Interpretacja indywidualna z dnia 12 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.871.2019.8.SR

Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania; prawo do odliczenia podatku VAT przez ujęcie odpowiednich wartości w korektach deklaracji podatkowych złożonych za okresy, w których Gmina uzyskała uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 17 grudnia 2019 r. (wpływ 24 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 299/20 (wpływ prawomocnego orzeczenia 27 czerwca 2024 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21 (wpływ 3 czerwca 2024 r.); i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania;

- prawa do odliczenia podatku VAT przez ujęcie odpowiednich wartości w korektach deklaracji podatkowych złożonych za okresy, w których Gmina uzyskała uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, (j.t. Dz.U. 2019 poz. 506 z późn. zm. „ustawa o samorządzie”), zarejestrowanym czynnymi podatnikiem VAT. Poszczególne zadania własne Gminy przewidziane art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie, jak i zadania zlecone przez jednostki samorządu terytorialnego, są w ramach Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd obsługujący Gminę (dalej: „Urząd Gminy”).

Wykonując wskazane wyżej zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT, zwolnioną od VAT, jak i podlegającą odwrotnemu obciążeniu).

Z dniem 1 stycznia 2016 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, polegającej na wspólnym rozliczaniu VAT przez Urząd Gminy wraz z pozostałymi samorządowymi jednostkami budżetowymi. W konsekwencji, od tego czasu, Urząd Gminy wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina.

Jednym z obszarów działania Gminy są zadania z zakresu oświaty. Dotychczas Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z działalnością szkolną.

W latach 2016-2018 Gmina ponosiła wydatki związane z procesem inwestycyjnym (dalej: „Inwestycja”) dotyczącymi budowy sali gimnastycznej w Szkole Podstawowej (dalej: „sala gimnastyczna”). W okresach, w jakich ponoszone były te wydatki, Gmina nie dokonała odliczenia podatku VAT wykazanego na dokumentujących je fakturach.

Sala gimnastyczna jest wykorzystywana przez Gminę zarówno na potrzeby własne (czynności nieopodatkowane – przeprowadzanie zajęć szkolnych), jak również do wykonywania czynności opodatkowanych. W ramach działalności komercyjnej, Gmina udostępnia ją odpłatnie na rzecz osób fizycznych lub prawnych, przede wszystkim na rzecz Gminnej Biblioteki Publicznej (dalej: „Biblioteka”). Jednym z obszarów działania Biblioteki, jako instytucji kultury, jest bowiem prowadzenie zajęć tanecznych i sportowych dla zainteresowanych mieszkańców Gminy przez wykwalifikowany personel. Ze względu na fakt, iż Biblioteka nie posiada pomieszczeń odpowiednich do przeprowadzenia tego typu zajęć, zapadła decyzja o zawarciu umowy dzierżawy sali gimnastycznej. Biblioteka jest jednostką posiadającą odrębną od Gminy osobowość prawną. Wysokość czynszu określona została w drodze negocjacji i nie odbiega od przeciętnego poziomu wynagrodzenia pobieranego przez Gminę z tytułu dzierżawy pomieszczeń.

Gmina wskazuje, że już na etapie realizowania inwestycji, jej intencją było wykorzystywanie sali gimnastycznej zarówno na potrzeby czynności opodatkowanych, jak również pozostających poza zakresem opodatkowania. Po raz pierwszy sala gimnastyczna została oddana do wykorzystania na cele działalności opodatkowanej we wrześniu 2018 r. (tj. w roku zakończenia prac inwestycyjnych).

