Interpretacja indywidualna z dnia 13 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.294.2024.3.MAZ

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości

Interpretacja indywidualna –

stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: XXXX Spółka z ograniczona odpowiedzialnością spółka komandytowa ul. …; NIP: … (dalej jako: „Spółka” lub „Kupujący”);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: ..., ul. ... (dalej jako: „Sprzedający”; oba podmioty dalej jako: „Zainteresowani”).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 2 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, wpłynął 2 lipca 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – dwoma pismami z 9 września 2024 r. (wpływ 9 września 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu (...) 2024 r. Sprzedający oraz jego małżonka – Pani … (dalej jako: „Małżonka”) – zawarli z … spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Pierwotny Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (dalej jako: „Przedwstępna umowa sprzedaży”), położonej w miejscowości …, w gminie …, stanowiącej działkę nr … o powierzchni … ha, oznaczoną jako grunty orne (dalej jako: „Nieruchomość”). Nieruchomość była objęta księgą wieczystą nr …, prowadzoną przez Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych. Nieruchomość wchodziła w skład majątku wspólnego Sprzedającego oraz Małżonki.

W dniu (...) 2024 r. zawarto umowę sprzedaży praw i przeniesienia obowiązków z Przedwstępnej umowy sprzedaży przez Pierwotnego Kupującego na Kupującego (dalej jako: „Umowa cesji”). Na podstawie Umowy cesji Pierwotny Kupujący przeniósł na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży.

Następnie, w wykonaniu postanowień Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz Umowy cesji, w dniu (...) 2024 r. pomiędzy Sprzedającym i Małżonką a Kupującym została zawarta umowa sprzedaży Nieruchomości (dalej jako: „Umowa sprzedaży”). W Umowie sprzedaży wskazano, że współwłaścicielami Nieruchomości są: Sprzedający w udziale wynoszącym ½ oraz Sprzedający wraz z Małżonką w udziale wynoszącym ½, co nie zostało ujawnione w treści księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości. W związku z powyższym, przedmiotem Umowy sprzedaży była sprzedaż przez Sprzedającego i Małżonkę: (1) przysługującego Sprzedającemu udziału wynoszącego ½ części we współwłasności Nieruchomości oraz (2) przysługującego wspólnie Sprzedającemu i Małżonce pozostałego udziału wynoszącego ½ część we współwłasności Nieruchomości. Sprzedaż przysługujących Sprzedającemu udziału w Nieruchomości została udokumentowana fakturą nr … oraz fakturą nr …, wystawionymi przez Sprzedającego w dniu (...) 2024 r.

Opis Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku

Jak wskazano w Umowie sprzedaży, Sprzedający nabył udział wynoszący ½ część w gospodarstwie rolnym, w skład którego wchodziła działka, z której została wydzielona Nieruchomość, w drodze dziedziczenia ustawowego po matce zmarłej w dniu (...) 1981 r., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w …, Wydział I Cywilny, wydanym w dniu (...) 1989 r. Z kolei pozostały udział wynoszący ½ część w działce, z której została wydzielona Nieruchomość, Sprzedający nabył na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w Państwowym Biurze Notarialnym w … przed notariusz … w dniu (...) 1990 r., Rep A nr …, sporządzonym w dniu (...) 1990 r., w związku z czym udział ten wszedł do majątku wspólnego małżonków – Sprzedającego oraz Małżonki.

Do dnia zwarcia Umowy sprzedaży Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia i żadna osoba trzecia nie korzystała z Nieruchomości ani jej nie posiadała na żadnej innej podstawie prawnej lub bez podstawy prawnej. Nieruchomość nie stanowiła przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przeszłości Nieruchomość stanowiła część gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Sprzedającego oraz Małżonkę i była wykorzystywana w działalności rolniczej. Czynności dokonywane przez Sprzedającego podlegały wówczas zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy VAT [ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361)]. Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży na Nieruchomości nie było prowadzone gospodarstwo rolne, jak również na Nieruchomości nie prowadzono działalności gospodarczej. Na podstawie decyzji Starosty … nr …, wydanej w dniu (...) 2021 r. działka nr … została wyłączona z produkcji rolniczej.

Nieruchomość jest niezabudowana i nieogrodzona. Na terenie Nieruchomości znajduje się studnia służąca do nawadniania pola, która stanowiła własność Sprzedającego oraz Małżonki (dalej jako: „Studnia”), a pod gruntem znajduje się sieć elektroenergetyczna – kolektor sanitarny, który nie stanowił własności Sprzedającego i nie był przedmiotem Umowy sprzedaży (dalej jako: „Kolektor”). Studnia została wybudowana przez ojca Sprzedającego i była użytkowana na potrzeby prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Zarówno Studnia, jak i Kolektor, stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 725, z późn. zm.; dalej jako: „Prawo budowlane”). Do dnia zawarcia Umowy sprzedaży nie ponoszono wydatków na ulepszenie Studni. Poza tym na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne naniesienia, a jej powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób ogrodzona. Sprzedający nie dokonywał podziału ani łączenia Nieruchomości, lecz część Nieruchomości została w 2018 r. nieodpłatnie wydzielona z inicjatywy zakładu energetycznego pod stację trafo. Na Nieruchomości nie wyznaczano dróg wewnętrznych ani nie podejmowano żadnych działań mających na celu wyznaczenie dróg wewnętrznych.

Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Sprzedający doprowadził przyłącze elektryczne pod teren Nieruchomości w celu zasilenia Studni i nie podejmował żadnych innych działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości.

Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego, jak również nie jest położona na obszarze rewitalizacji, rezerwatu przyrody, parku krajobrazowego ani na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej oraz Specjalnej Strefy Rewitalizacji. Ponadto Nieruchomość nie znajduje się na terenie objętym programem (...), Wojewódzkiego Obszaru Krajobrazu Chronionego, jak również nie są na niej zlokalizowane żadne pomniki przyrody.

Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży, w stosunku do Nieruchomości nie toczyło się żadne postępowanie sądowe ani administracyjne (w szczególności Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych postępowań wywłaszczeniowych, podziałowych, scaleniowych, rozgraniczających lub egzekucyjnych).

Nieruchomość jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który został przyjęty na mocy uchwały Rady Miejskiej w … nr … z dnia (...) 2007 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy … dla …, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na: terenach dróg zbiorczych oznaczonych symbolem „1KDZ” oraz terenach zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oznaczonych symbolem „5U/P”. Tym samym Nieruchomość nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 46¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r., poz. 1619 ze zm.; dalej jako: „k.c.”) wobec przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele inne niż rolne.

Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu Nieruchomości i obiektów na niej posadowionych.

Czynności poprzedzające nabycie Nieruchomości

Sprzedający w przeszłości podejmował czynności mające na celu sprzedaż Nieruchomości. W dniu (...) 2020 r. doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnym Kupującym. Następnie Pierwotny Kupujący planował dokonanie cesji praw i obowiązków kupującego na … Sp. z o.o., wskutek czego umowa przyrzeczona zostałaby zawarta bezpośrednio pomiędzy Sprzedającym a ww. spółką. W związku z planowaną transakcją sprzedaży, Sprzedający wraz z potencjalnym nabywcą złożyli wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. W wyniku rozpoznania złożonego wniosku, w dniu 3 grudnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wydał interpretację indywidualną o sygn. 0112-KDIL3.4012.559.2020.2.LS, w której uznał, że:

- planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości oraz posadowionej na niej Studni przez Sprzedającego na rzecz cesjonariusza będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT,

- planowana transakcja korzysta ze zwolnienia od podatku VAT,

- Sprzedający i cesjonariusz mogą zrezygnować ze zwolnienia sprzedaży Studni i złożyć oświadczenie o opodatkowaniu sprzedaży Studni,

- cesjonariuszowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki Nieruchomości oraz Studni zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie w jakim cesjonariusz będzie wykorzystywał ww. składniki do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Ze względów biznesowych planowana w 2020 r. transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz … Sp. z o.o. nie doszła do skutku.

Mając na uwadze powyższe, Sprzedający i Małżonka wraz z Pierwotnym Kupującym rozpoczęli negocjacje w przedmiocie cesji Przedwstępnej umowy sprzedaży i zbycia Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Szczegółowy opis transakcji będącej przedmiotem Wniosku

Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży Sprzedający był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Na podstawie Umowy sprzedaży, Sprzedający dokonał sprzedaży przysługującego udziału w Nieruchomości jako podatnik VAT niekorzystający ze zwolnienia z podatku VAT.

Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność Kupującego obejmuje sprzedaż hurtową części i akcesoriów do pojazdów samochodowych oraz produkcję pojazdów samochodowych. Kupujący nabył Nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji polegającej na budowie magazynu wraz z biurem, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Zatem Kupujący będzie wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W Przedwstępnej umowie sprzedaży wskazano, że umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków, tj.:

a) uzyskaniu przez Kupującego zgody Wspólników Kupującego na nabycie Nieruchomości;

b) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że przedmiot sprzedaży został wyłączony z produkcji rolniczej albo zaświadczenia, potwierdzającego, że może on zostać wyłączony z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie;

c) uzyskaniu przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem - ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

d) potwierdzeniu przez Kupującego, na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych oraz możliwość usunięcia potencjalnych kolizji tych sieci z planowaną inwestycją) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości;

e) potwierdzeniu, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;

f) uzyskaniu przez Kupującego (lub przeniesienie na Kupującego) ostatecznej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację przedsięwzięcia dotyczącej Nieruchomości i zezwalającej na realizację m.in. inwestycji na Nieruchomości polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, najpóźniej do daty zawarcia Umowy sprzedaży;

g) okazaniu innych dokumentów (m.in. odpisu zwykłego księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, wypisów, wyrysów oraz zaświadczeń);

h) wykreśleniu z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości wpisów i wzmianek widniejących w działach III i IV lub przedłożeniu Kupującemu odpowiednich dokumentów i zgód umożliwiających ich skuteczne wykreślenie z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

Równocześnie wskazano, że zastrzeżone warunki mają takie znaczenie, że Pierwotny Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków (z wyjątkiem uzyskania zgody wspólników Kupującego).

