Interpretacja indywidualna z dnia 29 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.359.2024.3.RMA 0114-KDIP3-1.4011.543.2024.3.MK1

Brak obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego w związku z otrzymanym odszkodowaniem.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych wskazuję, iż w związku z uznaniem pytania 1 za prawidłowe w podatku od towarów i usług, odpowiedź na pytanie 2 stała się niezasadna.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 26 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy w podatku od towarów i usług prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów i braku obowiązku jego korekty w związku z otrzymanym odszkodowaniem, a w podatku dochodowym od osób fizycznych możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodów podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (lub „Podatnik”) jest osobą fizyczną, posiada miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce.

Wnioskodawca do 24 sierpnia 2022 r. prowadził hodowlę drobiu na terytorium Polski w ramach gospodarstwa rolnego, będącego działami specjalnymi produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 Ustawy o PIT. Uzyskiwane przychody z prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca rozliczał na zasadach z art. 30c ustawy o PIT (tj. podatkiem liniowym).

Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z prowadzoną działalnością Podatnik dokonywał nabyć towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. dokonywał m.in. nabyć piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada, od których to wydatków zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z wystąpieniem w kwietniu 2021 r. w gospodarstwie Wnioskodawcy (...) wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii (...) wydał decyzję (...), zgodnie z którą uznał gospodarstwo Wnioskodawcy na fermie położonej w miejscowości (...) za gospodarstwo kontaktowe (gospodarstwo zlokalizowane w bliskim sąsiedztwie, gdzie stwierdzono ognisko grypy ptaków - odległość mniejsza niż 500 metrów) i nakazał m.in. niezwłoczne zabicie pod nadzorem Powiatowego Lekarza Weterynarii w (...) drobiu i innych ptaków w sposób wykluczający rozprzestrzenianie się czynnika chorobotwórczego, tj. wirusa wysoce zaraźliwej grypy ptaków, w szczególności podczas ich transportu.

Zgodnie z art. 49 ust. 1, 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (dalej: ustawa o ochronie zdrowia zwierząt) po wykonaniu decyzji (...) nakazującej m.in. zabicie drobiu, na wniosek Wnioskodawcy z dnia 27 lipca 2021 r. Powiatowy Lekarz Weterynarii w (...) wydał decyzję (...), zgodnie z którą przyznał odszkodowanie ze środków budżetu państwa za zabity drób. Zgodnie z art. 49 ust. 2 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt odszkodowanie przysługuje w wysokości wartości rynkowej zwierzęcia, przez którą należy uznać najbardziej prawdopodobną cenę, możliwą do uzyskania za zwierzę, określoną na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku.

Wartość rynkowa zwierząt została określona na podstawie średniej z 3 kwot oszacowania przyjętych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii oraz 2 rzeczoznawców wyznaczonych przez tego Lekarza z prowadzonej przez niego listy rzeczoznawców.

Wartość rynkowa zwierząt określona została w trybie określonym w rozporządzeniu z dnia 30 lipca 2009 r. w sprawie rzeczoznawców wyznaczonych przez powiatowego lekarza weterynarii do prowadzenia szacowania (Dz. U. Nr 142 poz. 1161, dalej: rozporządzenie w sprawie rzeczoznawców). Z czynności szacowanie sporządzono protokół z dnia 19 kwietnia 2021 r. (...).

Odszkodowanie zostało wypłacone w kwocie brutto, czyli w kwocie uwzględniającej rynkową wartość utylizowanego stada i nie zostało opodatkowane podatkiem VAT.

W stanie faktycznym, którego dotyczy niniejszy wniosek, poprzez złożenie w styczniu 2024 r. korekt rozliczenia w podatku VAT za okres, w którym Wnioskodawca faktycznie otrzymał odszkodowanie przyznane wyżej przywołaną decyzją nr (...) z dnia 9 sierpnia 2021 r., tj. w rozliczeniu za wrzesień 2021 r. Wnioskodawca dokonał korekty podatku naliczonego poprzez zmniejszenie podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada (z okresu od dnia nabycia piskląt do chwili ich uśmiercenia), niemniej ma wątpliwości, czy obowiązek dokonania takiej korekty na nim spoczywał.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, przysługujące Wnioskodawcy w dacie dokonania zakupów prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur - z okresu od dnia nabycia piskląt do chwili ich uśmiercenia - dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada, na skutek przyznanego w późniejszym okresie odszkodowania nie uległo zmianie, tj. czy prawidłowym jest, że Wnioskodawca w związku z uśmierceniem zwierząt i otrzymaniem odszkodowania nie jest obowiązany do korekty/zmniejszenia związanego z tymi zakupami uprzednio odliczonego podatku VAT?

