Interpretacja indywidualna z dnia 28 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.238.2023.9.AA

Kontynuacja wybranej formy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 16 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 710/23 i

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 20 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 16 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 czerwca 2023 r. (wpływ 2 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Informuje Pani, że na początku roku 2022 złożyła Pani deklarację zmiany sposobu rozliczenia podatkowego z liniowego na ryczałtowy. Wcześniej przez kilka lat pracowała Pani jako lekarz na kontrakt (umowę cywilnoprawną) dla kilku podmiotów oraz dla jednego na umowę o pracę.

Od miesiąca marca 2022 zmieniła Pani jednak formalny sposób zatrudnienia w tej ostatniej firmie z umowy o pracę na kontrakt (na umowę cywilnoprawną) i nadal pracowała jako lekarz.

Dalsza praca dla tego samego pracodawcy związana jest ze znaczną zmianą obowiązków. Praca na etacie (umowa o pracę) zakończona z dniem 1 marca 2023 nakładała na Panią zadania i dodatkowe obowiązki pozalekarskie, tak zwane organizacyjno-administracyjne.

1.Organizacja pracy w gabinecie okulistycznym: podział zadań i kontrola ich wykonania przez personel pielęgniarski i pomocniczy (asystent medyczny).

2.Przeszkolenie personelu pielęgniarskiego w obsłudze nowego sprzętu (OCT, (…) itp.).

3.Bezpośredni kontakt z firmami produkującymi sprzęt okulistyczny: wypożyczanie, testowanie, negocjacje cenowe przed zakupem sprzętu do poradni okulistycznej.

4.Nadzór i odpowiedzialność za prawidłowe wykorzystanie sprzętu (personel pomocniczy).

5.Kontakt w sprawie awarii sprzętu, wadliwych odczytów, napraw gwarancyjnych i przeglądów technicznych z firmami sprzedającymi sprzęt okulistyczny.

6.Uczestnictwo w szkoleniach prawo medyczne, medycyna pracy w okulistyce, a następnie aktualizacja i wprowadzanie nowych procedur w poradni.

7.Współpraca z placówkami i podwykonawcami (kilka zewnętrznych przychodni okulistycznych (…)) w celu usprawnienia pracy gabinetu: odbieranie osobiste wyników badań, konsultacje osobiste, przyśpieszanie pilnych zabiegów.

8.Czynny udział w wyszukiwaniu i doprowadzanie do podpisywania umów (ustalanie warunków) z placówkami zewnętrznymi – podwykonawcami.

9.Rozliczanie procedur do NFZ, weryfikacja punktów kontraktowych, nadzorowanie ilości punktów przewidzianych w umowie z NFZ.

Obecnie jako pracownik kontraktowy (umowa cywilnoprawna specjalista chorób oczu) zajmuje się Pani jedynie diagnostyką i leczeniem chorób oczu, przyjmuje i bada pacjentów w ramach Narodowego Funduszu Zdrowia, pacjentów prywatnych i medycyny pracy. Wpisuje jedynie wykonane badania i procedury.

Pozostałe zadania wymienione w punktach 1-9 od marca 2023 nie znajdują się w zakresie Pani obowiązków.

Reasumując, obecnie Pani praca dotyczy tylko czynności lekarskich bez całej otoczki administracyjno-organizacyjnej. Wcześniej jako pracownik etatowy realizowała Pani zadania (wskazane w powyższych punktach) wynikające z podległości służbowej i wpisujące się w politykę i schematy biznesowe firmy (…) Sp. z o.o. Obecnie, mimo że pracuje Pani dla tego samego podmiotu, dzięki zmianie formy zatrudnienia z umowy o pracę na kontrakt (działalność gospodarcza) wykonuje Pani tylko procedury lekarskie.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania:

Czy usługi świadczone przez Panią w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy były/są/będą całkowicie zbieżne, częściowo zbieżne, czy też nie były/nie są/nie będą w ogóle zbieżne z czynnościami wykonywanymi w ramach stosunku pracy na rzecz tego pracodawcy?

Wnioskodawczyni wskazuje, że usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy będą częściowo zbieżne.

