Interpretacja indywidualna z dnia 14 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.351.2024.2.MKW

Brak uznania, że komornik będzie zobowiązany do wykonania obowiązku płatnika podatku VAT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualne

11 czerwca 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, czy komornik będzie zobowiązany do wykonania obowiązku płatnika podatku VAT. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 lipca 2024 r. (wpływ 16 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w (…) zgodnie z art. 14b § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji zdarzenia przyszłego. Tutejsza kancelaria prowadzi postępowanie egzekucyjne m.in. z nieruchomości uregulowanej w KW (…).

Dłużnik A.A. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą „(…)” (NIP (…)). Według Oświadczenia Dłużnika postanowieniem Sądu Okręgowego w (…) otrzymał on zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, ponadto 22 marca 2022 r. podmiot został wykreślony z rejestru VAT (art. 96 ust. 6-8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Przedmiotową nieruchomość stanowią cztery działki: 1, 2/1, 2/2, 3, położone w miejscowości (…).

Teren nieruchomości jest zabudowany i był użytkowany według dwóch odrębnych funkcji. Na działce nr 2/2 zlokalizowana jest zabudowa mieszkalno-gospodarcza, składająca się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczo-garażowego oraz stodoły, ponadto przy zabudowaniach zlokalizowana jest murowana altanka śmietnikowa, a także ziemianka (stodoła, murowana altanka są budynkami, ziemianka stanowi budowle).

Działki nr 1 i 2/1 tworzą parcelę zabudowaną budynkiem przemysłowym z częścią biurowo-socjalną, zaprojektowanym i zrealizowanym do celów prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przetwórstwem mięsnym oraz murowanym budynkiem gospodarczym (docelowo mającym pełnić rolę chłodni).

Działka nr 3 stanowi drogę dojazdową do zabudowy mieszkalno-gospodarczej.

Według oświadczenia Dłużnika A.A.:

• nieruchomość została przekazana Dłużnikowi w latach wcześniejszych przed rozpoczęciem inwestycji jako darowizna od ojca;
• pierwsze zasiedlenie (oddanie do użytkowania) budynku produkcyjnego nastąpiło w 2012 r., natomiast budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych znacznie wcześniej;
• Dłużnik ulepszył budynek mieszkalny w 2021 r. i 2022 r. (w 2021 r. była to instalacja zebrania wody deszczowej z rynien ze zbiornikiem i innymi urządzeniami w programie rządowym „Moja woda”, w 2022 r. była to część instalacji gazowej „Od zbiornika do budynku” w programie rządowym „Moje powietrze” nie dokończone ze względu na trudną sytuację materialną Dłużnika;
• nie jest on w stanie określić wartości początkowej budynku, wg opinii Dłużnika wydatki mogły przekraczać 30% wartości początkowej, ale Dłużnik nie ma pewności;
• Dłużnik nie korzystał z odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych na ulepszenie wydatków, wysokości tych wydatków dłużnik nie pamięta (Dłużnik nie korzystał z odliczenia podatku VAT ponieważ program dotyczył tylko osób fizycznych, nie firm, korzystał z dofinansowania rządowego programu w 2021 r.);
• budynek produkcyjny był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, w latach 2012 - maj 2022 r. - do działalności gospodarczej;
• Dłużnik nie przypomina sobie, by nieruchomość była wykorzystywana do innych czynności opodatkowanych, czy była wykorzystywana do innych czynności opodatkowanych, czy była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze;
• pomieszczenie „Śmietnik” ze względu na konstrukcję i budowę na działce 2/2 wykorzystywane było do magazynowania zrębków wędzarniczych wykorzystywanych w zakładzie do wędzenia, przy obróbce termicznej.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Pismem z 10 lipca 2024 r. (wpływ 16 lipca 2024 r.) uzupełniła Pani opis zdarzenia przyszłego:

• Nieruchomość stanowi własność Dłużnika A.A.;
• Pomimo podjętych przez Komornika działań nie uzyskano od Dłużnika niezbędnych informacji.