W związku z powyższym, w celu odliczenia podatku naliczonego we właściwej wysokości, Gmina będzie zobowiązana do dokonania wyliczenia tzw. prewspółczynnika. W odniesieniu do wydatków wpisujących się w kategorię kosztów związanych z budową i funkcjonowaniem sali gimnastycznej, Wnioskodawca planuje dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego z zastosowaniem innego, niż wskazany w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., klucza alokacji. Prewspółczynnik przychodowy, określony zgodnie z przepisami tego rozporządzenia, poprzez uwzględnienie w procesie jego kalkulacji wartości zupełnie niezwiązanych z prowadzoną działalnością, nie odpowiadałby bowiem specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, tym samym zniekształcając prawo jednostki – Szkoły Podstawowej – do odliczenia VAT naliczonego.

Wobec tego Wnioskodawca uznał, iż prewspółczynnikiem właściwym dla prowadzonej działalności jest prewspółczynnik godzinowy, który w klarowny sposób wskazałby, w jakim stopniu sala gimnastyczna rzeczywiście wykorzystywana jest na cele komercyjne.

Gmina wskazuje, że przeciętna liczba godzin użytkowania sali gimnastycznej w ciągu tygodnia wynosi 89 godzin. Z tego 42,5 godziny w ciągu tygodnia jest wykorzystywane przez Szkołę do wykonywania zadań własnych. Stanowi to 47,8% całkowitego możliwego czasu wykorzystywania sali gimnastycznej. W pozostałym czasie jest ona wykorzystywana wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina przyjęła, iż w związku z wykorzystaniem sali gimnastycznej zarówno na potrzeby odpłatnego wynajmu, jak i realizacji zadań własnych, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących związane z nią wydatki według klucza godzinowego, uwzględniającego udział procentowy, w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu, tj. w 52,2%, co po zaokrągleniu zgodnie z przepisami ustawy o VAT daje wartość 53%. Metoda ta w najbardziej odpowiedni sposób oddaje specyfikę działalności Gminy w przedmiotowym obszarze oraz charakter faktycznego wykorzystania sali gimnastycznej. Gmina jest bowiem w stanie w sposób precyzyjny określić liczbę godzin, w jakich sala gimnastyczna będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych oraz ich stosunek do liczby godzin, podczas których sala gimnastyczna będzie użytkowana (zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych jak i do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT).

Tym samym opisany sposób obliczania prewspółczynnika, oparty o strukturę godzinową, stanowi najdokładniejszy ze znanych Wnioskodawcy sposobów dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków Gminy przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Pytania

1. Czy Gmina może dokonać odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, stosując własną metodę kalkulacji prewspółczynnika, opartą o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania, a więc sposób inny, niż wymieniony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.?

2. Czy, biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w stanie faktycznym, Gmina ma prawo dokonać jednorazowej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w ramach Inwestycji w okresach, w jakich powstało prawo do odliczenia, bez konieczności dokonywania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina może dokonać odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, stosując własną metodę kalkulacji prewspółczynnika, opartą o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania, a więc sposób inny, niż wymieniony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w stanie faktycznym, Gmina ma prawo dokonać jednorazowej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w ramach inwestycji w okresach, w jakich powstało prawo do odliczenia, bez konieczności dokonywania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1.

Gmina pragnie na wstępie wskazać, że stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, iż w przypadku zakupów bezpośrednio i w całości związanych z działalnością opodatkowaną (i niezwolnioną z VAT), podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odlicza podatek naliczony w całości. W sytuacji zaś, gdy dane zakupy związane są zarówno z działalnością opodatkowaną jak i inną działalnością (zwolnioną lub niepodlegającą opodatkowaniu), podatnik powinien dokonać alokacji wydatków do jednej ze wskazanych sfer, tzw. „alokacji bezpośredniej” tak, by odliczenie podatku naliczonego dotyczyło jedynie czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w sytuacji, gdy nabyte towary wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT („prewspółczynnik”).

Z punktu widzenia stosowania prewspółczynnika należy mieć na uwadze, że stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, będzie on miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika:

- działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, oraz

- gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W powyższych okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie, zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., „W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego”. W rezultacie, ewentualne stosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest wynikiem czynności realizowanych oddzielnie przez każdą z jednostek organizacyjnych danej jednostki samorządu terytorialnego (a w przypadku niniejszego wniosku – Szkoły Podstawowej).