Od dnia zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży do dnia zawarcia Umowy sprzedaży Pierwotnemu Kupującemu przysługiwało, ograniczone warunkami Przedwstępnej umowy sprzedaży, prawo dysponowania Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na profesjonalnego pełnomocnika od spraw administracyjnych, w tym architektoniczno-technicznych, działającego na zlecenie Pierwotnego Kupującego) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Pierwotnego Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę Prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych, w tym Pierwotny Kupujący uprawniony był do uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości. Prawo to nie obejmowało zgody do prowadzenia jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na Nieruchomości, z wyjątkiem badań gruntu opisanych powyżej.

Jednocześnie w ramach Przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający i Małżonka udzielili Pierwotnemu Kupującemu pełnomocnictwa do wystąpienia w jego imieniu do właściwego dostawcy lub dystrybutora energii elektrycznej i gazowej w celu uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i gazowej, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania lub odbioru.

Ponadto w Przedwstępnej umowie sprzedaży udzielone zostało pełnomocnictwo osobom wyznaczonym przez Pierwotnego Kupującego do samodzielnego przeglądania akt (w tym dokumentów i pism), księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, utrwalania treści wszystkich stosownych dokumentów, w tym do sporządzania odpisów, kopii lub utrwalania w formie elektronicznej (fotografowanie, skanowanie etc.), w tym również do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również składania wniosków o sporządzenie fotokopii i sporządzanie takich fotokopii.

Sprzedający i Małżonka udzielili także osobom wyznaczonym przez Pierwotnego Kupującego pełnomocnictwa do samodzielnego:

- uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg;

- uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

- uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

- uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączenie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Pierwotnego Kupującego inwestycję;

- uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy sprzedaży, zaświadczeń we właściwych dla Sprzedającego i Małżonki oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości, urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych;

- zawarcia w imieniu Sprzedającego i Małżonki umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

- uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych;

w zakresie w jakim będzie to zgodne z postanowieniami i celem Przedwstępnej umowy sprzedaży i nie będzie sprzeczne z interesem Sprzedającego i Małżonki.

Ponadto Sprzedający oraz Małżonka zobowiązali się, że na każde wezwanie Pierwotnego Kupującego udzielą mu w odpowiedniej formie wszystkich stosownych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem ww. pozwoleń i uzgodnień.

Analogiczne postanowienia w zakresie prawa do dysponowania Nieruchomością przez Pierwotnego Kupującego, a także pełnomocnictw udzielonych Pierwotnemu Kupującemu, obowiązywały na gruncie przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej w dniu (...) 2020 r.

W wykonaniu uprawnień przysługujących na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży, Pierwotny Kupujący uzyskał decyzję Starosty ... z dnia (...) 2021 r. o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej, zmienionej następnie decyzją Starosty ... z dnia … 2021 r. oraz decyzją Starosty ... z dnia … 2022 r.

Ponadto, w celu zawarcia Umowy sprzedaży, Pierwotny Kupujący uzyskał w imieniu Sprzedającego stosowne zaświadczenia z urzędu gminy, urzędu skarbowego oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Na mocy Umowy sprzedaży, Sprzedający i Małżonka sprzedali Kupującemu przysługujące im udziały w Nieruchomości, tj. przysługujący Sprzedającemu udział wynoszący ½ cześć oraz przysługujący wspólnie Sprzedającemu i Małżonce udział wynoszący ½ część we współwłasności Nieruchomości, za określoną cenę, a Kupujący tę cenę uiścił. Zgodnie z postanowieniami Umowy sprzedaży, Kupujący złożył do depozytu notarialnego kwotę odpowiadającą cenie brutto. Stosownie do ustaleń ww. kwota została wypłacona po zawarciu Umowy sprzedaży z depozytu notarialnego na wskazane rachunki bankowe.

W akcie notarialnym obejmującym Umowę sprzedaży zostało złożone oświadczenie, że Sprzedający i Małżonka oraz Kupujący, jako czynni podatnicy VAT, w zakresie, w jakim dostawa budowli znajdujących się na Nieruchomości jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie i wybierają w tym zakresie opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budowli znajdujących się na Nieruchomości objętej Umową sprzedaży.

W dniu zawarcia Umowy sprzedaży nastąpiło wydanie Nieruchomości wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi w posiadanie Kupującego. Do dnia zawarcia Umowy sprzedaży wszystkie płatności związane z Nieruchomością były ponoszone przez Sprzedającego i Małżonkę, a od dnia zawarcia Umowy sprzedaży obciążają Kupującego.

