Interpretacja indywidualna z dnia 23 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.412.2024.2.MST

Ocena możliwości skorzystania z ulgi na powrót.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi na powrót. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z 12 sierpnia 2024 r. (data wpływu: 20 sierpnia br.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan obywatelem Białorusi. Wyprowadził się Pan do Polski i chciałby się dowiedzieć, czy spełnia warunki żeby skorzystać z ulgi na powrót.

Pana sytuacja kształtuje się następująco:

•sierpień 2021 – zdał Pan egzamin w Konsulacie Polski na Białorusi na otrzymanie Karty Polaka;

•wrzesień 2021 – przyjechał Pan do Polski na program stypendialny organizowany przez (...), tj. na czas trwania programu: 10 miesięcy – do czerwca 2022 roku. W tym okresie posiadał Pan dokument o rezydencji podatkowej na Białorusi, gdzie był Pan zatrudniony do maja 2022 roku;

•październik 2021 – przyjechał Pan po odbiór Karty Polaka w Konsulacie Polski na Białorusi;

•kwiecień 2022 – na podstawie Karty Polaka dostał Pan zezwolenie na pobyt stały w Polsce;

•maj 2022 – rozwiązał Pan umowę o pracę na Białorusi;

•czerwiec 2022 – skończył Pan program stypendialny.

20 czerwca 2022 r. na podstawie karty pobytu został Pan zatrudniony na umowę o dzieło w A. i na stałe zamieszkał Pan w Polsce. Od 2023 roku jest Pan zatrudniony na umowę zlecenie w A. i tam też Pan mieszka.

Uzupełnienie wniosku

W wyniku przeniesienia się do Polski podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, ma Pan ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze z Polską niż z Białorusią, jest Pan zatrudniony w Polsce i rozlicza podatki w Polsce. Na Białorusi nie jest Pan zatrudniony. Mieszka Pan na stałe w Polsce.

W okresie obejmującym lata 2019-2021 nie przebywał Pan na terytorium RP dłużej niż 183 dni oraz między styczniem a czerwcem 2022 roku – do momentu Pana zamieszkania w Polsce na stałe – posiadał Pan dokument o rezydencji podatkowej na Białorusi, gdzie był Pan zatrudniony do maja 2022 roku. Od 20 czerwca 2022 r. na podstawie karty pobytu po raz pierwszy został Pan zatrudniony w Polsce na umowę o dzieło i na stałe zamieszkał Pan w Polsce. Od tego momentu zaczął Pan rozliczać podatki w RP.

W okresie obejmującym lata 2019-2021 mieszkał Pan i był zatrudniony na Białorusi. Nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających rok 2019.

Dysponuje Pan dokumentem o rezydencji podatkowej na Białorusi oraz książką zatrudnienia w tym państwie.

Pytanie

Czy spełnia Pan warunki, żeby skorzystać z ulgi na powrót?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, spełnia Pan warunki na otrzymanie ulgi na powrót, ponieważ po 31 grudnia 2021 r. został Pan rezydentem Polski i na stałe tu Pan zamieszkał.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

–w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu  zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych  od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3)podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

–nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

–na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W celu skorzystania z omawianej preferencji spełniony musi być wymóg uzyskiwania określonego rodzaju przychodu oraz muszą być wypełnione wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 43 ustawy.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w art. 3 i art. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W tym miejscu należy się odnieść również do umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białorusi w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Mińsku 18 listopada 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. nr 120 poz. 534).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w wyniku przeniesienia się do Polski podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – ma Pan ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze z Polską niż z Białorusią. Spełnia Pan zatem warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie sprawy wskazał Pan również, że w okresie obejmującym lata 2019-2021 nie przebywał Pan na terytorium RP dłużej niż 183 dni. W latach tych mieszkał Pan i był zatrudniony na Białorusi. Między styczniem a czerwcem 2022 roku – do momentu Pana zamieszkania w Polsce na stałe – posiadał Pan dokument o rezydencji podatkowej na Białorusi, gdzie był Pan zatrudniony do maja 2022 roku. Powyższe świadczy o spełnieniu przez Pana przesłanki wynikającej z art. 21 ust. 43 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednym z warunków wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego spełnienia uzależniona jest możliwość skorzystania z ulgi na powrót, jest natomiast posiadanie przez podatnika Karty Polaka lub spełnienie któregoś z pozostałych warunków wynikających z tego przepisu.