W przypadku Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę zakres działań realizowanych z wykorzystaniem sali gimnastycznej, tj. zarówno czynności komercyjnych (podlegających opodatkowaniu VAT), jak i działań wykonywanych w charakterze organu władzy publicznej (poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT), ponoszone w tym obszarze wydatki, powinny być zdaniem Gminy rozliczone w oparciu o prewspółczynnik.

Jak wynika bowiem z przedstawionego stanu faktycznego, sala gimnastyczna jest wykorzystywana przez Gminę na potrzeby własne (przeprowadzanie zajęć szkolnych), jak również do wykonywania działalności komercyjnej, w ramach której Gmina udostępnia ją odpłatnie na rzecz osób fizycznych lub prawnych, przede wszystkim na rzecz Gminnej Biblioteki Publicznej (będącej instytucją kultury i posiadającej odrębną od gminy osobowość prawną).

Niemniej jednak, w ocenie Gminy, brak jest uzasadnienia stosowania do omawianych wydatków prewspółczynnika obliczonego wedle rekomendowanych przez Ministra Rozwoju i Finansów zasad wskazanych w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.

Jak stanowi bowiem przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Zasady obliczania prewspółczynnika zostały zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia prewspółczynnika odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

- zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane; oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tymi przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Powyższe ma wyraźne uzasadnienie w zasadach statuujących system VAT – przede wszystkim, w zasadzie neutralności podatkowej. Jak podkreślił TSUE w orzeczeniu z 21 czerwca 2016 r. w sprawie ESET, sygn. C-393/15, „Należy przypomnieć, że ustanowiony w dyrektywie 2006/112 system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego bądź zapłaconego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT ma zapewnić całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel i rezultaty, pod warunkiem, że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT”. Dodatkowo, jak wskazał TSUE w innym orzeczeniu, „Prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i nie może co do zasady podlegać ograniczeniu” (wyrok TSUE z 12 lipca 2012 r. w sprawie EMS-Bulgaria Transport, sygn. C-284/11).

W odniesieniu do metod obliczania prewspółczynnika należy zauważyć, że ustawa o VAT, w art. 86 ust. 2c zawiera przykładowy katalog danych, które mogą zostać wykorzystane przy obliczaniu prewspółczynnika. Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji (prewspółczynnika) uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć.

Od dnia 1 stycznia 2016 roku obowiązuje w Polsce rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, dotyczące sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Przywołane powyżej rozporządzenie określa przykładowe metody obliczania prewspółczynnika dla jednostek organizacyjnych samorządu terytorialnego, takich jak urząd gminy, samorządowe jednostki budżetowe utworzone przez jednostki samorządu terytorialnego i samorządowego oraz inne jednostki przywołane w niniejszym akcie prawa.

Jak wspomniano powyżej, metody obliczania prewspółczynnika przez podmioty objęte zakresem zastosowania rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. są metodami o charakterze egzemplifikacyjnym, co znajduje expressis verbis potwierdzenie w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. Zgodnie z powołaną regulacją, „W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Oznacza to, iż podmioty te mogą stosować inną metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne, niż metoda wskazana w rozporządzeniu, przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą. [Prawidłowość takiego stanowiska była wielokrotnie podkreślana w doktrynie prawa podatkowego, przykładowo: „Lista ujęta w ust. 2c ma charakter jedynie przykładowy i może być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc. Podatnik może wybrać wszystkie dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli uzna, że inna metoda w lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i dokonywanych nabyć towarów i usług” (za: T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2016), czy „Wskazanie sposobu określania proporcji odliczania podatku naliczonego dla jednostek samorządu terytorialnego zapewni tym podatnikom pewność w stosowaniu przepisów. Podmiotom tym pozostawiono jednakże możliwość zastosowania innego, to ich ocenie, bardziej reprezentatywnego sposobu ustalenia proporcji odliczenia podatku”. (za: W. Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2017).] Mimo iż wskazana w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. metoda jest rekomendowana, nie jest obligatoryjna (jeśli sytuacja danej jednostki uzasadnia odstąpienie od jej stosowania).