W uzupełnieniu wniosku z 9 września 2024 r. w zakresie podatku od towarów i usług, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania Organu:

1. Czy od pierwszego zasiedlenia studni, o której mowa we wniosku do momentu dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata? [pytanie Organu]

Odpowiedź: Tak, od pierwszego zasiedlenia studni, o której mowa we wniosku, do momentu dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

2. W sytuacji, gdy stacja trafo, przyłącze elektryczne oraz kolektor sanitarny były własnością Sprzedającego i przedmiotem transakcji sprzedaży działki nr ..., prosimy o wskazanie, czy stanowiły one budynki, budowle, lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz 725; dalej jako: „Prawo budowlane”)? [pytanie Organu]

Odpowiedź: Żaden ze wskazanych obiektów (stacja trafo, przyłącze elektryczne, kolektor sanitarny) nie był własnością Sprzedającego i nie był przedmiotem transakcji sprzedaży działki nr ....

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (we wniosku pytania nr 1-3)

1) Czy sprzedaż (1) przysługującego Sprzedającemu udziału wynoszącego ½ części we współwłasności Nieruchomości zabudowanej budowlą (Studnią) oraz (2) przysługującego wspólnie Sprzedającemu i Małżonce udziału wynoszącego ½ część we współwłasności Nieruchomości zabudowanej budowlą (Studnią) (dalej jako: „Transakcja”), podlega opodatkowaniu VAT?

2) Czy Transakcja jest zwolniona od podatku VAT?

3) Czy w związku z Transakcją Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 Ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1: w ocenie Zainteresowanych, Transakcja podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 2: w ocenie Zainteresowanych, w związku z rezygnacją z zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, Transakcja nie jest zwolniona od podatku VAT i podlega opodatkowana VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 3: w ocenie Zainteresowanych, w związku z Transakcją Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zaznaczyć, że na gruncie przepisów ustawy VAT również zbycie udziału w towarze (np. udziału we współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe znajduje potwierdzenie np. w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt: I FPS 2/11).

Równocześnie należy wskazać, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że na gruncie Ustawy VAT, małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Jednocześnie żaden z przepisów ww. ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji podatnikiem podatku VAT jest każdorazowo ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość takiej interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 11 lutego 2021 r. (sygn. 0112-KDIL1-1. 4012.553.2020.2.AR).

W rozpoznawanym stanie faktycznym przedmiotem Umowy sprzedaży jest: (1) przysługujący Sprzedającemu udział wynoszący ½ części we współwłasności Nieruchomości zabudowanej budowlą (Studnią) oraz (2) przysługujący wspólnie Sprzedającemu i Małżonce udział wynoszący ½ część we współwłasności Nieruchomości. W konsekwencji na potrzeby oceny skutków transakcji na gruncie VAT konieczne jest odrębne ustalenie, czy każda z ww. osób działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT.

Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT poprzez wskazanie, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w Ustawie VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zawarta w Ustawie VAT definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Zatem status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje wydawane przez organy podatkowe, w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest przede wszystkim, czy zbywca, w celu dokonania sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, co powoduje konieczność uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 22 listopada 2019 r. (sygn. akt I FSK 1621/19): „O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej”.

W celu ustalenia, czy działania Sprzedającego spełniają ww. definicję działalności gospodarczej, należy zwrócić uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosława Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (sygn. C- 180/10) oraz Emiliana Kuć i Haliny Jeziorskiej-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. C-181/10), w ramach którego TSUE wymienił przesłanki, które mogą świadczyć o tym, że sprzedaż gruntu wykracza poza zakres zarządu majątkiem prywatnym. Zdaniem TSUE: „jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT”.

W ocenie TSUE, ww. aktywne działania mogą polegać m.in. na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów Ustawy VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. W tym zakresie zasadne jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. W ocenie TSUE „majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z ww. orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt: C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym TSUE stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Zainteresowanych pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy Umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przeszła bowiem ze Sprzedającego oraz Małżonki na Kupującego w zamian za cenę określoną w Umowie sprzedaży.

W ocenie Zainteresowanych, spełniona jest również druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy własności Nieruchomości, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu Ustawy VAT. Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego, Sprzedający począwszy od roku 2020 podejmował aktywne działania zmierzające do zwiększenia wartości oraz sprzedaży Nieruchomości. W szczególności należy wskazać, że:

- Sprzedający nawiązał współpracę z profesjonalnym pośrednikiem, tj. Pierwotnym Kupującym, którego zadaniem było poszukiwanie potencjalnych nabywców oraz pośredniczenie w transakcji sprzedaży Nieruchomości. W tym celu, w dniu 12 maja 2020 r. Sprzedający zawarł z Pierwotnym Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości;

- Sprzedający był zaangażowany w negocjowanie warunków oraz przygotowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości z kolejnymi potencjalnymi nabywcami, tj. spółką ... ... Sp. z o.o., a następnie z Kupującym;

- począwszy od 1 lipca 2021 r. Sprzedający jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT;

- na mocy przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 12 maja 2020 r. oraz Przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 5 marca 2024 r., Sprzedający oraz Małżonka przyznali Pierwotnemu Kupującemu, ograniczone warunkami ww. umów, prawo dysponowania Nieruchomością m.in. w celu uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Pierwotnego Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, w tym uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości;