Tymczasem z przedstawionych przez Pana okoliczności wynika, że co prawda posiadał Pan Kartę Polaka, jednakże na jej podstawie otrzymał Pan zezwolenie na pobyt stały w Polsce, co miało miejsce w kwietniu 2022 roku. 20 czerwca 2022 r. zamieszkał Pan w Polsce na stałe na podstawie karty pobytu.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że stosownie do art. 229 ust. 7 ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 769):

Wydanie karty pobytu cudzoziemcowi, o którym mowa w art. 195 ust. 1 pkt 9, następuje po zwróceniu przez niego Karty Polaka, zgodnie z art. 20 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz.U. z 2023 r. poz. 192).

W myśl art. 195 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Zezwolenia na pobyt stały udziela się cudzoziemcowi na czas nieoznaczony, na jego wniosek, jeżeli posiada ważną Kartę Polaka i zamierza osiedlić się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na stałe.

Jak wynika przy tym z art. 240 tej ustawy:

Kartę pobytu wydaje się cudzoziemcowi, któremu udzielono:

1)zezwolenia na pobyt czasowy;

2)zezwolenia na pobyt stały;

3)zezwolenia na pobyt rezydenta długoterminowego UE;

4)zgody na pobyt ze względów humanitarnych.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 192):

Ustawa określa uprawnienia osoby, której przyznano Kartę Polaka, zwanej dalej „posiadaczem Karty Polaka”, zasady przyznawania, utraty ważności i unieważniania Karty Polaka oraz właściwość i tryb postępowania organów w tych sprawach.

W świetle art. 20 ust. 1a i ust. 3 tej ustawy:

Jeżeli posiadacz Karty Polaka nabył obywatelstwo polskie albo uzyskał zezwolenie na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiadana przez niego Karta Polaka traci ważność z mocy prawa z dniem wydania dokumentu potwierdzającego nabycie obywatelstwa polskiego albo uzyskania zezwolenia na pobyt stały.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1a, posiadacz Karty Polaka zwraca Kartę Polaka wojewodzie właściwemu ze względu na miejsce pobytu, nie później niż w terminie 14 dni od dnia, w którym:

1)doręczono mu dokument potwierdzający nabycie obywatelstwa polskiego albo

2)decyzja o uzyskaniu zezwolenia na pobyt stały stała się ostateczna.

Wobec literalnego odczytania przepisów regulujących zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności zestawiając treść lit. a) i b) w art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy, wskazać należy, że w przypadku tzw. „ulgi na powrót” powinniśmy mieć do czynienia z jedną z kategorii podatników „powracających” – tj. z podatnikiem, który we wcześniejszym okresie miał określone w lit. b miejsce zamieszkania lub posiada np. Kartę Polaka wymienioną w lit. a.

Nie spełnia Pan warunku wskazanego w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b ustawy, bowiem w okresie obejmującym lata 2019-2021 mieszkał Pan na Białorusi. Ponadto nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających rok 2019.

Na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski nie posiadał Pan również obywatelstwa polskiego, bowiem – jak Pan wskazał – jest obywatelem Białorusi.

W Pana przypadku możliwość skorzystania z ulgi na powrót jest więc uwarunkowana posiadaniem Karty Polaka. Podatnik, który posiada taką Kartę to osoba, która ma przyznaną i ważną Kartę Polaka na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie spełnił Pan zatem warunku wskazanego w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro przed przeniesieniem miejsca zamieszkania do Polski uzyskał Pan zezwolenie na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oznacza to, że na moment przeniesienia miejsca zamieszkania nie posiadał Pan ważnej Karty Polaka.

Niezależnie więc od spełnienia pozostałych przesłanek, nie przysługuje Panu prawo do skorzystania z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, co miało miejsce 20 czerwca 2022 r., posiadał Pan bowiem kartę pobytu, a nie Kartę Polaka.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).