Co więcej, prawidłowość powyższego podejścia potwierdza również Minister Rozwoju i Finansów w wydanej 17 lutego 2016 r. Broszurze informacyjnej pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” („Broszura”). Na stronie 6. Broszury, w części dotyczącej odliczania podatku naliczonego przy użyciu prewspółczynnika, Minister Finansów zaznacza, że „wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika”. Natomiast na stronie 7. Broszury, Minister Finansów wprost uznaje, że „Ustawa proponuje kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego obliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru obligatoryjnego i zamkniętego”. Jak wskazano dalej w odniesieniu do wskazanych przykładowych metod, „Dopuszczalna jest także metoda będąca kompilacją metod ustawowych czy też każda inna metoda, pod warunkiem jednak, że będzie odpowiadała ona najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie”.

Co jednak szczególnie istotne z perspektywy niniejszego wniosku, Minister Rozwoju i Finansów w cytowanej Broszurze wprost stwierdza, że jednostki samorządu terytorialnego „(...) mogą stosować inną [niż określona w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., przyp. Gminy] metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.

Mając powyższe na uwadze. Gmina stoi na stanowisku, iż może zastosować inny, niż wymieniony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. sposób obliczania prewspółczynnika, precyzyjniej odpowiadający specyfice wykonywanych przez Gminę, poprzez Szkolę Podstawowa czynności i dokonywanych nabyć. Przyjęcie restrykcyjnej interpretacji przepisów, zabraniającej określenia realnej wartości prewspółczynnika w przedmiotowym zakresie, stoi bowiem w oczywistej sprzeczności z zasadami VAT i narusza neutralność podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, prewspółczynnikiem właściwym dla prowadzonej działalności jest prewspółczynnik godzinowy, który w klarowny sposób wskazałby, w jakim stopniu sala gimnastyczna rzeczywiście wykorzystywana jest na cele komercyjne.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przeciętna liczba godzin użytkowania sali gimnastycznej w ciągu tygodnia wynosi 89 godzin. Z tego 42,5 godziny w ciągu tygodnia jest wykorzystywane przez Szkołę do wykonywania zadań własnych. Stanowi to 47,8% całkowitego możliwego czasu wykorzystywania sali gimnastycznej. W pozostałym czasie jest ona wykorzystywana wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, w związku z wykorzystaniem sali gimnastycznej przez Gminę zarówno na potrzeby odpłatnego wynajmu, jak i realizacji zadań własnych, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących związane z nią wydatki według klucza godzinowego, uwzględniającego udział procentowy, w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu tj. w 52,2%, co po zaokrągleniu zgodnie z przepisami ustawy o VAT daje wartość 53%.

Metoda ta w najbardziej odpowiedni sposób oddaje specyfikę działalności Gminy oraz charakter faktycznego wykorzystania sali gimnastycznej. Gmina jest bowiem w stanie w sposób precyzyjny określić liczbę godzin, w jakich sala gimnastyczna będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych oraz ich stosunek do liczby godzin, podczas których sala gimnastyczna będzie użytkowana (zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych jak i do czynności poza VAT).

Zdaniem Gminy, zaprezentowana powyżej metoda, którą Gmina uznaje za pozwalającą na dokładniejsze przyporządkowanie podatku naliczonego, spełnia wskazane przez Ministra Rozwoju i Finansów kryteria i w konsekwencji powinna zostać zastosowana zamiast metody określonej w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.

Co więcej, dopuszczalność wykorzystania metody godzinowej wynika wprost z ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością.

