy towarów” ani przeniesienia rzeczy w celu ich zwykłego przechowywania (podobnie wyrok z dnia 14 lipca 2005 r., British American Tobacco i Newman Shipping, C-435/03, EU:C:2005:464, pkt 36), ani sytuacji, w której osoba dokonująca przewozu fizycznie przemieszcza dane rzeczy z jednego miejsca do drugiego w imieniu innych podmiotów gospodarczych (podobnie wyrok z dnia 3 czerwca 2010 r., De Fruytier, C-237/09, EU:C:2010:316, pkt 25; pkt 88 ww. wyroku).

Powyżej wskazane przykłady dobitnie wskazują, że sytuacja jak będąca przedmiotem niniejszej sprawy nie wchodzi w zakres pojęcia „nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel” przez X a s. z siedzibą w (...), a tym bardziej przez jego Oddział w Polsce. W przedstawionym w sprawie zdarzeniu nie powstaje zatem obowiązek podatkowy w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.), bowiem Wnioskodawca nie nabywa prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel oraz nie składa wniosku o jego zarejestrowanie w Polsce.

Kolejną kwestią jest czy w opisanej sytuacji można stwierdzić zasadność opodatkowania czynności pierwszej sprzedaży przedmiotowych samochodów na terytorium kraju. Przesłanka z art. 100 ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 5 pkt 9 u.p.a. winna mieć zastosowanie, jeżeli dany podmiot używa samochodu osobowego na terytorium RP, od którego wbrew przepisom prawa podatkowego nie uiszczono (nie zadeklarowano) akcyzy.

Dokonując analizy postanowień art. 100 ust. 1 u.p.a. należy dojść bowiem do wniosku, że przepis ten konstruuje szczególny schemat odmiennych, jednakże powiązanych sytuacji, w których powstaje przedmiot opodatkowania (przedmioty opodatkowania).

Po pierwsze, przedmiotem opodatkowania jest import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.a.). Z kolei pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powoduje powstanie obowiązku podatkowego (jest przedmiotem opodatkowania), jeżeli od samochodu tego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2 (art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u.p.a.). Zatem przepis art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u.p.a. wskazuje, że dotyczy on przypadków użycia samochodów osobowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, które następuje po wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodów osobowych, ale takim w związku z którym z tego tytułu powstał obowiązek zapłaty akcyzy, ale do zapłaty tej nie doszło. Pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą w przypadku sprzedaży samochodu wyprodukowanego na terytorium kraju (art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. a) lub samochodu osobowego od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2 ustawy o podatku akcyzowym (art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b). Punkt 1 artykułu 100 ustępu 1 mówi o imporcie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, a punkt 2 mówi o wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. Czyli sprzedaż samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 5 pkt 9 jest opodatkowana akcyzą wówczas, gdy samochód został wyprodukowany na terytorium kraju lub od samochodu który stanowił przedmiot importu bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia, a od którego to nie pobrano akcyzy. Z powyższych regulacji wynika, że czynności, które powodują obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, to:

1)wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu – ale tylko pod warunkiem, że powstanie obowiązek podatkowy od tej czynności zgodnie z art. 101 ust. 2;

2)pierwsza sprzedaż na terytorium kraju (w tym m.in. użycie samochodu na potrzeby działalności) - ale tylko pod warunkiem, że wcześniej nie została zapłacona akcyza od WNT lub importu, od których był obowiązek zapłaty takiej akcyzy.

Innymi słowy, art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u p a ma zastosowanie w przypadku pierwszej sprzedaży niezarejestrowanego na terytorium Polski samochodu osobowego wyłącznie wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

a)samochód osobowy był przedmiotem importu albo wewnątrzwspólnotowego nabycia.

b)ale tylko takiego importu towarów czy WNT, od którego powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym,

c)nie została zapłacona akcyza w związku z importem albo wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego.

Sprzedaż samochodu osobowego jest więc opodatkowana podatkiem akcyzowym wówczas, gdy spełnione są przesłanki z art. 100 ust. 1 pkt 3. Samochody użytkowane przez pracowników Oddziału w Polsce oraz pracowników zatrudnionych przez X a. s. a pracujących na rzecz Oddziału w Polsce, nie są wyprodukowane na terytorium kraju. Samochody te również nie są przedmiotem importu ani wewnątrzwspólnotowego nabycia. W przedstawionym zdarzeniu w stosunku do Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego, ponieważ Oddział nie nabywa prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel oraz nie dokonuje jego zarejestrowania w Polsce. Tym samym X a. s. z siedzibą w (...) nie nabywa prawa do rozporządzenia samochodem jak właściciel. Konsekwencją braku obowiązku podatkowego będzie brak obowiązku zapłaty akcyzy. Skoro zatem nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu opisanej czynności, nie powinien mieć do niej zastosowania art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u.p.a. Artykuł nie ma zastosowania w analizowanym zdarzeniu, ponieważ nie będzie spełniony drugi ze wskazanych warunków – nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego, Wnioskodawca nie nabywa prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel oraz nie dokonuje jego zarejestrowania w Polsce. Brak zapłaty akcyzy wynika zatem z braku obowiązku podatkowego. W analizowanym przypadku nie ma czynności z tytułu, o którym mowa w pkt 1 albo 2 artykułu 100 ustępu 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy poparte jest wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 403/18. W wyroku czytamy, iż „przepis art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u.p.a. wskazuje, że dotyczy on przypadków użycia samochodów osobowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, które następuje po wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodów osobowych, ale takim w związku z którym z tego tytułu powstał obowiązek zapłaty akcyzy, ale do zapłaty tej nie doszło”.

