Interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.257.2024.2.MSO

Czy Spółka w przypadku refakturowania kosztów związanych ze zużytą energią, centralnym ogrzewaniem, wodą i kanalizacją prawidłowo przyjmuje za podstawę opodatkowania kwotę brutto z faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, która już zawiera podatek VAT naliczony przez zakład energetyczny i wodociągi?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania dla refakturowania kosztów za media. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 lipca 2024 r. (data wpływu 11 lipca 2024 r.), w którym m.in. ostatecznie sformułowali Państwo pytanie w ww. zakresie i oznaczyli go nr 2. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Są Państwo właścicielem lokalu użytkowego, w budynku będącego własnością Gminy, zarządzanym przez Wspólnotę Mieszkaniową. Lokal ten wynajmują Państwo innemu przedsiębiorcy. Są Państwo czynnym płatnikiem podatku VAT. Co miesiąc wystawiają Państwo fakturę VAT ze stawką 23% za podnajem lokalu. Wspólnota Mieszkaniowa (nievatowiec), jako nabywca, otrzymuje fakturę od firmy (…) za energię elektryczną i centralne ogrzewanie, a od (…) Wodociągów – za wodę i kanalizację. Rozliczanie mediów następuje na podstawie faktur dostawcy wystawianych dla budynku, w którym usytuowany jest lokal, proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni w kwocie brutto. Jako wynajmujący refakturują Państwo z kolei na Najemcę koszty mediów z zastosowaniem właściwych stawek VAT (energia, CO – 23%, woda i kanalizacja – 8%).

Pismem z 9 lipca 2024 r. (data wpływu 11 lipca 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie – uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego o następujące informacje:

Jesteście Państwo właścicielem lokalu użytkowego, w budynku należącym do Gminy, w którym znajdują się tylko lokale niemieszkalne. Spółka (3,51% wartości udziału) wraz z Gminą (96,49% wartości udziału) utworzyły Wspólnotę Mieszkaniową Budynku nr (...) W dniu 2 listopada 2023 została zawarta umowa o administrowanie nieruchomością wspólną pomiędzy Wspólnotą a firmą zewnętrzną, której działalnością przeważającą wg PKD jest zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (6832Z). W dniu 7 sierpnia 2019 r. podpisali Państwo umowę najmu lokalu firmie, która prowadzi w nim działalność gospodarczą w postaci (…). Gmina również swoje lokale wynajmuje innym przedsiębiorcom na działalność gospodarczą.

Wspólnota Mieszkaniowa jest stroną umów z (…) – dostawcą energii elektrycznej, centralnego ogrzewania oraz (…) Wodociągami – z tytułu rozliczeń za wodę i kanalizację. Na podstawie otrzymanych faktur, wystawianych dla budynku, rozlicza media proporcjonalnie do powierzchni, będących odrębnymi własnościami, w stosunku do całej powierzchni budynku. Na podstawie sporządzonych rozliczeń, wystawia Państwu faktury w wartości brutto (równej kwocie brutto z faktur dostawców) – bez doliczania marży, podając podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisy wydane na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o VAT.

Państwo jako właściciel lokalu, na podstawie otrzymanych zestawień i faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, dokonują refakturowania kosztów za media na Aptekę, również bez naliczania dodatkowej marży. Zgodnie z umową najmu, odrębnie od opłat za czynsz, Najemca zobowiązany jest do ponoszenia dodatkowych kosztów z tytułu zużycia energii elektrycznej, centralnego ogrzewania, gazu, zaopatrzenia w wodę, proporcjonalnie w stosunku do udziału w powierzchni budynku, w którym znajduje się przedmiot najmu. Ze względu na przyjęty sposób rozliczania, zarówno Państwo jak i Najemca, nie macie możliwości decydować o zużyciu poszczególnych mediów, nie jest możliwe też określenie rzeczywistego ich zużycia.

Do wartości brutto (wynikającej z faktur wystawionych przez Wspólnotę) doliczają Państwo 23% podatku VAT za energię elektryczną, centralne ogrzewanie oraz 8% podatku VAT za wodę i kanalizację. W umowie najmu strony ustaliły, że do kwoty czynszu będzie doliczony podatek VAT. Nie ma żadnych odrębnych ustaleń dotyczących podatku VAT od kosztów zużycia mediów.

Pytanie oznaczone nr 2, ostatecznie sformułowane w piśmie z 9 lipca 2024 r. (data wpływu 11 lipca 2024 r.)

Czy Spółka w przypadku refakturowania kosztów związanych ze zużytą energią, centralnym ogrzewaniem, wodą i kanalizacją prawidłowo przyjmuje za podstawę opodatkowania kwotę brutto z faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, która już zawiera podatek VAT naliczony przez zakład energetyczny i wodociągi?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie pytania oznaczonego nr 2

Zdaniem Spółki, w przypadku refakturowania kosztów związanych ze zużytą energią, centralnym ogrzewaniem, wodą i kanalizacją nieprawidłowo przyjmuje za podstawę opodatkowania kwotę brutto z faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, która już zawiera podatek VAT naliczony przez zakład energetyczny i wodociągi. Refakturowanie dotyczy przeniesienia kosztów z dostawcy na nabywcę (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Potwierdza to wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2024 r. sygn. akt II FSK 1926/19. Przy refakturowaniu istotne jest to, że jego podstawą zawsze jest umowa między stronami, a cena energii elektrycznej powinna odpowiadać cenie zakupu i nie zawierać dodatkowych kosztów doliczanych przez odsprzedającego (sygn. akt 0115-KDST1-1.440.79.2022.3.AW z dnia 04 lipca 2022 r.). Podatek wyliczany jest jedną z dwóch metod „od sta”, przy której od kwoty netto ustala się dodatkową wartość VAT lub „w stu”, gdzie kwota brutto jest podstawą wyliczenia i zawiera w sobie podatek VAT (np. w przypadku VAT marża). Doliczenie marży lub innych dodatkowych opłat powoduje, że nie mamy już do czynienia z refakturowaniem, ale z odrębną sprzedażą, opodatkowaną na zasadach ogólnych.

