Interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.540.2024.2.MS2

Możliwości opodatkowania działalności ryczałtem - lekarz.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W dniu 2 września 2023 r. rozpoczął Pan prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest specjalistyczna praktyka lekarska. Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i na rok 2024 r. wybrał opodatkowanie w formie zryczałtowanego podatku regulowanego przez ustawę z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zamierza Pan również w kolejnych latach korzystać z opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku regulowanego przez ustawę z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Od 1 stycznia 2023 r. jest Pan zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w Szpitalu (…) (dalej: Szpital) na stanowisku "Starszy asystent" w (...) Oddziale (…). W zakres obowiązków pracowniczych wchodzą poniższe czynności:

• diagnozowanie i leczenie pacjentów,
• udzielanie wyczerpujących informacji o stanie zdrowia pacjentowi oraz osobie przez niego wskazanej,
• dbałość o pacjentów w czasie ich pobytu w Oddziale zgodnie z Kartą Praw Pacjenta oraz Regulaminem Oddziału,
• prawidłowa gospodarka lekami,
• dbałość o powierzony sprzęt medyczny,
• staranne prowadzenie dokumentacji medycznej zgodnie z obowiązującymi przepisami,
• terminowe opracowywanie historii choroby pacjenta wypisanego z Oddziału,
• udzielanie konsultacji w SOR oraz we wszystkich oddziałach Szpitala,
• współpraca ze wszystkimi komórkami organizacyjnymi Szpitala,
• nadzór nad pracą i doszkalanie młodszych asystentów, lekarzy stażystów oraz średniego i niższego personelu Oddziału,
• pełnienie dyżurów oraz nadzór nad pracą kadry pielęgniarskiej oraz personelu pomocniczego w czasie pełnienia dyżurów,
• uczestnictwo w procesie adaptacji zawodowej nowo zatrudnionych lekarzy,
• znajomość i przestrzeganie aktualnie obowiązujących w Szpitalu uregulowań w ramach Systemu Zarządzania Jakością,
• wykonywanie innych czynności zleconych przez przełożonych wchodzących w zakres uprawnień zawodowych zgodnie z przepisami o zawodzie lekarza.

Planuje Pan w 2024 r. zawrzeć ze Szpitalem umowę cywilnoprawną w ramach prowadzanej indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie wykonywanie:

1.specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w zakresie wykonywania badań i zabiegów endoskopowych w Pracowni endoskopii Szpitala w godzinach pomiędzy 8.00 a 15.00 dla pacjentów Szpitala (tzw. tryb dzienny), zwanych dalej świadczeniami zdrowotnymi,

2.specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w zakresie wykonywania konsultacji medycznych związanych z kwalifikacją do zabiegów endoskopowych w Pracowni endoskopii Szpitala w godzinach pomiędzy 8.00 a 15.00 dla pacjentów hospitalizowanych w Szpitalu,

3.pozostawanie w gotowości do udzielania całodobowych specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w zakresie wykonywania badań i zabiegów endoskopowych w Pracowni endoskopii Szpitala w godzinach pomiędzy 15.00 a 8.00 dnia następnego (w dni powszednie) oraz pomiędzy 8.00 a 8.00 dnia następnego (w soboty, niedziele i święta oraz dni wolne od pracy ustalone u udzielającego zamówienia) oraz ich udzielanie w razie zgłoszenia przez udzielającego zamówienia potrzeby ich wykonania (tzw. tryb dyżurowy).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych złożył Pan Naczelnikowi Urzędu Skarbowego jeszcze w 2023 r., przy zakładaniu działalności gospodarczej.

Dla celów działalności gospodarczej prowadzi Pan ewidencję przychodów.

Pana zdaniem, usługi (ich zakres), nie są/nie będą w ogóle zbieżne z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę na stanowisku „Starszego asystenta” z uwagi na to, że zamierza Pan zawrzeć ze Szpitalem umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie wykonywanie usług w oddzielnej jednostce organizacyjnej Szpitala, tj. w Pracowni endoskopii. Usługi będą polegały przede wszystkim na wykonywaniu badań i zabiegów endoskopowych oraz wykonywaniu konsultacji medycznych związanych z kwalifikacją do takich zabiegów. Dodatkowo przedmiotem tej umowy będzie pozostawanie w gotowości do świadczenia ww. usług. Zatrudnienie w ramach umowy o pracę obejmuje innego rodzaju obowiązki, a dodatkowo praca jest wykonywana na innym Oddziale, aniżeli miejsce świadczenia planowanych usług.

W odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności nie występują/nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pana przychód nie przekroczył/nie przekroczy w roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym zamierza Pan skorzystać z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pytania

1.Czy przychód z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej może być opodatkowany w 2024 r. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

2.Czy przychód z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej może być opodatkowany w latach kolejnych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pana stanowisko w sprawie

1.Pana zdaniem, przychód z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej może być opodatkowany w 2024 r. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

2.Pana zdaniem, przychód z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej może być opodatkowany w latach kolejnych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2.wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Powyższe wyłączenie występuje jedynie w sytuacji, w której wykonywane w ramach świadczonych usług czynności będą odpowiadały czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy. W tym miejscu należy wskazać, iż wyjaśnienie znaczenia sformułowania "odpowiadających czynnościom" stanowiło już niejednokrotnie przedmiot rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dla przykładu w wyroku z 20 lipca 2010 r., sygn. II FSK 516/09 Sąd, wyjaśniając ww. pojęcie, odwołał się do reguł wykładni językowej. W uzasadnieniu wskazał, iż:"(...) zwrot normatywny odpowiadających czynnościom” (...) nie jest definiowany w omawianej ustawie podatkowej, jak również nie definiują go przepisy innych ustaw. W związku z tym dla jego zrozumienia należy posłużyć się regułami wykładni językowej, a konkretnie języka ogólnego polskiego i kontekstem tego zwrotu w zdaniu, które go zawiera. »Odpowiadający« to przymiotnik odczasownikowy od czasownika odpowiadać. W języku polskim odpowiadać to m.in. być pod pewnym względem podobnym do czegoś, takim samym jak coś innego; być niesprzecznym, zgodnym z czymś: figury geometryczne, elementy dwu zbiorów odpowiadają sobie. Odpis, duplikat, kopia odpowiada dokładnie duplikatowi (Słownik współczesnego języka polskiego, Przegląd Readers Digest, Warszawa 1998, tom I, str. 658); być zgodnym z czymś, takim samym, jak coś innego (Wielki słownik języka polskiego, red. naukowa E. Polański, Krakowskie Wydawnictwo Naukowe, Kraków 2009, str. 550)".Natomiast w wyroku z dnia 18 września 2018 r., sygn. II FSK 2416/16 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: "zwrot »odpowiadający czynnościom« należy odnosić do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy".

Mając na uwadze powyższe, przy dokonaniu interpretacji pojęcia "odpowiadający czynnościom", należy, zgodnie z powołaną linią orzeczniczą, rozumieć wyłącznie czynności tożsame, czyli takie same. Zatem jedynie w przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę jest tożsamy z usługami świadczonymi w ramach działalności gospodarczej, można mówić o pozbawieniu podatnika prawa do skorzystania z opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zamierza Pan zawrzeć ze Szpitalem umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie wykonywanie usług w oddzielnej jednostce organizacyjnej Szpitala, tj. w Pracowni endoskopii. Usługi będą polegały przede wszystkim na wykonywaniu badań i zabiegów endoskopowych oraz wykonywaniu konsultacji medycznych związanych z kwalifikacją do takich zabiegów. Dodatkowo przedmiotem tej umowy będzie pozostawanie w gotowości do świadczenia ww. usług. Zatrudnienie w ramach umowy o pracę obejmuje innego rodzaju obowiązki, a dodatkowo praca jest wykonywana na innym Oddziale, aniżeli miejsce świadczenia planowanych usług.

Stoi Pan więc na stanowisku, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka wykluczająca możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 omawianej ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden ze wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym i na rok 2024 r. wybrał opodatkowanie w formie zryczałtowanego podatku. Zamierza Pan również w kolejnych latach korzystać z opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W dniu 2 września 2023 r. rozpoczął Pan prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest specjalistyczna praktyka lekarska. Od 1 stycznia 2023 r. jest Pan zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w Szpitalu na stanowisku "Starszy asystent" w (...) Oddziale (…). Planuje Pan w 2024 r. zawrzeć ze Szpitalem umowę cywilnoprawną w ramach prowadzanej indywidualnej działalności gospodarczej. Pana zdaniem, usługi (ich zakres), nie są/nie będą w ogóle zbieżne z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę na stanowisku „Starszego asystenta” z uwagi na to, ze zamierza Pan zawrzeć ze Szpitalem umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie wykonywanie usług w oddzielnej jednostce organizacyjnej Szpitala, tj. w Pracowni endoskopii. Usługi będą polegały przede wszystkim na wykonywaniu badań i zabiegów endoskopowych oraz wykonywaniu konsultacji medycznych związanych z kwalifikacją do takich zabiegów. Dodatkowo przedmiotem tej umowy będzie pozostawanie w gotowości do świadczenia ww. usług. Zatrudnienie w ramach umowy o pracę obejmuje innego rodzaju obowiązki, a dodatkowo praca jest wykonywana na innym Oddziale, aniżeli miejsce świadczenia planowanych usług.

Zatem skoro świadczone przez Pana usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz oddzielnej jednostki organizacyjnej Szpitala, tj. na rzecz Pracowni endoskopii różnią/będą różnić się od tych, które wykonywał Pan na stanowisku Starszego asystenta w ramach umowy o pracę zawartej ze Szpitalem, to w przypadku świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz Pracowni endoskopiimoże Pan korzystać w 2024 r. oraz w latach kolejnych z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Podsumowanie: przychód z prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej może być opodatkowany w 2024 r. oraz w latach kolejnych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej, w Pana sprawie, wydając interpretację prawa podatkowego, nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę są lub będą tożsame z usługami, które świadczy Pan ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).