Interpretacja indywidualna z dnia 19 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.342.2024.2.MD

Obowiązków płatnika i możliwości zastosowania zwolnienia, przy dietach przyznanych członkom zarządu oddziału związku zawodowego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 sierpnia 2024 r. (wpływ do tutejszego organu 8 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X – zwany dalej X – jest (...) związkiem zawodowym pracowników (...), zrzeszającym pracowników zatrudnionych w (...).

Oddział X jest międzyzakładową organizacją związkową o uprawnieniach zakładowej organizacji związkowej, w rozumieniu ustawy o związkach zawodowych i prawa pracy.

Celem X (...) dla (…).

X dąży do osiągnięcia wyżej wskazanych celów między innymi przez (...).

Dla realizacji wskazanych wyżej celów Prezes Oddziału X w Y, na podstawie regulaminu przyznawania diet i zwrotu kosztów uchwalonego na podstawie art. (...) Statutu X, może przyznać członkom pełniącym funkcje w Oddziale dietę na okres roku.

Zdaniem Oddziału X w Y, diety te powinny być wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym Związek nie musi pobierać od tych diet zaliczek na podatek dochodowy – do wysokości nie przekraczającej miesięcznie 3000 zł. Stanowią one bowiem zwrot kosztów dla osób pełniących obowiązki społeczne i obywatelskie w X, między innymi kosztów dojazdu.

Z treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 października 1997 r. sygn. akt III SA 253/96 wynika, że wyrażenie „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” należy rozumieć bardzo szeroko. Nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych, ani też w innych przepisach prawa. Zarówno termin „społeczny” jak i termin „obywatelski” jest bez wątpienia pojęciem wieloznacznym. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności i w jej interesie.

Powiązanie wyżej wskazanej definicji wyrażeń „społeczny” i „obywatelski” z treścią art. 1 ust. 1 ustawy z 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych oraz postanowieniami Statutu X prowadzi do wniosku, że osoby będące członkami organów statutowych, jakimi są działacze X, którzy pełnią funkcje we wskazanych władzach Związku i otrzymują na podstawie regulaminu przyznawania diet i zwrotu kosztów (uchwalonego na podstawie Statutu X) diety pokrywające wydatki ponoszone przez nich w celu realizacji zadań statutowych tej organizacji, są zatem niewątpliwie osobami wykonującymi czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Osoby te są bowiem reprezentantami pewnej, dużej społeczności – członków Związku, wybranymi w wyborach i biorą udział w działaniach na rzecz tego szerokiego grona społeczeństwa. Członkowie X wykonują swoje obowiązki statutowe społecznie, a co za tym idzie diety przyznawane im na podstawie regulaminu przyznawania diet i zwrotu kosztów są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, a X nie jest zobowiązany pobierać od tych diet zaliczek na podatek dochodowy.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wskazał, że znaczenie zwrotu „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” wyjaśniono w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 25 listopada 1997 r. sygn. akt U 6/97. Powiązanie definicji zawartej w orzeczeniu Trybunału z treścią art. 1 ustawy o związkach zawodowych oraz postanowieniami statutu prowadzi do wniosku, że przewodniczący rady związków zawodowych wykonuje swoje obowiązki statutowe społecznie. W konsekwencji, dokonując ponownej interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f., organy podatkowe będą musiały uwzględnić społeczny charakter pełnionej przez przewodniczącego funkcji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 października 2007 r. sygn. akt I SA/Ke 320/07).

Podobne stanowisko zajął Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach, który jednoznacznie stwierdził, że ustawowe zwolnienie od podatku dotyczy również diet wypłacanych działaczom związkowym (wyjaśnienia z 20 lipca 2000 r.), a także Urząd Skarbowy Warszawa-Wola, który także uznał, że diety na pokrycie wydatków z tytułu pełnienia obowiązków społecznych przewodniczącego zrzeszenia związków zawodowych (a więc funkcji tożsamej z funkcją pełnioną przez członków Zarządu Oddziału X w Y) są zwolnione z podatku (wyjaśnienia nr US.40RPŁ/415/35/2006 z 28 czerwca 2006 r.). Tożsame interpretacje podatkowe wydały także inne Urzędy Skarbowe w całym kraju (m.in. wyjaśnienia Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki z 22 listopada 2006 r. lub wyjaśnienia Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z 27 listopada 2006 r.). Podobnie Trzeci Urząd Skarbowy w Lublinie uznał, że diety wypłacane przewodniczącemu rady związków zawodowych korzystają ze zwolnienia podatkowego.

Natomiast Izba Skarbowa w Katowicach w wyjaśnieniach z 25 maja 2009 r. znak IBPB II/1/415-207/09/ASz uznała, iż diety przyznawane osobom pełniącym funkcje w Oddziale X nie będą należały do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, jeżeli istotnie Oddział nie posiada osobowości prawnej. Zatem przyznana dieta osób pełniących funkcje w Oddziale będzie przychodem, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dieta ta nie jest otrzymywana w związku z pełnieniem funkcji w organie osoby prawnej, o którym mowa w art. 13 pkt 7 powołanej ustawy. Korzystne dla działaczy związkowych interpretacje wydały również: Urząd Skarbowy Wrocław-Krzyki (wyjaśnienia z 22 listopada 2006 r.). Urząd Skarbowy Kraków-śródmieście (wyjaśnienia z 6 listopada 2006 r.), Urząd Skarbowy Łódź-Widzew (wyjaśnienia z 20 lutego 2007 r.) czy Urząd Skarbowy Poznań-Śródmieście (wyjaśnienia z 22 grudnia 2006 r.).