Z uwagi na to, że nie ma w umowie żadnych odrębnych ustaleń dotyczących podatku VAT od kosztów zużycia mediów, a Wspólnota Mieszkaniowa refakturuje te koszty w wysokości brutto odpowiadającej kwocie brutto fakturom od dostawców, Spółka powinna wyliczać podatek VAT metodą „w stu”. W przypadku, gdy Wspólnota będzie musiała refakturować stosując właściwą stawkę VAT, wówczas wartości wykazane na refakturach będą odzwierciedleniem faktur źródłowych (pismo z dnia 27 września 2019 r. Dyrektora KIS 0111-KDIB3-1.4012.455.2019.1 MP).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 2, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak wynika z powołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

Z ww. przepisów wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) dany towar (usługę) nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako nabywca (usługobiorca), a następnie jako dostawca (usługodawca) tego samego towaru/tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako dostawa towarów/świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży towaru (usługi) za dostawcę/świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej dostawę tego towaru (wyświadczenie tej usługi).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy:

Powyższy art. 29a ust. 1 ustawy, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Zasady dokumentowania przez podatników czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia, czy w przypadku refakturowania kosztów związanych ze zużytą energią, centralnym ogrzewaniem, wodą i kanalizacją prawidłowo przyjmują Państwo za podstawę opodatkowania kwotę brutto z faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, która już zawiera podatek VAT naliczony przez zakład energetyczny i wodociągi.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo właścicielem lokalu użytkowego w budynku będącego własnością Gminy, zarządzanym przez Wspólnotę Mieszkaniową. Lokal ten wynajmują Państwo innemu przedsiębiorcy. Jesteście Państwo czynnym płatnikiem podatku VAT. Wspólnota Mieszkaniowa, jako nabywca, otrzymuje fakturę za energię elektryczną i centralne ogrzewanie oraz za wodę i kanalizację. Rozliczanie mediów następuje na podstawie faktur dostawcy wystawianych dla budynku, w którym usytuowany jest lokal, proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni w kwocie brutto. Jako wynajmujący (właściciel lokalu) refakturują Państwo, na podstawie otrzymanych zestawień i faktur od Wspólnoty Mieszkaniowej, dokonują Państwo refakturowania kosztów za media na wynajmującego, również bez naliczania dodatkowej marży. Zgodnie z umową najmu, odrębnie od opłat za czynsz, Najemca zobowiązany jest do ponoszenia dodatkowych kosztów z tytułu zużycia energii elektrycznej, centralnego ogrzewania, gazu, zaopatrzenia w wodę, proporcjonalnie w stosunku do udziału w powierzchni budynku, w którym znajduje się przedmiot najmu. Ze względu na przyjęty sposób rozliczania, zarówno Państwo jak i Najemca, nie macie możliwości decydować o zużyciu poszczególnych mediów, nie jest możliwe też określenie rzeczywistego ich zużycia. W umowie najmu strony ustaliły, że do kwoty czynszu będzie doliczony podatek VAT.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia, z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dokonując nabycia energii elektrycznej, centralnego ogrzewania, gazu, i wody w pierwszej kolejności są Państwo nabywcą, natomiast przenosząc te koszty na inny podmiot (Aptekę), występują Państwo jako dostawca tego samego towaru, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z cytowanego wcześniej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11, z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09).

Należy również zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, refakturowana przez Wnioskodawcę kwota za dostawę energii, jest jedyną należną kwotą, to jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Ustawodawca dopuszcza, przy dokumentowaniu dostawy towaru lub świadczenia usług, możliwość obliczenia podatku zarówno metodą „do sta” jak też metodą „w stu”.

Natomiast, rozstrzygnięcie, według której metody należy obliczyć podatek należny od danej transakcji, uzależnione jest od tego jak strony transakcji ustaliły kwotę należną sprzedawcy z tytułu transakcji. Jeżeli bowiem strony ustalą, że należna sprzedawcy kwota jest kwotą netto (tzn. niezawierającą w sobie należnego podatku), to kwotę należnego podatku należy obliczyć według metody „do sta”. Jeżeli natomiast ustalona w umowie należność dla sprzedawcy/usługodawcy od nabywcy/usługobiorcy, jest jedyną i całą należnością jaką ten ostatni winien uiścić, to tę umówioną kwotę należy potraktować jako kwotę brutto a podatek należny trzeba obliczyć według metody „w stu”.

Trzeba przy tym zauważyć, że sposób prezentacji należności (ceny) w umowie/cenniku/ zamówieniu nie może podlegać rozstrzygnięciu w interpretacji wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zatem jeżeli wartość odsprzedawanej energii elektrycznej, centralnego ogrzewania, wody i kanalizacji stanowi kwotę obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy, a więc stanowi kwotę brutto wynagrodzenia, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Zatem należy się zgodzić z Państwa stanowiskiem, w myśl którego nieprawidłowo przyjmują Państwo za podstawę opodatkowania kwotę brutto z faktur wystawionych przez Wspólnotę Mieszkaniową, która już zawiera podatek VAT naliczony.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego nr 2, sformułowanego ostatecznie w piśmie uzupełniającym z 9 lipca 2024 r. (data wpływu 11 lipca 2024 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu. W zakresie pytania oznaczonego nr 1, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanego pytania w przedmiocie podatku od towarów i usług. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.