W ocenie Sądu, „w stosunku do skarżącej nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego, ponieważ Spółka nie nabędzie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel oraz nie dokona jego zarejestrowania w Polsce. Konsekwencją braku obowiązku podatkowego będzie brak obowiązku zapłaty akcyzy. Skoro zatem nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu opisanej czynności, nie powinien mieć do niej zastosowania art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u.p.a.”.

Uznając za uzasadnione powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy stwierdzić, że nieprawidłową wykładnią prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 100 ust. 5 pkt 9 u.p.a. byłoby stwierdzenie, iż w przypadku kiedy zagraniczny przedsiębiorca wynajmuje lub użytkuje w leasingu samochody osobowe oraz udostępnia je pracownikom, zatrudnionym przez te jednostkę a pracującym na rzecz Oddziału w Polsce bądź zatrudnionym przez jego zagraniczny oddział (tj. Oddział w Polsce), powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 1 lipca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-3.4013.119.2019.2.JS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 4 lipca 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

2 sierpnia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 6 sierpnia 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

-uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości,

-zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 820/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 14 maja 2024 r., sygn. akt I GSK 1166/20 oddalił Skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 14 maja 2024 r.

Prawomocny wyrok wpłynął 1 sierpnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. w dniu 1 lipca 2019 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 864, ze zm.; dalej zwana „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 100 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 100 ust. 5 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 101 ust. 2 ustawy:

Przy czym, zgodnie z art. 101 ust. 2a ustawy:

Zgodnie z art. 102 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 102 ust. 2 ustawy:

Jak wskazał WSA w Gliwicach w orzeczeniu z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 820/19 w analizowanej sprawie kluczowe znaczenie ma pojęcie „nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel”.

W ocenie Sądu pod pojęciem „nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel” rozumie się wszelkie działania polegające na przeniesieniu dóbr materialnych (w tym przypadku samochodu osobowego), które pozwalają drugiej stronie na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. W przedstawionych we wniosku okolicznościach, zdaniem Sądu, skutkiem najmu/leasingu samochodu nie jest uzyskanie przez Państwa uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel, lecz czasowe użycie samochodu dla celów wskazanych przez podmiot (...). To spółka zawiera umowy najmu/leasingu oraz w dalszej kolejności rozporządza tymi pojazdami przeznaczając je do czasowego użytkowania przez jej Oddział (Wnioskodawcę) a samo przekroczenie granicy w takich okolicznościach nie przesądza o spełnieniu przesłanek z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy, skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży, Sąd wskazał, że sprzedaż samochodu osobowego byłaby opodatkowana wówczas, gdy spełnione są przesłanki z art. 100 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Samochody użytkowane przez pracowników Oddziału w Polsce oraz pracowników zatrudnionych przez X a. s. a pracujących na rzecz Oddziału w Polsce, nie są wyprodukowane na terytorium kraju. Samochody te również nie są przedmiotem importu ani nabycia wewnątrzwspólnotowego. W stosunku do Państwa nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodów osobowych, ponieważ nie nabywają Państwo prawa do rozporządzania tymi samochodami jak właściciel oraz nie dokonują ich zarejestrowania w Polsce.

Jednocześnie, przesłanka z art. 100 ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 5 pkt 9 ustawy w ocenie Sądu winna mieć zastosowanie, jeżeli dany podmiot używa samochodu osobowego na terytorium RP, od którego wbrew przepisom prawa podatkowego nie uiszczono (nie zadeklarowano) akcyzy.

W świetle powyższego – uwzględniając ocenę prawną Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 820/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2024 r., sygn. akt I GSK 1166/20 – stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie są Państwo zobowiązani do naliczenia i odprowadzenia podatku akcyzowego na podstawie art. 100 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodzić się należy z Państwem, że w opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych nie powstanie po Państwa stronie obowiązek podatkowy w związku nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodów osobowych, ponieważ nie nabędą Państwo prawa do rozporządzania tymi samochodami jak właściciel oraz nie dokonają ich rejestracji w Polsce. Konsekwencją braku obowiązku podatkowego, będzie brak obowiązku zapłaty akcyzy. Jednoczenie z uwagi na powyższe, nie znajdzie zastosowania w sprawie także art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b w zw. z ust. 5 pkt 9 ustawy (nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu pierwszej sprzedaży na terytorium kraju, rozumianej jako użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej).

Państwa stanowisko, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).