Interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.501.2024.3.ACZ

Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego (zakup udziału w lokalu mieszkalnym i spłata kredytu w Norwegii).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2024 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 25 czerwca 2024 r. oraz – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 1 sierpnia 2024 r. oraz pismami złożonymi 10 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Na stałe mieszka Pan w Norwegii i płaci Pan podatki w Norwegii. Posiada Pan 50% udziałów w nieruchomości mieszkalnej w (…), w bloku przy ul. (…). 50% praw udziału w nieruchomości nabył Pan drogą kupna w styczniu 2020 r. (posiada Pan akt notarialny). Teraz nieruchomość idzie na sprzedaż i chciałby Pan środki ze sprzedaży w całości przeznaczyć na cele mieszkaniowe w Norwegii. Jednak ma Pan pytania odnośnie podatku dochodowego.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu o treści cyt.: „jaki tytuł prawny przysługuje Panu do nieruchomości mieszkalnej, w której udział 1/2 nabył Pan w styczniu 2020 r. (lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki?)”, wskazał Pan, że A.A. oświadcza, że sprzedaje B.B. (Panu) w udziale 1/2 (jednej drugiej) części prawo własności lokalu mieszkalnego numer (…), stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w (…) przy ul. (…) w budynku numer (…) na trzeciej kondygnacji, gminie (…), powiecie (…), województwie (…), składającego się z 2 pokoi, kuchni, łazienki, przedpokoju i przynależnej piwnicy, o łącznej powierzchni użytkowej 55,99 m², wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości wspólnej.

Sprzedaż nastąpi w 2024 r.

Sprzedaż udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.; dalej: ustawa o PIT), ponieważ nie prowadzi Pan działalności gospodarczej na terenie Polski, jak również na terenie Norwegii.

W Norwegii ma Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. rezydencję podatkową) i nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w Norwegii, będzie miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w dacie sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „na jakie konkretnie cele mieszkaniowe w Norwegii, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zamierza Pan wydatkować przychód ze sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej? Wskazał Pan co prawda te cele w pytaniach, jednakże niezbędne informacje do wydania interpretacji indywidualnej powinien Pan wskazać w „opisie stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych)”, wskazał Pan, że chciałby wykupić udział 1/2 Pana partnerki w lokalu mieszkalnym położonym w Norwegii.

Wykup od Pana byłej partnerki 50% udziałów w Państwa wspólnym mieszkaniu w Norwegii nie nastąpi w drodze umowy sprzedaży aktem notarialnym, ponieważ w Norwegii nie ma takiego wymogu.

Wydatkowanie przez Pana całego przychodu (równowartości przychodu) ze sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce na zakup od byłej partnerki 50% udziałów w Państwa wspólnym mieszkaniu w Norwegii nastąpi w ciągu trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi sprzedaż ww. udziału w nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce.

Stan faktyczny jest taki, że mieszkanie w Norwegii jest w kredycie w norweskim banku o nazwie (…). Na mieszkanie jest zaciągnięty kredyt. Kredyt do lipca 2024 r. był na Pana i na Pana byłą partnerkę w podziale 50% Pan i 50% Pana była partnerka. Od lipca 2024 r. kredyt został przepisany na Pana, czyli Pan jest jedynym kredytobiorcą.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „w odniesieniu do ewentualnego wydatkowania przychodu ze sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w banku norweskim na mieszkanie w Norwegii prosimy wskazać:

• kiedy zaciągnął Pan kredyt mieszkaniowy w Norwegii oraz na jaki okres czasu została zawarta umowa o kredyt?”, wskazał Pan, że kredyt został zaciągnięty w 2017 r. na okres 30 lat, jednakże od lipca 2024 r. kredyt na mieszkanie został przepisany na Pana i w tej chwili Pan jest jedynym kredytobiorcą;
• „czy ww. kredyt mieszkaniowy w Norwegii został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?”, wskazał Pan, że tak, kredyt został zaciągnięty w norweskim banku (…);
• „przez kogo został zaciągnięty ww. kredyt mieszkaniowy w Norwegii (prosimy wskazać wszystkich kredytobiorców)?”, wskazał Pan, że kredyt był zaciągnięty przez Pana oraz Pana ówczesną partnerkę, lecz w lipcu 2024 r. kredyt został przepisany na Pana i na tę chwilę Pan jest jedynym kredytobiorcą;
• „kto – zgodnie z umową kredytową – jest zobowiązany do spłaty ww. kredytu mieszkaniowego? Czy w umowie kredytowej zostało wskazane, że kredytobiorcy ponoszą odpowiedzialność solidarną za zaciągnięty kredyt?”, wskazał Pan, że tylko Pan na tę chwilę, ponieważ kredyt od lipca 2024 r. jest na Pana. Wcześniej było wskazanie, że ponosiliście Państwo odpowiedzialność solidarną za zaciągnięty kredyt;
• „od kiedy jest Pan współwłaścicielem lokalu mieszkalnego w Norwegii na nabycie którego zaciągnięto ww. kredyt mieszkaniowy w Norwegii i w jaki sposób nabył Pan udział w tym lokalu mieszkalnym? Czy ww. lokal mieszkalny został nabyty przez Pana oraz Pana byłą partnerkę zaraz po zawarciu umowy o kredyt?”, wskazał Pan, że od pierwszego dnia kredytu (kupna mieszkania), czyli od 2017 r., ponieważ kredyt został zaciągnięty na zakup mieszkania;
• „czy wydatkowanie przez Pana całego przychodu (równowartości przychodu) ze sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce na spłatę części kredytu mieszkaniowego w banku norweskim nastąpi w ciągu trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi sprzedaż ww. udziału w nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce?”, wskazał Pan, że tak.

W ww. lokalu mieszkalnym położonym w Norwegii, o którym mowa w pytaniach, realizuje Pan i będzie realizował Pan swoje potrzeby mieszkaniowe, tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym.

Ww. lokal mieszkalny służy/będzie służył wyłącznie do Pana celów mieszkalnych.

Pytania

1.Czy będzie musiał Pan zapłacić podatek dochodowy 19%, jeśli całą kwotę ze sprzedaży swoich udziałów w polskim mieszkaniu, przeznaczy Pan na wykup 50% udziałów Pana byłej partnerki w Państwa wspólnym mieszkaniu w Norwegii (drugie 50% własności norweskiego mieszkania posiada Pan, mieszkanie jest nadal w kredycie)?

2.Ewentualnie, czy spłacając część kredytu mieszkaniowego w banku norweskim całością pieniędzy pochodzącą ze sprzedaży udziałów mieszkania polskiego, nadal będzie Pan zwolniony z płacenia podatku dochodowego 19%?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, na podstawie zdarzeń jakie nastąpią oraz stanu faktycznego, będzie Pan zwolniony z obowiązku zapłaty podatku dochodowego 19%.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są m.in. dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe są wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu, albo udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem;

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie;

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego (w okresie 3 lat);

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego;

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

– które są położone w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (dotyczy to również zamiany nieruchomości).

Norwegia jest w EOG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy:

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Z treści wniosku wynika, że będąc rezydentem podatkowym Norwegii, zamierza Pan w 2024 r. sprzedać udział 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w Polsce.

Zatem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy zawarte w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisanych w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 134 poz. 899; dalej: Konwencja polsko-norweska), zmienionej Protokołem sporządzonym w Oslo dnia 5 lipca 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 680; dalej: Protokół zmieniający), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Norwegię dnia  7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369; dalej: Konwencja MLI).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji:

Jak stanowi art. 6 ust. 2 ww. Konwencji:

Z kolei w myśl art. 13 ust. 1 ww. Konwencji:

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Norwegii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródła przychodów

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, nienastępująca w ramach działalności gospodarczej planowana w 2024 r. sprzedaż udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, nabytego przez Pana w 2020 r. w drodze umowy sprzedaży, będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w lokalu mieszkalnym.

Odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Zwolnienie podatkowe

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Przy czym, zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei, jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego – zakup udziału w lokalu mieszkalnym w Norwegii

Jednym z celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży jest – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – poniesienie wydatków na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Jak wynika z opisu sprawy, rozważa Pan wydatkowanie całego przychodu ze sprzedaży udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w Polsce- na zakup od byłej partnerki, w ciągu trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi sprzedaż ww. udziału w lokalu mieszkalnym – 50% udziałów w Państwa wspólnym mieszkaniu w Norwegii. W lokalu mieszkalnym położonym w Norwegii realizuje Pan i będzie realizował Pan swoje potrzeby mieszkaniowe, tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym. Ww. lokal mieszkalny służy/będzie służył wyłącznie do Pana celów mieszkalnych.