Wnioskodawczyni pragnie ustosunkować się do czynności, które będą świadczone w ramach umowy zawartej w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w pierwszej kolejności czynności świadczone w ramach umowy o pracę Wnioskodawczyni wykonywane były przez nią po wydaniu określonego polecenia/zlecenia, a procedura wykonywana była pod nadzorem pracodawcy.

Godziny pracy były ściśle uregulowane ze względu na umowę o pracę, Wnioskodawczyni nie mogła kwestionować dni, w których świadczyła usługi.

Podczas godzin pracy, w których świadczone były usługi związane z opieką medyczną, wszelkie decyzje Wnioskodawczyni musiały być konsultowane z osobami uprawnionymi do ich podjęcia, a reprezentującymi centrum medyczne.

Ponad powyższe, jak wskazano w treści stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w ramach polecenia służbowego swojego pracodawcy zobowiązana była do czynności technicznych oraz administracyjnych, które nie były bezpośrednio związane z diagnostyką i leczeniem chorób oczu, m.in.:

a)organizacji pracy w gabinecie okulistycznym, tj. kreowanie zadań oraz ich podział, w tym sprawowanie kontroli nad personelem pielęgniarskim oraz medycznym;

b)szkoleniem personelu pielęgniarskiego w zakresie obsługi specjalistycznego sprzętu okulistycznego;

c)bezpośrednim kontakcie z firmami produkującymi sprzęt okulistyczny, w tym podejmowanie czynności takich, jak: wypożyczanie, testowanie, negocjowanie cen przed zakupem opisywanego sprzętu;

d)sprawowaniu nadzorów i ponoszeniu całkowitej odpowiedzialności za wykorzystanie sprzętu okulistycznego;

e)kontakcie w sprawie awarii sprzętu, wadliwych odczytów, niezbędnych napraw gwarancyjnych i przeglądów technicznych;

f)uczestnictwa w szkoleniach z polecenia pracodawcy zw. z prawem medycznym;

g)współpracy z placówkami oraz podwykonawcami;

h)czynnego udziału w wyszukiwaniu kontrahentów i podpisywania umów z placówkami zewnętrznymi;

i)rozliczenia procedur do NFZ, weryfikacji punków kontraktowych oraz nadzorowaniu ilości punktów przewidzianych w umowie z Narodowym Funduszem Zdrowia.

Znaczna część wyżej wymienionych czynności stanowiła usługi techniczne – związane ze sprzętem medycznym, zarządzania, pośrednictwa komercyjnego oraz administracyjnej obsługi biura.

Aktualnie czynności określone w umowie zawartej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, dotyczą wyłącznie diagnostyki i leczenia chorób oczu u pacjentów z Narodowego Funduszu Zdrowia, pacjentów prywatnych oraz pacjentów medycyny pracy.

Czynności te związane są z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia ludzkiego.

Wnioskodawczyni w aktualnym stanie faktycznym świadczy na rzecz swojego kontrahenta wyłącznie usługi lekarskie – co powoduje jedynie częściową zbieżność z usługami świadczonymi w ramach ówczesnego stosunku pracy.

Ponad powyższe, w związku z umową w modelu B2B, Wnioskodawczyni ponosi pełne ryzyko gospodarcze, łącznie z solidarną odpowiedzialnością wobec pacjentów.

To od Wnioskodawczyni w głównej mierze teraz zależy poszerzenie posiadanych przez nią kwalifikacji formalnych, formułowanie własnego czasu pracy poprzez udostępnienie dyspozycyjności, diametralnie większy zakres odpowiedzialności za wykonywane czynności oraz brak podległości pracowniczej.

Do kiedy – proszę wskazać datę – była Pani zatrudniona na umowę o pracę przez podmiot, na rzecz którego obecnie świadczy Pani usługi w ramach działalności gospodarczej?

Wnioskodawczyni była zatrudniona na umowę o pracę przez podmiot, na rzecz którego obecnie świadczy usługi w ramach działalności gospodarczej, do 28 lutego 2022 roku.

Pytania

1.Czy w świetle opisanego stanu faktycznego, mimo świadczenia pracy do 28 lutego 2022 roku, dla tego samego podmiotu, ale w znacząco zmienionej formie i zakresie, Wnioskodawczyni może nadal pozostałą część roku 2022 rozliczyć zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

2.Oraz czy w kolejnym roku podatkowym 2023 Wnioskodawczyni może nadal stosować rozliczenie podatku, o którym mowa w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pytania wynikają z uzupełnienia wniosku.