Dodatkowo, poprawność stosowania klucza czasowego w odniesieniu do obiektów sportowych, co do których można jednoznacznie określić proporcję, w jakiej są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych potwierdził miedzy innymi WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 kwietnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 65/19 stwierdzając, że „(...) W ocenie Sądu metoda zaoferowana przez stronę zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie, która przypada na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, do czego nawiązuje przepis art. 86 ust 2b ustawy o VAT. Tym samym uznał Sąd, iż gmina wykazała, że kryterium liczby godzin w których obiekt jest faktycznie wykorzystywany jest metodą najbardziej reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania obiektu do danego rodzaju działalności. Skoro bowiem gmina jest w stanie precyzyjnie określić liczbę godzin, w których basen jest udostępniany wyłącznie nieodpłatnie, jak i liczbę godzin, w których wstęp na basen jest płatny – które to wyodrębnienie w ocenie Sądu nie powinno nastręczać jakichkolwiek problemów – to w konsekwencji istnieje obiektywna i precyzyjna możliwość ustalenia stopnia rzeczywistego wykorzystywania basenu do działalności gospodarczej. Co więcej, zdaniem Sądu, trudno w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie spornej interpretacji indywidualnej o bardziej dokładne ustalenie stopnia wykorzystywania basenu do działalności gospodarczej, niż czas (liczbę godzin) w którym obiekt ten udostępniany jest w celach komercyjnych (odpłatnie)”.

Podobnie ten sąd wskazał w wyroku z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt I SA/Wr 826/17, w którym czytamy: „Odnosząc się natomiast do samej zaproponowanej metody to wskazać należy, że niewątpliwie oparta jest ona o obiektywne, mierzalne współczynniki – to jest czas wykorzystywania obiektów na cale działalności gospodarczej i łączny czas wykorzystywania obiektów. Odpowiada przy tym specyfice działalności hali sportowej lepiej, niż metoda wynikająca z rozporządzenia, bowiem odnosi się do realnego sposobu użytkowania obiektu, a hipotetycznym, jak wyżej wskazano, przychodom z działalności pozostającej poza sferą VAT”.

Podsumowując, uwzględniając:

- podstawowe zasady systemu VAT (w szczególności zasadę neutralności podatku);

- przewidzianą przez ustawodawcę możliwość wyboru przez podatnika takiego prewspółczynnika, który odzwierciedli najwierniej prowadzoną przez niego działalność;

- stanowisko przedstawione przez Ministra Rozwoju i Finansów w Broszurze, jak również aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych;

- racjonalność kalkulacji podatkowych;

Gmina powinna mieć prawo do określenia takiej wartości prewspółczynnika dla wydatków związanych z salą gimnastyczną, jaka będzie odpowiadać prowadzonej przez nią działalności w tym zakresie. Sztywne stosowanie prewspółczynnika określonego rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. wypaczyłoby wynik rozliczeń podatkowych Gminy.

W tych okolicznościach Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W zakresie pytania nr 2.

Gmina stoi na stanowisku, że w celu odpowiedniego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, powinna dokonać jednorazowej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w ramach inwestycji w okresach, w jakich powstało prawo do odliczenia, bez konieczności dokonywania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak wskazano w art. 90c ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Dodatkowo, w myśl art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów, których wartość początkowa wynosi co najmniej 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie  korekty.

Przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik, wskutek zmiany przeznaczenia (z czynności dających pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego albo niedających takiego prawa w ogóle), zaczyna wykorzystywać towar zarówno do czynności dających, jak i niedających prawa do odliczenia.

Wnioskodawca pragnie jednak zauważyć, że w odniesieniu do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku przytoczone regulacje nie znajdą zastosowania. Inwestycja polegająca na budowie sali gimnastycznej została zrealizowana przez Gminę w latach 2016-2018. Po raz pierwszy wybudowane pomieszczenie zostało oddane do użytkowania w roku 2018 – już wówczas wykorzystanie sali gimnastycznej obejmowało zarówno czynności opodatkowane, jak też czynności pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. Co więcej, już na etapie wykonywania działań inwestycyjnych, Gmina planowała częściowo przeznaczyć wybudowany obiekt na cele działalności komercyjnej.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym nie doszło do zmiany przeznaczenia środka trwałego. Gmina od początku miała wobec tego prawo do częściowego odliczenia podatku VAT.

W dalszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminie, w którym powstało takie prawo, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższą regulację, Gmina stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z budową sali gimnastycznej, jest ona uprawniona do odliczenia podatku VAT z wykorzystaniem prewspółczynnika obliczonego metodą godzinową, poprzez ujęcie odpowiednich wartości w korektach deklaracji podatkowych złożonych za okresy, w których Gmina poniosła przedmiotowe wydatki (i w których uzyskała uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Gmina nie jest natomiast zobowiązana do dokonania korekty rocznej związanej ze zmianą przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 28 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB3-2.4012.871.2019.1.AZ, w której uznałem, że Państwa stanowisko w zakresie:

- prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania – jest nieprawidłowe;

- prawa do odliczenia podatku VAT przez ujęcie odpowiednich wartości w korektach deklaracji podatkowych złożonych za okresy, w których Gmina uzyskała uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – jest prawidłowe.

Interpretację indywidualną doręczono Państwu 28 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

27 marca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Skarga wpłynęła do mnie 1 kwietnia 2020 r.

Wnieśli Państwo o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji w części dotyczącej prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika (tj. w zakresie odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1), zgodnie z art.146 § 1 ppsa;

- zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarżącej na podstawie art. 200 i art. 205 § 1, § 2 oraz § 4 ppsa.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 299/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 14 lutego 2024 r.

Prawomocny wyrok wraz z aktami sprawy wpłynął do mnie 27 czerwca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 299/20 i Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 299/20 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193).

Jak stanowi § 1 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W świetle § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Przez dochody wykonane jednostki budżetowej, rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

 a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

 b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z treści wniosku wynika, że w latach 2016-2018 ponieśli Państwo wydatki związane z procesem inwestycyjnym dotyczącym budowy sali gimnastycznej w Szkole Podstawowej. W okresach, w jakich ponoszone były te wydatki, nie dokonali Państwo odliczenia podatku VAT wykazanego na dokumentujących je fakturach. Sala gimnastyczna jest wykorzystywana przez Państwa zarówno na potrzeby własne (czynności nieopodatkowane – przeprowadzanie zajęć szkolnych), jak również do wykonywania czynności opodatkowanych. W ramach działalności komercyjnej, udostępniają ją Państwo odpłatnie na rzecz osób fizycznych lub prawnych. Wskazali Państwo, że już na etapie realizowania inwestycji, Państwa intencją było wykorzystywanie sali gimnastycznej zarówno na potrzeby czynności opodatkowanych, jak również pozostających poza zakresem opodatkowania. Po raz pierwszy sala gimnastyczna została oddana do wykorzystania na cele działalności opodatkowanej we wrześniu 2018 r. (tj. w roku zakończenia prac inwestycyjnych). W odniesieniu do wydatków wpisujących się w kategorię kosztów związanych z budową i funkcjonowaniem sali gimnastycznej, planują Państwo dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego z zastosowaniem innego, niż wskazany w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., klucza alokacji. Prewspółczynnik przychodowy, określony zgodnie z przepisami tego rozporządzenia, poprzez uwzględnienie w procesie jego kalkulacji wartości zupełnie niezwiązanych z prowadzoną działalnością, nie odpowiadałby bowiem specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, tym samym zniekształcając prawo jednostki – Szkoły Podstawowej – do odliczenia VAT naliczonego. Wobec tego uznali Państwo, iż prewspółczynnikiem właściwym dla prowadzonej działalności jest prewspółczynnik godzinowy, który w klarowny sposób wskazałby, w jakim stopniu sala gimnastyczna rzeczywiście wykorzystywana jest na cele komercyjne. Wskazali Państwo, że przeciętna liczba godzin użytkowania sali gimnastycznej w ciągu tygodnia wynosi 89 godzin. Z tego 42,5 godziny w ciągu tygodnia jest wykorzystywane przez Szkołę do wykonywania zadań własnych. Stanowi to 47,8% całkowitego możliwego czasu wykorzystywania sali gimnastycznej. W pozostałym czasie jest ona wykorzystywana wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych. Przyjęli Państwo, iż w związku z wykorzystaniem sali gimnastycznej zarówno na potrzeby odpłatnego wynajmu, jak i realizacji zadań własnych, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących związane z nią wydatki według klucza godzinowego, uwzględniającego udział procentowy, w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu, tj. w 52,2%, co po zaokrągleniu zgodnie z przepisami ustawy o VAT daje wartość 53%. Metoda ta w najbardziej odpowiedni sposób oddaje specyfikę Państwa działalności w przedmiotowym obszarze oraz charakter faktycznego wykorzystania sali gimnastycznej.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości należy stwierdzić, że jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

 - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18:

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W przypadku, gdy obiekty sportowe są wykorzystywana przez Państwa, za pośrednictwem jednostki budżetowej do świadczenia usług, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie proporcji.

Zauważyć jednak należy, że na mocy art. 86 ust. 2h ustawy ustawodawca daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy. Przy czym prawo to istnieje tylko w sytuacji, gdy wybrany przez podatnika sposób jest bardziej reprezentatywny od wskazanego w rozporządzeniu. Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Przyjęli Państwo, iż w związku z wykorzystaniem sali gimnastycznej zarówno na potrzeby odpłatnego wynajmu, jak i realizacji zadań własnych, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących związane z nią wydatki według klucza godzinowego, uwzględniającego udział procentowy, w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu, tj. w 52,2%, co po zaokrągleniu zgodnie z przepisami ustawy o VAT daje wartość 53%. Metoda ta w najbardziej odpowiedni sposób oddaje specyfikę Państwa działalności w przedmiotowym obszarze oraz charakter faktycznego wykorzystania sali gimnastycznej.

Na poparcie swojego stanowiska wskazali Państwo, że są w stanie w sposób precyzyjny określić liczbę godzin, w jakich sala gimnastyczna będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych oraz ich stosunek do liczby godzin, podczas których sala gimnastyczna będzie użytkowana (zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych jak i do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT).

Państwa zdaniem, opisany sposób obliczania prewspółczynnika, oparty o strukturę godzinową, stanowi najdokładniejszy ze znanych Państwu sposobów dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Dokonując rozstrzygnięcia w kwestii prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania, należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie orzeczeniu z 7 października 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 299/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z 14 lutego 2024 r., sygn. akt I FSK 140/21.

WSA w ww. wyroku wskazał, że:

Jak zauważył WSA w ww. wyroku:

Zdaniem WSA:

W ocenie WSA:

WSA stwierdził, że:

WSA odwołując się do wyroku NSA z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18 wskazał, że:

WSA stwierdził, że:

Zdaniem WSA:

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21 podzielił stanowisko przyjęte w ww. wyroku WSA.

NSA stwierdził, że:

W ocenie NSA:

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 299/20 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2024 r. sygn. akt I FSK 140/21, należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem sali gimnastycznej przez Państwa zarówno na potrzeby własne (czynności nieopodatkowane – przeprowadzanie zajęć szkolnych), jak również do wykonywania czynności opodatkowanych, mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich sala gimnastyczna wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy prawa do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w ramach inwestycji w okresach, w jakich powstało prawo do odliczenia, bez konieczności dokonywania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90, 90c oraz art. 91 ustawy, które uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy:

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy:

Podsumowując, stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych wówczas co do zasady prawo do doliczenia podatku naliczonego przysługuje na bieżąco na etapie realizacji zadań inwestycyjnych stosowanie do przywołanych na wstępie postanowień art. 86 ustawy o VAT. Natomiast w sytuacji gdy podatnik w pierwszej kolejności zamierza finalnie wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego wówczas nie przysługuje mu prawo od odliczenia podatku naliczonego na mocy art. 86 ustawy, jednakże w przypadku zamiany przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnik ma prawo zweryfikować uprzednio nie odliczony podatek naliczony stosownie do art. 91 ustawy o VAT.