Wyjaśnić należy, że w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, prawo do zwolnienia ustawodawca uzależnił od istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości/udziału w lokalu mieszkalnym) na terytorium Norwegii, warunek określony w art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zostanie spełniony, w myśl bowiem art. 25 ust. 1 ww. Konwencji polsko-norweskiej:

W rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby przeznaczając cały przychód ze sprzedaży udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w Polsce, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na zakup udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym w Norwegii, w którym realizuje Pan i będzie realizował Pan swoje potrzeby mieszkaniowe (mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym), mógł Pan skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim stanie sprawy należy stwierdzić, że planowany zakup udziału w lokalu mieszkalnym położonym w Norwegii zostanie przez Pana dokonany na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego – spłata kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego w Norwegii

W przypadku natomiast, wydatkowania przez Pana całego przychodu ze sprzedaży ww. udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość ewentualnie na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w banku norweskim na zakup lokalu mieszkalnego w Norwegii (pytanie nr 2), wskazać należy, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) ma być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe.

Istotne jest także, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Co istotne, spłacony kredyt musi być zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Ponadto, w przypadku wydatkowania środków na spłatę kredytu dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego niezbędne jest również, aby spełniony był warunek, o którym mowa w powołanym wyżej art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, spłata przez Pana kredytu zaciągniętego przez Pana i Pana byłą partnerkę w 2017 r. w banku w Norwegii, którego od lipca 2024 r. jest Pan jedynym kredytobiorcą, na nabycie lokalu mieszkalnego na terytorium Norwegii, spełnia warunek przewidziany w art. 21 ust. 27 ww. ustawy.

Przyjmując zatem za Panem, że jest Pan współwłaścicielem lokalu mieszkalnego w Norwegii, na zakup którego zaciągnięty został przez Pana i Pana byłą partnerkę w 2017 r. kredyt w Norwegii, do spłaty którego od lipca 2024 r. zobowiązany jest wyłącznie Pan oraz realizuje Pan i będzie realizował Pan w tym lokalu mieszkalnym swoje potrzeby mieszkaniowe, tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym, stwierdzić należy, że wydatkowanie całego przychodu ze sprzedaży udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w Polsce, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na spłatę ww. kredytu zaciągniętego w Norwegii, będzie stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej planowana w 2024 r. sprzedaż udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w Polsce, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (2020 r.) tego udziału w lokalu, będzie stanowiła dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Jednakże wydatkowanie tego przychodu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, na zakup udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym w Norwegii, celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym), będzie uprawniało do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również wydatkowanie ww. przychodu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana i Pana byłą partnerkę w 2017 r. w Norwegii na zakup lokalu mieszkalnego w Norwegii, do spłaty którego od lipca 2024 r. zobowiązany jest wyłącznie Pan, i w którym to lokalu mieszkalnym realizuje Pan i będzie realizował Pan swoje potrzeby mieszkaniowe (tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym), będzie uprawniało do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wydatkowania przez Pana przychodu z odpłatnego zbycia ww. udziału w lokalu mieszkalnym na zakup udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym w Norwegii, czy też na spłatę kredytu zaciągniętego w Norwegii na zakup lokalu mieszkalnego, spełnione bowiem zostaną określone w tej ustawie przesłanki uprawniające do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, w tym warunek określony w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, dotyczący istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium będzie Pan ponosił wydatki na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, przyjmując za Panem, że cały przychód z odpłatnego zbycia ww. udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość zostanie przeznaczony nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie bądź na zakup udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym w Norwegii, bądź na spłatę kredytu zaciągniętego w banku w Norwegii na zakup tego lokalu mieszkalnego, w którym realizuje Pan i będzie realizował Pan swoje potrzeby mieszkaniowe (tj. mieszka Pan/będzie Pan mieszkał w tym lokalu mieszkalnym), to uzyskany dochód zarówno w pierwszym, jak i w drugim przypadku w całości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych i nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).