Pytanie

Czy w przypadku sprzedaży działek nr 3 i 2/2 (zabudowy mieszkalno-gospodarczej) komornik będzie zobowiązany do wykonania obowiązku płatnika podatku od towarów i usług wskazanego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Według organu egzekucyjnego, pomimo, że altanka śmietnikowa była wykorzystywana do magazynowania zrębków wędzarniczych, w przypadku sprzedaży działek nr 3 i 2/2 nie powinien być naliczony i odprowadzony podatek VAT.

Dłużnik otrzymał nieruchomość w darowiźnie od ojca, zabudowa mieszkalno-gospodarcza wykorzystywana jest w celach mieszkalnych, Dłużnik nie korzystał z odliczenia podatku VAT z tytułu ulepszenia budynku mieszkalnego.

Podatek VAT zostanie natomiast naliczony i odprowadzony przy ewentualnej sprzedaży zabudowy do prowadzenia działalności gospodarczej (kwestia ta była już przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), zgodnie z którym:

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, tzn. pojęciem „podatnik” obejmuje wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność i występują w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jest to takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu, albo na działaniach marketingowych.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem tego jest aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np.:

• nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę i jego uzbrojenie;
• wydzielenie dróg wewnętrznych;
• działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;
• uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy);
• wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru;
• prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, co istotne w niniejszej sprawie, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Dłużnik podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Należy brać pod uwagę całokształt działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani Komornikiem Sądowym i będzie Pani dokonywać sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości będącej własnością Dłużnika A.A., który prowadził działalność gospodarczą pod nazwą „(...)”.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, teren nieruchomości był użytkowany według dwóch odrębnych funkcji:

• działki nr 1 i 2/1, na których jest posadowiony budynek przemysłowy z częścią biurowo-socjalną i murowany budynek gospodarczy, stanowią część zabudowy wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej;
• działki 3 (droga dojazdowa do zabudowy mieszkalno-gospodarczej) oraz 2/2 (zabudowana budynkiem mieszkalnym, budynkiem gospodarczo-garażowym, stodołą, murowaną altanką śmietnikową oraz ziemianką), stanowią zabudowę mieszkalno-gospodarczą (będące przedmiotem zapytania).

W związku z takim podziałem Nieruchomości działki będące przedmiotem wniosku nie pełniły znaczących funkcji w prowadzonej przez Dłużnika działalności gospodarczej, lecz w głównej mierze służyły do zaspokajania potrzeb osobistych Dłużnika.

Ponadto Nieruchomość została przekazana Dłużnikowi przed rozpoczęciem przez niego działalności gospodarczej jako darowizna od ojca. Zatem nie można uznać, że nabył ją w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Wskazała Pani również, że Dłużnik nie przypomina sobie, żeby Nieruchomość była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W analizowanej sprawie Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy przy sprzedaży działek o nr 3 i 2/2 będzie Pani zobowiązana do wykonywania obowiązku płatnika podatku VAT wskazanego w art. 18 ustawy VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek będących przedmiotem wniosku Dłużnik wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takie przesłanki nie występują.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka aktywność Dłużnika, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zatem w stosunku do działki nr 3 i 2/2 Dłużnik wyzbywa się jedynie majątku osobistego, a ww. działki nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Zatem, sprzedaż ww. nieruchomości tj. działek nr 3 i 2/2, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności. Skutkiem tego, Dłużnik z tytułu transakcji zbycia przedmiotowych nieruchomości nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem sprzedaż Nieruchomości należącej do Dłużnika Pana A.A. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ brak jest przesłanek, aby w związku ze sprzedażą w trybie licytacji komorniczej uznać Dłużnika za podatnika tego podatku.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika aby wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z tytułu dostawy licytacyjnej sprzedaży działki nr 3 i 2/2, objętej księgą wieczystą nr KW (…), Dłużnik - Pan A.A. nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.   

Zatem, odpowiadając na Pani pytanie stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie Pani jako Komornik zobowiązana do wykonania obowiązku płatnika podatku od towarów i usług wskazanego w art. 18 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 55a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).