Pani stanowisko w sprawie

W uzupełnieniu wyjaśniła Pani, że nie zmienia stanowiska w sprawie oceny prawnej pytań. Pani zdaniem w odpowiedzi na tak sformułowane pytania, przy uwzględnieniu, że czynności realizowane na rzecz byłego pracodawcy nie mają charakteru tożsamego, a jedynie częściowo zbieżny – może opodatkować się podatkiem, o którym mowa w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zakres świadczenia usług lekarskich, w porównaniu do innych czynności świadczonych przez Wnioskodawczynię, był marginalny.

Jak wskazano w treści pisma stanowiącego uzupełnienie, znaczna część realizowanych w ramach umowy o pracę stanowiła usługi techniczne – związane ze sprzętem medycznym, zarządzania, pośrednictwa komercyjnego oraz administracyjnej obsługi biura.

W Pani ocenie, w świetle powyższego oraz ze wskazanymi poniżej rozstrzygnięciami i wyrokami, uważa Pani, że powinna mieć możliwość rozliczenia podatku na zasadzie ryczałtowej, zarówno cały rok 2022 i w konsekwencji rok kolejny 2023.

Opodatkowanie ryczałtowe jest jasnym, prostym i przejrzystym sposobem rozliczania i było Pani wyborem już od początku 2022 roku i tak nadal chce Pani rozliczać podatek. Myśli Pani również, że intencją ustawodawcy było, poprzez wprowadzenie takiej formy rozliczeń, uczytelnienie i uproszczenie prowadzenia działalności gospodarczej lekarskiej.

Zgodnie z podobnymi do Pani sprawami oraz rozstrzygnięciami KIS z 3 lutego 2023 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1111.2022.2 BS) czy interpretacji z dnia 19 stycznia 2023 r. (sygn. 0013 KDIPT2-1.4011.953.2022.2.KD) oraz przywołanym w interpretacji dyrektora KIS wyrokiem NSA z 18 września z 2018 roku (sygn. akt II FSK2416/16), rozliczanie przez Panią podatku na zasadach ryczałtu będzie zasadne i prawidłowe zarówno w dalszej części roku 2022, jak i w roku 2023.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 26 czerwca 2023 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4011.238.2023.2.AA, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 9 lipca 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną

W dniu 20 lipca 2023 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 20 lipca 2023 r.

Wniosła Pani o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 710/23.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 3 maja 2024 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że:

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

•ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zwracam uwagę, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika zatem, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych pozbawiony jest podatnik, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał/wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Ponadto zauważam, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą i na początku 2022 roku złożyła Pani deklarację zmiany sposobu rozliczenia z podatku liniowego na podatek ryczałtowy. Do 28 lutego 2022 r. była Pani zatrudniona na umowę o pracę przez podmiot, na rzecz którego świadczy Pani usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wynika z opisu sprawy, usługi świadczone przez Panią w ramach umowy o pracę były związane z opieką medyczną. W ramach umowy o pracę była Pani również zobowiązana do wykonywania czynności technicznych oraz administracyjnych, które nie były bezpośrednio związane z diagnostyką i leczeniem chorób oczu. Natomiast czynności określone w umowie zawartej w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej dotyczą wyłącznie diagnostyki i leczenia chorób oczu. Czynności organizacyjno-administracyjne, które wykonywała Pani w ramach umowy o pracę, nie mieszczą się w zakresie Pani obowiązków wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika więc, że wykonywane czynności w ramach działalności gospodarczej dotyczą diagnostyki i leczenia chorób oczu i nie są tożsame z czynnościami związanymi z opieką medyczną, wykonywanymi przez Panią w ramach umowy o pracę, ponieważ zakres czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest węższy niż zakres czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy.

Tak więc w Pani sprawie nie zachodzi wyłączenie ze zryczałtowanej formy opodatkowania wskazane w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podsumowanie: ponieważ świadczone przez Panią w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej usługi na rzecz byłego pracodawcy nie będą tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani na podstawie umowy o pracę, może Pani w 2022 r. i 2023 r. korzystać z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).