- ponadto, na mocy ww. umów przedwstępnych, Sprzedający oraz Małżonka udzielili osobom wskazanym przez Pierwotnego Kupującego pełnomocnictwa do samodzielnego dokonywania w ich imieniu szeregu czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością, dotyczących uzyskania niezbędnych decyzji i pozwoleń warunkujących zawarcie Umowy sprzedaży, m.in.:

- uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg;

- uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

- uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

- uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy sprzedaży, zaświadczeń we właściwych dla Sprzedającego i Małżonki oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych;

- zawarcia w imieniu Sprzedającego i Małżonki umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

- uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

- w ramach pełnomocnictwa udzielonego Pierwotnemu Kupującemu, pełnomocnik uzyskał decyzję Starosty ... z dnia 11 stycznia 2021 r. o wyłączeniu Nieruchomości (działki nr ...) z produkcji rolnej, zmienionej następnie decyzją Starosty ... z dnia … 2021 r. oraz decyzją Starosty ... z dnia … 2022 r.;

- ponadto, w celu zawarcia Umowy sprzedaży, Pierwotny Kupujący uzyskał w imieniu Sprzedającego stosowne zaświadczenia z urzędu gminy, urzędu skarbowego oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i nast. ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r., poz. 1619 ze zm.; dalej jako: „k.c.”). Jak wskazano w art. 95 § 1 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Następnie, zgodnie z art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Stosownie do art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność dokonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Fakt, że pełnomocnik – działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo Sprzedającego – podjął działania zmierzające do realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości, jak również udzielenie Pierwotnemu Kupującemu (a w następstwie zawarcia Umowy cesji również Kupującemu) zgody na przygotowanie planowanej inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, a także uzyskanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenie badań Nieruchomości, składania/cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, świadczą o wykorzystaniu Nieruchomości do celów zarobkowych. Zaangażowanie Sprzedającego w czynności związane z transakcją sprzedaży Nieruchomości jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu sprzedaży, w szczególności w świetle zawieranych umów z podmiotami prowadzącymi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, udzielanymi pełnomocnictwami oraz działaniami przygotowawczymi zmierzającymi do faktycznego zbycia Nieruchomości.

W następstwie udzielenia pełnomocnictwa czynności dokonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy i przygotowują Nieruchomość do obrotu. Działania te (takie jak m.in. odrolnienie Nieruchomości) – dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego – wpływały na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru. Do czasu zawarcia Umowy sprzedaży Nieruchomość była własnością Sprzedającego i podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności były wykonywane w sferze prawnej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności nie przez Sprzedającego, ale w jego imieniu przez osoby trzecie. W efekcie czynności podjętych przez Pierwotnego Kupującego/Kupującego, dostawie podlegała Nieruchomość o innym charakterze niż przed udzieleniem pełnomocnictwa i podjęciem opisanych działań, ponieważ Nieruchomość ta w wyniku działań podjętych przez Pierwotnego Kupującego/Kupującego została przygotowana do realizacji inwestycji budowlanej, jaką zamierza podjąć Kupujący po nabyciu Nieruchomości. Pierwotny Kupujący/Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjnił przedmiotową Nieruchomość, pozostającą własnością Sprzedającego. Działania te – dokonywane za jego pełną zgodą i przejawiające się udzieleniem upoważnień – generalnie wpłynęły na podniesienie atrakcyjności całej Nieruchomości jako towaru i przyspieszą realizację inwestycji przez Kupującego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że udzielenie przez Sprzedającego Pierwotnemu Kupującemu (a w następstwie Umowy cesji również Kupującemu) opisanych pełnomocnictw skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Pierwotnego Kupującego/Kupującego były podejmowane w imieniu Sprzedającego i na jego korzyść, ponieważ to on jako współwłaściciel Nieruchomości był wspólnie z Małżonką stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością.

Z powyższego wynika, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że z tytułu dokonanej transakcji Sprzedający był podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT wykonującym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

W ocenie Zainteresowanych, w przedmiotowej sprawie Sprzedający podejmując (wraz z Małżonką) ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych udziałów w Nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem oraz stworzył sobie okoliczności do zysku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci Nieruchomości. Należy zatem uznać, że rodzaj działań podjętych przez Sprzedającego (a wykonywanych przez pełnomocnika), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że sprzedaż Nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wobec powyższego, sprzedaż Nieruchomości powinna zostać uznana za dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a Sprzedający za podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. W konsekwencji, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż Nieruchomości stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych i wyrokach sądów administracyjnych, wydawanych w podobnych stanach faktycznych. Przykładowo:

- w wyroku z dnia 20 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Po 832/20), WSA w Poznaniu stwierdził, że: „fakt, że skarżący nie uczestniczył osobiście we wskazanych powyżej czynnościach nie oznacza braku jego zaangażowania w proces ukierunkowany na sprzedaż nieruchomości. Podkreślić należy, że strony uzależniły dokonanie przeniesienia prawa własności nieruchomości od spełnienia szeregu kluczowych warunków. Dokonanie powyższych czynności zostało zastrzeżone tylko na korzyść kupującego co oznacza, że tylko kupujący mógł z nich zrezygnować i przystąpić do zawarcia umowy przyrzeczonej. Zdaniem Sądu nie może działać na korzyść skarżącego okoliczność, że to nie skarżący bezpośrednio lecz podmiot, któremu skarżący udzielił pełnomocnictwa podejmował wskazane powyżej czynności. Nie można bowiem z jednej strony odnosić korzyści finansowych (cena za sprzedaną nieruchomość) z działań podejmowanych przez inny podmiot a z drugiej negować skutków podatkowych tych czynności. W konsekwencji działania podjęte przez skarżącego (wykonywane przez pełnomocnika) świadczą o takiej aktywności i zaangażowaniu skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców”;

- Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 22 kwietnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.60. 2024.2.PJ) wskazał, że: „działania dokonywane przez Kupującego, dotyczące nieruchomości będącej w Pani posiadaniu i wykonywane na Pani rzecz, celem spełnienia warunków wymienionych w umowie przedwstępnej i do których załatwienia spółka się zobowiązała, po spełnieniu których zostanie zawarta umowa przyrzeczona przybierają formę zorganizowaną (profesjonalną), znacznie wykraczającą poza zakres rozporządzenia majątkiem osobistym. Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem wniosku – w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności stanu faktycznego - należy uznać, że w odniesieniu do sprzedaży działki nr (...) działa Pani jako podatnik podatku od towarów i usług”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-1. 4012.716.2023.2.IK) uznał, że: „Zatem okoliczność, że część z podjętych w odniesieniu do terenu mającego być przedmiotem sprzedaży działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu upoważnień czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców). Z kolei Kupujący dokonując ww. działania uatrakcyjnia przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal współwłasność Sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.335.2023.2.IO) uznał, że: „udzielenie Pierwotnemu Kupującemu (a w przyszłości w świetle planowanej przyrzeczonej umowy cesji również Kupującemu) przez Sprzedającą opisanych pełnomocnictw skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Pierwotnego Kupującego lub Kupującego będą podejmowane w imieniu Sprzedającej i na jej korzyść, ponieważ to ona jako właściciel nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością (...) podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, sprzedaż Nieruchomości powinna zostać uznana za dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedająca za podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-1. 4012.741.2020.2.MSO) uznał, że: „fakt zawarcia umowy przedwstępnej ze stroną kupującą, w ramach której udzielono jej pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Wnioskodawcy szeregu czynności związanych z przedmiotową działką - występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń warunkujących zawarcie umowy ostatecznej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dla przedmiotowej Nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do składania wniosków o wydanie powyższych warunków oraz ich odbioru, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do składania wniosków o wydanie powyższych warunków oraz ich odbioru, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do składania wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru decyzji - jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-3. 4012.634.2020.2.KK) wskazał, że: „w analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym - prywatnym”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3. 4012.231.2020.2.TK) stwierdził, że: „po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców (mocodawców). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań w stosunku do działki nr 1/5 uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal współwłasnością Wnioskodawców. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Wnioskodawców i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawców. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez przyszłego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej”.

Ponadto Zainteresowani wskazują, że w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.559.2020.2.LS), wydanej na wspólny wniosek Sprzedającego i spółki ... ... Sp. z o.o. (działającej w charakterze cesjonariusza), Dyrektor KIS potwierdził prezentowane powyżej stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz ww. spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydana interpretacja dotyczyła analogicznego stanu faktycznego w odniesieniu do skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości na rzecz potencjalnego nabywcy, w wyniku trwających od 2020 [r.] starań Sprzedającego oraz Małżonki zmierzających do sprzedaży Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, w ocenie Zainteresowanych sprzedaż (1) przysługującego Sprzedającemu udziału wynoszącego ½ części we współwłasności Nieruchomości zabudowanej budowlą (Studnią) oraz (2) przysługującego wspólnie Sprzedającemu i Małżonce pozostałego udziału wynoszącego ½ część we współwłasności Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 2

Nieruchomość - zarówno gruntowa, jak i zabudowana - spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy VAT.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w Ustawie VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku VAT. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 Ustawy VAT.

W szczególności, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: (a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym przepis art. 29a ust. 8 Ustawy VAT należy rozumieć w ten sposób, że w sytuacji przeniesienia prawa własności nieruchomości grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku obowiązującą dla budynku lub budowli (tak m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 555/17, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 1 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 1051/16). Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (tak np. interpretacje indywidualne Dyrektora KIS: z dnia 30 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1. 4012.229.2021.2.HW oraz z dnia 3 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.453. 2019.3.AD).

W konsekwencji, co do zasady, grunt zabudowany będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, to również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy zauważyć, że przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów Prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Pojęcie budowli zostało natomiast zdefiniowane w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, zgodnie z którym budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak wynika z przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego, na terenie Nieruchomości znajduje się Studnia służąca do nawadniania pola, a pod gruntem znajduje się Kolektor. Zarówno Studnia, jak i Kolektor stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Studnia była przedmiotem Umowy sprzedaży, natomiast Kolektor nie stanowił własności Sprzedającego i nie był przedmiotem Umowy sprzedaży. W celu ustalenia czy przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy zatem rozstrzygnąć, czy sprzedaż Studni jest zwolniona od podatku VAT.

