Interpretacja indywidualna z dnia 19 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.451.2024.1.AA

Przychód ze sprzedaży nieruchomości - spółka cywilna

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 12 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 13 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2024 r. (wpływ 23 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca w dniu 15 lipca 1999 roku zawarł umowę spółki cywilnej pod nazwą „….” Spółka cywilna, dalej zwana „Spółką”, która to umowa ze względu na wystąpienie lub przystąpienie do spółki kolejnych wspólników obowiązuje obecnie pomiędzy: (…) oraz Wnioskodawca: (…).

Spółka zgodnie z § 2 umowy spółki została zawiązana do prowadzenia działalności w zakresie wykonywania usług zdrowotnych o charakterze diagnostyczno-terapeutycznym oraz szerzenia oświaty zdrowotnej. Siedzibą spółki cywilnej jest (…), która jest dzierżawiona przez wspólników spółki cywilnej od (…) w nieruchomości dzierżawionej od (…) oraz Wnioskodawca: (…) nabyli, jako wspólnicy spółki cywilnej, na prawach wspólności łącznej prawa własności gruntu o powierzchni 0,2522 ha stanowiący działkę nr (…), sposób użytkowania grunty rolne, dla której Sąd Rejonowy w (…) na podstawie aktu notarialnego sprzedaży z dnia 18 listopada 2010 rok, Repertorium A numer (…) sporządzonej przed notariuszem (…). Nieruchomość została nabyta przez wspólników w celu wybudowania budynku i kontynuacji w nim działalności na wypadek braku możliwości wynajmu nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Nabyta przez wspólników nieruchomość:

1.nie została ujęta w księgach rachunkowych;

2.nie została ujęta w ewidencji środków trwałych;

3.nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych;

4.na nieruchomości nie zostały poczynione żadne nakłady, a stan nieruchomości pozostał niezmieniony,

5.nie dokonano obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość nigdy nie była wykorzystana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę ani w żaden jakikolwiek sposób nie została zabudowana, ani nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez wspólników Spółki.

W dniu 27 października 2023 roku (…) wypowiedziała udziały w „(…)” Spółka cywilna. Wspólnicy uchwałą (…) z dnia 8 luty 2024 roku przyjęli rezygnację oraz uchwałą Nr (…) z dnia 8 luty 2024 rok dokonali zmian w umowie Spółki, wykreślając z umowy (…). Wspólnicy Spółki podjęli decyzję o sprzedaży nieruchomości, którą chcą przeprowadzić po uzyskaniu interpretacji indywidualnej.

Pytanie

Czy przychód ze sprzedaży nieruchomości opisanej powyżej będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy „(…)” Spółka cywilna z siedzibą w (…)?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana tak jak sprzedaż opodatkowana przez osoby prywatne, w tym wspólnicy Spółki mogą korzystać z ulg i zwolnień przewidzianych do sprzedaży nieruchomości wchodzących do majątku osobistego wspólników.

Mając na uwadze:

1.Interpretację indywidualną z dnia 5 stycznia 2023 roku, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDII.3- 3.4011.427.2018.9.AA;

2.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 czerwca 2019 roku, sygn. akt I SA/Po 297/19;

3.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 czerwca 2022 roku, sygn. akt II FSK 2438/19,

sprzedaż nieruchomości opisanej powyżej nie będzie stanowić przychodu z działalności gospodarczej wspólników spółki cywilnej „(…)” Spółka cywilna z siedzibą w (…). Nieruchomości gruntowe niezabudowane, zgodnie z art. 22a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej „UPDOF”, nie stanowią środków trwałych oraz nie podlegają amortyzacji.

W związku z powyższym, mając na uwadze art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących m.in. środkami trwałymi. Przedmiotowa nieruchomość, zgodnie z art. 22a pkt 1 „UPDOF”, nie jest środkiem trwałym. Jednocześnie zwrócić należy uwagę na art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeśli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana tak jak sprzedaż opodatkowana przez osoby prywatne, w tym wspólnicy Spółki mogą korzystać z ulg i zwolnień przewidzianych do sprzedaży nieruchomości wchodzących do majątku osobistego wspólników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego:

Podkreślam, że spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy między wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Ponieważ spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.

Spółka cywilna nie jest również podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego:

Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W tej spółce właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Przepisy prawa nie zabraniają przeniesienia przez wspólników spółki cywilnej własności składników majątkowych wchodzących w skład ich majątku wspólnego do majątku odrębnego wspólników. Potwierdzeniem powyższego jest orzecznictwo Sądu Najwyższego: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 11 maja 2004 r., sygn. akt II CK 267/03.

Przesunięcia takie podlegają jednak wszystkim regułom odnoszącym się do przenoszenia praw podmiotowych, zarówno gdy chodzi o treść, jak i formę dokonywanych czynności. Zatem wycofanie składnika ze spółki cywilnej sprowadza się do „przekształcenia” współwłasności łącznej tego składnika we współwłasność w częściach ułamkowych. W sytuacji, gdy wolą wspólników jest, aby określone prawo przestało być składnikiem majątku wspólnego, a stało się składnikiem majątku odrębnego lub majątków odrębnych, niezbędne jest dokonanie stosownej czynności prawnej.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), wskazuję, że zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Podkreślam, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego wskazuję, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przychód ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednak od tej zasady przewidziany został wyjątek, zgodnie z którym jeżeli składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej podatnika należy do jednej z kategorii wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy (np. jest budynkiem/lokalem mieszkalnym), to wtedy przychodu ze sprzedaży takiego składnika majątku nie traktuje się jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Grunt jest zdatny do użytku z chwilą jego nabycia. Co istotne, w przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej – oddzielnymi środkami trwałymi są grunty oraz posadowione na nich budynki i budowle.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: Spółka). Wspólnicy Spółki nabyli na prawach wspólności łącznej prawa własności gruntu. Nieruchomość ta została nabyta przez wspólników w celu wybudowania budynku i kontynuacji w nim działalności na wypadek braku możliwości wynajmu nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Grunt nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, skoro zakresem normowania art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został objęty przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego czy podatnik:

–wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

–zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej

– to odpłatne zbycie przez Pana działki zakupionej przez Spółkę w celu wybudowania budynku i kontynuacji w nim działalności Spółki, mimo niewprowadzenia jej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skutkuje powstaniem po Pana stronie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku spowoduje powstanie dla Pana przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten powinien Pan określić proporcjonalnie do przysługującego Panu udziału w zyskach Spółki.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionej przez Pana kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Jednocześnie wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Ponieważ stroną wniosku jest Pan, wyjaśniam, że ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla pozostałych wspólników Spółki, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Do wniosku dołączył Pan dokumenty. Jednak przy wydawaniu interpretacji w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie przeprowadzam postępowania dowodowego (np. dokonania szczegółowej analizy zapisów zawartych w dokumentach), dlatego nie jestem zobowiązany ani uprawniony do ich oceny; jestem związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Pana i Pana stanowiskiem podanym we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).