2.W sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1) za nieprawidłowe, czy Wnioskodawca kwotę skorygowanego podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1)

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, przysługujące Wnioskodawcy w dacie dokonania zakupów prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur - z okresu od dnia nabycia piskląt do chwili ich uśmiercenia - dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada, na skutek przyznanego w późniejszym okresie odszkodowania nie uległo zmianie, tj. Wnioskodawca w związku z uśmierceniem zwierząt i otrzymaniem odszkodowania nie jest obowiązany do korekty/zmniejszenia związanego z tymi zakupami uprzednio odliczonego podatku VAT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, tj. wykonującemu samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności oraz nabyty towar (bądź usługa) musi być wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca nabył pisklęta oraz inne towary i usługi niezbędne do zaspokojenia potrzeb stada, które po zakończeniu procesu produkcyjnego miał zamiar sprzedać i na moment nabycia towarów usług nie istniały żadne przesłanki, które uniemożliwiały Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną gotowych produktów. Zatem w momencie zakupu towarów i usług istniał związek z planowaną opodatkowaną sprzedażą wyrobów gotowych wytworzonych przy ich użyciu.

Dopiero w momencie wystąpienia ognisk ptasiej grypy i wydaniem decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii Wnioskodawca zmuszony był do utylizacji stada i produktów zakupionych w celu utrzymania stada.

Regulacje Ustawy o VAT w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego, tj. art. 91 ust. 1 i nast. Ustawy o VAT nie wskazują wprost zniszczenia towarów (a tym bardziej z nakazu organu) jako przesłankę skutkującą obowiązkiem korekty podatku naliczonego. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 91 ust. 1 Ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z kolei, zgodnie z art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zniszczenie towarów (z nakazu organu) nie zostało wymienione w ustawie o VAT jako przesłanka korekty podatku VAT naliczonego. Zakup towarów, od których został odliczony podatek VAT w momencie ich zakupu wykazywał bezsporny związek z czynnościami opodatkowanymi, tj. z przyszłą sprzedażą żywca (brojler). Fakt, iż Wnioskodawca zobowiązany był do utylizacji drobiu w związku z nakazem organu nie skutkuje zmianą pierwotnego przeznaczenia nabytych towarów, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, w przypadku której taka korekta byłaby obowiązkowa. Gdyby nie wydana decyzja Powiatowego Lekarza Weterynarii Wnioskodawca przeznaczyłby drób na sprzedaż, tj. nabyte towary służyłyby czynnościom opodatkowanym, tj. Wnioskodawca dokonałby opodatkowanej sprzedaży żywca (brojler).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy w sytuacji, kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w wydanych interpretacjach indywidulanych m.in. w interpretacji z dnia 27 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.456.2021.1.DS, w której organ uznał, że „Tym samym w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane. (...) Spółka wstrzymała produkcję i jest zmuszona zutylizować wyroby gotowe i masę kosmetyczną ze względu na zakaz ich sprzedaży. Jest to sytuacja niezależna od woli Wnioskodawcy. Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na związek tej produkcji wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, a zaniechanie produkcji i konieczność utylizacji wytworzonych wyrobów gotowych nastąpiło z przyczyn niezależnych – decyzji Głównego Inspektoratu Sanitarnego – nie skutkuje więc zmianą pierwotnego przeznaczenia nabytych materiałów. Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT. Podsumowując, Spółka w momencie nabycia materiałów niezbędnych do wytworzenia żeli hydroalkoholowych, które obowiązana jest zutylizować z powodu zakazu wprowadzenia ich do obrotu, miała z tytułu ich nabycia prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Spółka nie będzie również miała obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego w związku z ich nabyciem, w momencie utylizacji.” oraz w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.50.2022.2.ICZ „Podsumowując, należy stwierdzić, że zachowują Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw. Powyższe wynika z faktu, że na moment ponoszenia wydatków związanych z nabyciem paliw miały one służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym (sprzedaż towarów) w związku z czym Państwa Spółka odliczała/będzie odliczać podatek naliczony, natomiast Utylizacja 1, 2 i 3 opisana we wniosku, następuje z przyczyn trudnych do przewidzenia w momencie nabycia tego typu towaru oraz z przyczyn niezależnych w chwili ponoszenia wydatków na jego zakup. Reasumując, nie są Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego z tytułu nabycia paliw, które następnie zostały przekazane do utylizacji w sytuacjach opisanych w ramach Utylizacji 1, Utylizacji 2, Utylizacji 3”.