Pytanie

Czydiety przyznawane niektórym członkom Zarządu Oddziału X, nieprzekraczające kwoty 3000 zł, mogą zostać uznane za diety otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy diety te wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, a X Oddział w Y nie jest zobowiązany do poboru od tych diet zaliczek na podatek dochodowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, diety dla członków Zarządu wypłacane na podstawie regulaminu przyznawania diet i zwrotu kosztów w pełni mieszczą się w zakresie hipotezy art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem są wolne od podatku dochodowego i nie zachodzi konieczność pobrania od nich zaliczek na ten podatek.

Ponadto uważają Państwo, że diety przyznawane osobom pełniącym funkcje w Oddziale X nie będą należały do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ponieważ Oddział X w Y nie posiada osobowości prawnej. Zatem przyznana dieta osób pełniących funkcje w Oddziale będzie przychodem, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dieta ta nie jest otrzymywana w związku z pełnieniem funkcji w organie osoby prawnej, o którym mowa w art. 13 pkt 7 powołanej ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy źródłami przychodów są:

działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w powołanym przepisie – dotyczące przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy – odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Art. 21 ust. 1 pkt 17 cytowanej ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3000 zł.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy. Jeżeli natomiast diety lub zwrot kosztów otrzymuje członek organizacji, niepełniący żadnej funkcji w organie stanowiącym osoby prawnej – to przychody te w obecnym stanie prawnym – do wysokości określonej w ww. przepisie mogą korzystać ze zwolnienia.

Zgodnie z ukształtowanym przez doktrynę poglądem, za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych uznaje się działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych. Jak wynika z powyższego obowiązkami społecznymi i obywatelskimi w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu.

Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia również wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracach instytucji (w szczególności samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Do pojęcia „pełnienia obowiązków społecznych” zaliczono zatem również prace w instytucjach reprezentujących daną społeczność zawodową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Oddział X jest międzyzakładową organizacją związkową o uprawnieniach zakładowej organizacji związkowej, w rozumieniu ustawy o związkach zawodowych i prawa pracy. Celem X jest (...). X dąży do osiągnięcia wyżej wskazanych celów między innymi przez (...). Dla realizacji wskazanych wyżej celów Prezes Oddziału X w Y na podstawie regulaminu przyznawania diet i zwrotu kosztów uchwalonego na podstawie art. (...) Statutu X może przyznać członkom pełniącym funkcje w Oddziale dietę na okres roku.

Wątpliwość Państwa budzi kwestia, czy ww. diety przyznawane niektórym członkom Zarządu Oddziału X, nieprzekraczające kwoty 3000 zł są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji czy X Oddział w Y nie jest zobowiązany do poboru od tych diet zaliczek na podatek dochodowy.

Zajęcie jednoznacznego stanowiska co do zwolnienia z opodatkowania diet wypłacanych niektórym członkom X jest możliwe po zapoznaniu się ze strukturą organizacyjną tego Związku. Istotne w omawianej sprawie jest bowiem ustalenie, czy poszczególne Oddziały Związku mają odrębną osobowość prawną, a jeżeli tak, to czy zarząd takiego oddziału jest organem stanowiącym.

W myśl art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 854):

Statut związku zawodowego określa w szczególności strukturę organizacyjną związku ze wskazaniem, które z jednostek organizacyjnych związku mają osobowość prawną.

Statut X stanowi, że osobowość prawną posiada X (art. 3 ust. 1 Statutu) oraz działające (…) zakładowe organizacje włączone do X w trybie art. 43 ust. 1 pkt 9 (art. 74 ust. 1 Statutu).

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 10 Statutu X:

Członek X ma prawo korzystać z diet i zwrotu kosztów w związku z pełnieniem funkcji we władzach X i organach statutowych, w trybie i na zasadach określonych przez Zarząd Główny.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 cytowanego Statutu:

X tworzy następujące ogniwa organizacyjne:

1)okręgi,

2)oddziały,

3)ogniska.

Na podstawie art. 16 ust. 3 przytoczonego Statutu:

Poszczególne ogniwa organizacyjne X nie posiadają osobowości prawnej, z zastrzeżeniem art. 74.

W konsekwencji Oddział X nie posiada osobowości prawnej i wyłączenie, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie obejmuje przychodów z tytułu diet wypłacanych działaczom Zarządu Oddziału Związku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że przedmiotowe diety przyznane niektórym członkom Zarządu Oddziału X w Y, nieprzekraczające kwoty 3000 zł można uznać za diety otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym diety te są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji nie są Państwo zobowiązani do poboru od tych diet zaliczek na podatek dochodowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu zaś do przywołanego przez Państwa wyroku oraz interpretacji wskazać należy, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.