W ocenie Zainteresowanych sprzedaż Studni podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT, ponieważ:

- Studnia stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego;

- sprzedaż Studni nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim;

- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą Studni upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniuprzepisówo podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, jeżeli podatnik użytkował na własne potrzeby dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Z przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego wynika, że transakcja sprzedaży Studni nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia. Należy bowiem zauważyć, że w stosunku do Studni doszło już w przeszłości do rozpoczęcia jej używania i od tego momentu do chwili jej sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Jak wynika z okoliczności faktycznych przedstawionych w niniejszym wniosku, Studnia została wybudowana przez ojca Sprzedającego i była użytkowana na potrzeby prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Następnie Studnia była również wykorzystywana przez Sprzedającego na potrzeby prowadzenia przekazanego mu w 1990 r. gospodarstwa rolnego. Ponadto z przedstawionych informacji wynika, że na Studnię nie ponoszono wydatków na ulepszenie przekraczających 30% jej wartości początkowej.

W związku z powyższym transakcja sprzedaży Studni spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. W konsekwencji, w świetle art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, również sprzedaż gruntu (Nieruchomości), na której znajduje się Studnia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Zatem skoro sprzedaż Nieruchomości zabudowanej Studnią będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, to dalsza analiza zwolnienia tej transakcji na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezprzedmiotowa (przepis ten może znaleźć zastosowanie jedynie w sytuacji, kiedy do dostawy nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT)

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – zrezygnowanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i opodatkowanie transakcji na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze, że sprzedaż Studni przez Sprzedającego oraz Małżonkę korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, Sprzedający, Małżonka oraz Kupujący byli uprawnieni do złożenia w akcie notarialnym obejmującym Umowę sprzedaży stosownego oświadczenia i rezygnacji z ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT (przy spełnieniu określonych w nim warunków).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.559.2020.2.LS) wydanej na wniosek Sprzedającego i spółki ... ... Sp. z o.o. (działającej w charakterze cesjonariusza) w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego, w której Dyrektor KIS potwierdził, że sprzedaż Nieruchomości wraz ze Studnią korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, a równocześnie Sprzedający i kupujący mogą złożyć oświadczenie w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia transakcji od podatku VAT.

Jak wskazał Dyrektor KIS w uzasadnieniu ww. interpretacji: „(…) planowana sprzedaż studni (budowli) będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu (działki nr ...), na której znajduje się ww. budowla również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. (...) Odnosząc się z kolei do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania dostawy przedmiotowej budowli (studni) - wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż dla dostawy budowli zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to Zainteresowani przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, będą mogli zrezygnować ze zwolnienia i opodatkować dostawę z zastosowaniem odpowiedniej dla tej czynności stawki”.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w związku z rezygnacją z zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, przedmiotowa Transakcja nie jest zwolniona od podatku VAT i podlega opodatkowana VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że:

- Kupujący w momencie zawarcia Umowy sprzedaży był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce, spełniającym ustawową definicję podatnika, zawartą w art. 15 Ustawy VAT;

- Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość (w tym udział zakupiony od Sprzedającego i Małżonki oraz pozostały udział zakupiony od Sprzedającego) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT - jak już wskazano powyżej Kupujący zamierza realizować na niej inwestycję w postaci budowy magazynu wraz z biurem, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Kupującego działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem VAT;

- Transakcja podlega opodatkowaniu VAT (por. uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1);

- pomimo, że Transakcja podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, to w następstwie złożonego oświadczenia Sprzedający i Kupujący zrezygnowali z ww. zwolnienia i wybrali opodatkowanie transakcji VAT na zasadach ogólnych (por. uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 2).

W konsekwencji należy stwierdzić, że przesłanki warunkujące prawo Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony są spełnione w przedstawionym stanie faktycznym. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w związku z opodatkowaniem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Zainteresowani wskazują, że przysługiwanie prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie nabywcy Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012. 559.2020.2.LS), wydanej na wspólny wniosek Sprzedającego i spółki ... ... Sp. z o.o. (działającej w charakterze cesjonariusza), w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego, w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko, zgodnie z którym ww. spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Jak wskazał Dyrektor KIS w powołanej interpretacji indywidualnej: „(…) w analizowanym przypadku wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia działki będą spełnione, bowiem jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz działka będąca przedmiotem zbycia będzie wykorzystywana przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów, w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu udziału w działce nr 1 zabudowanej studnią zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie ją wykorzystywał do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, w ocenie Zainteresowanych, w związku z przedmiotową Transakcją, Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Ocena stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od toarów i usług (we wniosku pytania nr 1-3) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej jako: „ustawa”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W myśl art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie są kwestie:

- opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w Nieruchomości;

- zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości;

- prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedający działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że 5 marca 2024 r. Sprzedający (wraz z Małżonką) zawarł z Pierwotnym Kupującym Przedwstępna umowę sprzedaży Nieruchomości (działki nr ..., zabudowana budowlą – studnią). Z kolei 3 czerwca 2024 r. została zawarta Umowa cesji, w wyniku której Pierwotny Kupujący przeniósł na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży. Tego samego dnia Sprzedający (wraz z Małżonką) sprzedał Kupującemu udziały w Nieruchomości. W przeszłości Nieruchomość stanowiła część gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Sprzedającego wraz Małżonką. W 2021 r. działka nr ... została wyłączona z produkcji rolniczej. Na Nieruchomości znajduje się Studnia, stanowiąca budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym jej przeznaczenie zostało określone jako tereny dróg zbiorczych oraz tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Sprzedający w przeszłości podejmował czynności mające na celu sprzedaż Nieruchomości. W 2020 r. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnym kupującym, który planował dokonanie cesji z tej umowy na inną spółkę, jednak nie doszło do tej transakcji. Przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości przewidywała, że umowa sprzedaży zostanie zawarta po spełnieniu szeregu warunków przedstawionych w stanie faktycznym. Sprzedający i Małżonka udzielili osobom wyznaczonym przez Pierwotnego Kupującego pełnomocnictw do samodzielnego:

- uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

- uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

- zawarcia w imieniu Sprzedającego i Małżonki umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

- uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

Wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 535 tej ustawy:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 389 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym – zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia

udzielenia pełnomocnictwa, uregulowanego w Kodeksie cywilnym, w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Sprzedający udzielił Pierwotnemu Kupującemu pełnomocnictwa do wykonywania szeregu czynności. Wobec powyższego czynności wykonane na podstawie udzielonego pełnomocnictwa przez Pierwotnego Kupującego, a następnie Kupującego, wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej (mocodawcy), czyli Sprzedającego.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający podejmował działania w sposób zorganizowany i planowy, co wyklucza sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Aktywność Sprzedającego w tym zakresie była podobna do prowadzonej przez podmioty dokonujące profesjonalnego obrotu nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10.

Zatem stwierdzić należy, że zbycie przez Sprzedającego udziałów w Nieruchomości (działce nr ..., zabudowanej Studnią) zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, stanowi dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Występują bowiem przesłanki stanowiące podstawę do uznania Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż ta stanowi, wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Nieruchomość (działka nr ...) jest zabudowana Studnią stanowiącą budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Zatem przedmiotem transakcji była dostawa budowli posadowionej na działce nr ....

Przepis art. 43 ust. 1 ustawy zawiera katalog zwolnień od podatku. Przy czym w przypadku dostawy budynku, budowli lub ich części w pierwszej kolejności należy ocenić, czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Gdy mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W opisie stanu faktycznego Sprzedający wskazał, że od pierwszego zasiedlenia Studni do momentu dostawy upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Oznacza to, że dostawa Studni w ramach opisanej transakcji nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie był krótszy niż 2 lata. W takich okolicznościach do opisanej sprzedaży znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że grunt wchodzący w skład Nieruchomości (działki nr ... zabudowanej Studnią), w przypadku zrealizowanej transakcji sprzedaży, podzielił byt prawny zbywanej budowli, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

Bowiem w myśl art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z faktem, że dostawa Studni posadowionej na Nieruchomości będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, to nie znajdzie w tym wypadku zastosowania ani zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie ma charakteru bezwzględnego. Podatnik może zrezygnować z tego zwolnienia wówczas, gdy zarówno dostawca, jak i nabywca spełnią warunki wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

W niniejszej sprawie zarówno budowla w postaci Studni, jak również grunt na działce nr ..., na której jest posadowiona ta budowla, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy tym Zainteresowani mieli możliwość rezygnacji z tego zwolnienia spełniając warunki wskazane w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. W opisie stanu faktycznego wskazano, że w momencie dokonania transakcji Sprzedający i Kupujący występowali jako czynni podatnicy VAT. Ponadto Zainteresowani złożyli w akcie notarialnym obejmującym Umowę sprzedaży oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybierają opodatkowanie dostawy budowli znajdującej się Nieruchomości. Zatem w sytuacji, gdy Sprzedający i Kupujący skutecznie złożyli zgodne oświadczenie, spełniające warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to dostawa budowli (Studni na działce nr ...) w ramach Umowy sprzedaży była opodatkowana podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji wynika, że sprzedaż udziałów w Nieruchomości obejmującej działkę nr ... zabudowanej Studnią, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT, a nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Kupujący ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury, dokumentującej opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (we wniosku pytanie nr 4) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawców, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Informuję również, że na podstawie art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej, w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych. Wobec tego przedmiotem interpretacji indywidualnej nie może być ocena prawna w zakresie prawidłowości zastosowanej stawki podatku VAT (podstawowej, obniżonej) dla świadczenia usług oraz dostaw towarów, gdyż w zakresie stawek VAT obowiązujących po 30 czerwca 2020 r. wydawane są wiążące informacje stawkowe (WIS).

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu Organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej jako: ”Ordynacja podatkowa”). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

XXXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa – Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej.

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 13 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.294.2024.3.MAZ