Również w orzecznictwie TSUE wskazuje się, że podatnik zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności. Tak m.in.: w wyroku Trybunału (pierwsza izba) z dnia 17 października 2018 r. w sprawie C-249/17: „Zasada neutralności VAT w odniesieniu do obciążenia finansowego przedsiębiorstwa wymaga, by ponoszenie pierwszych kosztów inwestycyjnych na potrzeby i na cele przedsiębiorstwa było uznawane za działalność gospodarczą, i z zasadą tą byłoby sprzeczne, gdyby działania te rozpoczynały się dopiero w chwili, gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja zagrażałaby obciążeniem przedsiębiorcy kosztem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, uniemożliwiając mu odliczenie tego podatku, i dokonywałaby arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi na potrzeby przedsiębiorstwa w zależności od tego, czy są one dokonywane przed faktycznym jej rozpoczęciem czy w trakcie jej prowadzenia (wyrok z dnia 21 marca 2000 r., Gabalfrisa i in., od C-110/98 do C-147/98, EU:C:2000:145, pkt 45 i przytoczone tam orzecznictwo). 25 Ponadto powstałe już prawo do odliczenia trwa, nawet jeżeli planowana działalność gospodarcza nie została później zrealizowana, a co za tym idzie nie zaowocowała transakcjami podlegającymi opodatkowaniu (wyrok z dnia 29 lutego 1996 r., INZO, C-110/94, EU:C:1996:67, pkt 20) lub podatnik nie mógł wykorzystać towarów lub usług uprawniających do odliczenia w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu z uwagi na okoliczności niezależne od jego woli (wyroki: z dnia 8 czerwca 2000 r. Midland Bank, C-98/98, EU:C:2000:300 pkt 22; z dnia 15 stycznia 1998 r. Ghent Coal Terminal, C‑37/95, EU:C:1998:1, pkt 20). Inna wykładnia byłaby sprzeczna z zasadą neutralności VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa. Przy traktowaniu pod względem podatkowym tej samej działalności inwestycyjnej mogłaby ona stworzyć nieuzasadnione różnice między przedsiębiorstwami już dokonującymi transakcji podlegających opodatkowaniu i innymi, które poprzez inwestycje zamierzają rozpocząć działalność będącą źródłem transakcji podlegających opodatkowaniu. Podobnie powstają arbitralne różnice między tymi ostatnimi przedsiębiorstwami w odniesieniu do tego, że ostateczna akceptacja odliczeń zależy od kwestii tego, czy takie inwestycje prowadzą do opodatkowanych transakcji czy do nich nie prowadzą (wyrok z dnia 29 lutego 1996 r., INZO, C-110/94, EU:C:1996:67, pkt 22)” oraz w wyroku Trybunału (dziesiąta izba) z dnia 6 października 2022 r. w sprawie C-293/21: „Mając na względzie całość powyższych rozważań, na pierwszą część przedstawionego pytania należy odpowiedzieć, że art. 184-187 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, iż podatnik jest zobowiązany do dokonania korekt odliczeń VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług służących do wytworzenia dóbr inwestycyjnych, w przypadku gdy ze względu na decyzję właściciela lub jedynego akcjonariusza tego podatnika o postawieniu tego podatnika w stan likwidacji oraz ze względu na wniosek o wykreślenie owego podatnika z rejestru podatników VAT i jego wykreślenie wytworzone dobra inwestycyjne nie były i nigdy nie będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, czego sprawdzenie należy do sądu odsyłającego. W drugiej kolejności, zgodnie z orzecznictwem Trybunału, art. 167, 168, 184 i 185 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia VAT naliczonego od towarów i usług nabytych w celu dokonania transakcji podlejących opodatkowaniu zostaje zachowane, w sytuacji gdy początkowo przewidziane projekty inwestycyjne zostały zaniechane z uwagi na okoliczności niezależne od woli podatnika i nie należy dokonywać korekty tego VAT, jeżeli podatnik nadal ma zamiar wykorzystywać rzeczone towary do celów działalności podlegającej opodatkowaniu (wyrok z dnia 12 listopada 2020 r., ITH Comercial Timișoara, C-734/19, EU:C:2020:919, pkt 46)”.

Ad. 2)

W sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwotę skorygowanego podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a Ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów: a) podatek naliczony: - jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, - w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zatem, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a Ustawy o PIT kwota podatku naliczonego (niepodlegająca odliczeniu) stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT tj. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT.

Odnosząc się do powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki: (i) pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, (ii) nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT (iii) być właściwie udokumentowany.