Jak wskazano we wniosku, ponosili Państwo wydatki związane z procesem inwestycyjnym dotyczącym budowy sali gimnastycznej w Szkole Podstawowej w latach 2016-2018. Sala gimnastyczna jest wykorzystywana przez Państwa zarówno na potrzeby własne (czynności nieopodatkowane – przeprowadzanie zajęć szkolnych), jak również do wykonywania czynności opodatkowanych. W okresach, w jakich ponoszone były te wydatki, nie dokonali Państwo odliczenia podatku VAT wykazanego na dokumentujących je fakturach. Wskazali Państwo, że już na etapie realizowania inwestycji, Państwa intencją było wykorzystywanie sali gimnastycznej zarówno na potrzeby czynności opodatkowanych, jak również pozostających poza zakresem opodatkowania. Po raz pierwszy sala gimnastyczna została oddana do wykorzystania na cele działalności opodatkowanej we wrześniu 2018 r. (tj. w roku zakończenia prac inwestycyjnych).

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Ponadto, ustawa ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

1) powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

2) doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

3) podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy:

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że realizowali Państwo inwestycję z zamiarem wykorzystania jej efektów do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu i do takich czynności wykorzystywali Państwo salę gimnastyczna od momentu oddania jej do użytkowania. Wobec powyższego w odniesieniu do zakupionych towarów i usług dokonanych w trakcie realizacji inwestycji, tj. w latach 2016–2018, przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego „na bieżąco”, tj. zgodnie z powołanym art. 86 ust. 10 i 11 w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz otrzymali Państwo daną fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Mając na uwadze fakt, że dotychczas nie odliczali Państwo podatku VAT od zakupów dokonanych w związku z budową sali gimnastycznej, mają Państwo prawo do częściowego obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne. Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego powinni Państwo dokonać na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, tj. za okresy, w których w odniesieniu do nabytych przez Państwa towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali Państwo daną fakturę (art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji złożonych przez Państwa.

Należy podkreślić, że mogą Państwo dokonać korekty deklaracji jedynie za ten miesiąc, w którym powstało prawo do odliczenia, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe. Prawo do dokonania korekty deklaracji podatkowej przysługuje za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zatem powinni Państwo skorygować deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne w latach 2016-2018, w których dokonywali Państwo zakupów związanych z realizacją inwestycji. W konsekwencji, mogą Państwo obniżyć podatek VAT należny o kwotę podatku VAT naliczonego, od zakupów dokonanych w latach 2016-2018, przez złożenie korekt deklaracji podatkowych za okresy miesięczne, w których powstało u Państwa prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Należy więc się zgodzić z Państwem, że w celu odpowiedniego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, powinni Państwo dokonać korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w ramach inwestycji w okresach, w jakich powstało prawo do odliczenia. Korekty tej mogą Państwo dokonać jednorazowo w okresach w jakich powstało prawo do odliczenia, bez konieczności dokonywania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z budową sali gimnastycznej, są Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT przez ujęcie odpowiednich wartości w korektach deklaracji podatkowych złożonych za okresy, w których ponieśli Państwo przedmiotowe wydatki (i w których uzyskali Państwo uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), nie są Państwo natomiast zobowiązani do dokonania korekty rocznej związanej ze zmianą przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków, należy wskazać, że są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Organ pragnie podkreślić, że rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów w indywidualnych sprawach.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.