Wydatki poniesione przez podatnika, zostały poniesione w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i w celu osiągnięcia przychodu, ponadto wydatki nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów tj. w art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT. Przepisy ustawy nie ograniczają prawa podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów, ale które z przyczyn niezależnych od podatnik nie przyniosły spodziewanego przychodu.

W związku z powyższym Wnioskodawcy w sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwotę skorygowanego podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W tym miejscu należy podkreślić, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej powoływano się również w sprawach dotyczących przypadków, gdy z powodów niezależnych od podatnika, podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania. Sytuacja tego rodzaju miała miejsce m.in. w przypadku spółki belgijskiej, która dokonała odliczenia podatku VAT związanego z robotami inwestycyjnymi przeprowadzonymi na nabytej przez firmę działce (sprawa C-37/95 Ghent Coal Terminal NV). TSUE stwierdził, że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Wyrażoną w ww. art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Stwierdzenie, czy konieczność korekty rzeczywiście zachodzi wymaga zbadania okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych.

Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń TSUE wydanych na kanwie przepisu art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C-110/94 między Intercommunale voor Zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim.

W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności” (C-110/94). Zatem podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tytułu towarów i usług nabytych w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też – podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.

Tym samym w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną, do 24 sierpnia 2022 r. prowadził Pan hodowlę drobiu na terytorium Polski w ramach gospodarstwa rolnego, będącego działami specjalnymi produkcji rolnej.

Jest Pan również czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z prowadzoną działalnością dokonywał Pan nabyć towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. dokonywał m.in. nabyć piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada, od których to wydatków zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z wystąpieniem w kwietniu 2021 r. w Pana gospodarstwie wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzję, zgodnie z którą uznał Pana gospodarstwo za gospodarstwo kontaktowe i nakazał m.in. niezwłoczne zabicie pod nadzorem Powiatowego Lekarza Weterynarii drobiu i innych ptaków w sposób wykluczający rozprzestrzenianie się czynnika chorobotwórczego, tj. wirusa wysoce zaraźliwej grypy ptaków, w szczególności podczas ich transportu.

Po wykonaniu decyzji nakazującej m.in. zabicie drobiu, na Pana wniosek z 27 lipca 2021 r. Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzję z 9 sierpnia 2021 r., zgodnie z którą przyznał odszkodowanie ze środków budżetu państwa za zabity drób.

Odszkodowanie zostało wypłacone w kwocie brutto, czyli w kwocie uwzględniającej rynkową wartość utylizowanego stada i nie zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Poprzez złożenie w styczniu 2024 r. korekt rozliczenia w podatku VAT za okres, w którym faktycznie otrzymał Pan odszkodowanie przyznane wyżej przywołaną decyzją, tj. w rozliczeniu za wrzesień 2021 r., dokonał Pan korekty podatku naliczonego poprzez zmniejszenie podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada (z okresu od dnia nabycia piskląt do chwili ich uśmiercenia).

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy w dacie dokonania zakupów miał Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada oraz czy na skutek przyznanego odszkodowania prawo to nie uległo zmianie, tj. nie miał Pan obowiązku dokonać korekty odliczenia.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że zakupu towarów i usług (piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada) dokonywał Pan z zamiarem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych - sprzedaży brojlerów. Natomiast konieczność zabicia drobiu i innych ptaków wyniknęła z przyczyn niezależnych od Pana, tzn. wydania decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii w związku z wystąpieniem wysoce zjadliwej grypy ptaków.

Zatem w dacie dokonania zakupów przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie piskląt oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada - za okres od dnia nabycia piskląt do chwili ich uśmiercenia. Powyższe wynika z faktu, że jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT i na moment ponoszenia wydatków związanych z nabyciem towarów i usług miały one służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym (sprzedaży towarów - brojlerów).

Ponadto nie jest Pan zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego w związku z uśmierceniem zwierząt i otrzymaniem odszkodowania. Nie można bowiem w opisanej sytuacji stwierdzić, że w odniesieniu do nabytych piskląt (oraz innych towarów i usług niezbędnych do zaspokojenia potrzeb stada), które to pisklęta z przyczyn niezależnych od Pana nie zostały sprzedane (w postaci żywca – brojlerów), doszło do zmiany przeznaczenia towarów. A tylko wówczas jest obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego na wcześniejszym etapie.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Uzależnił Pan odpowiedź na pytanie nr 2 od stanowiska Organu w zakresie pytania nr 1, tzn. oczekuje Pan odpowiedzi na pytanie nr 2 jedynie w sytuacji uznania Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe. W związku z tym, że Pana stanowisko dotyczące pytania nr 1 uznałem za prawidłowe, odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).