Interpretacja indywidualna z dnia 23 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.356.2024.3.MN

Możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia jednego z kredytów zaciągniętych na zakup dwóch lokali mieszkalnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia jednego z kredytów zaciągniętych na zakup dwóch lokali mieszkalnych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 maja 2024 r. (wpływ 7 maja 2024 r.) oraz pismem z 13 lipca 2024 r. (wpływ 17 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W roku 2006 zaciągnął Pan wraz z małżonką C.C. dwa kredyty hipoteczne na zakup dwóch mieszkań.

Kredyty były przeznaczone na zakup mieszkań A i B na przyszłe cele mieszkaniowe Państwa dzieci, które do tej pory mieszkają z Państwem w jednym gospodarstwie domowym. Oba lokale zakupione w stanie deweloperskim zostały przez Państwa wykończone i są udostępnione na wynajem, z czego uzyskuje Pan wraz z małżonką comiesięczne dochody, od których odprowadzany jest należny podatek.

Obecnie negocjują Państwo z bankiem ugodę dotyczącą umowy kredytowej CHF udzieloną na zakup mieszkania A. W ugodzie bank gotowy jest umorzyć kwotę 218.582,59 PLN zadłużenia z tytułu kredytu i odsetek.

Kredyt na zakup mieszkania A został zabezpieczony hipoteką kaucyjną wpisaną na pierwszym miejscu do kwoty 337.699,95 PLN, ustanowioną na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz (…).

Umowa kredytowa z 2006 roku została zawarta z bankiem (…), z siedzibą w (…), który jest zarejestrowany w Polsce i podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego.

Kredyt z 2006 r. na zakup mieszkania A był kredytem mieszkaniowym, przeznaczonym na zakup jednej inwestycji mieszkaniowej na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego.

Lokal mieszkalny A, na który zaciągnięty został w 2006 r. kredyt, położony jest w Polsce.

Na podstawie zawartej w przyszłości ugody z Bankiem, umorzenie będzie dotyczyło niespłaconego kapitału kredytu oraz odsetek.

Nigdy ani Pan, ani Pana żona, nie korzystaliście z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego na realizację innej, niż wskazana w opisie zdarzenia inwestycji mieszkaniowej A.

Nie ma Pan zamiaru się ubiegać o umorzenie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego na zakup mieszkania B.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Obecnie negocjują Państwo z bankiem ugodę dotyczącą umowy kredytowej CHF udzieloną na zakup mieszkania A. W ugodzie bank gotowy jest umorzyć kwotę 47.215,59 CHF zadłużenia z tytułu niespłaconego kapitału kredytu oraz 91,87 CHF z tytułu naliczonych odsetek.

Przewalutowanie kredytu na PLN nastąpi po kursie średnim NBP wg Tabeli kursów średnich walut obcych z dn. zawarcia ugody (lub z dnia poprzedzającego zawarcie ugody) publikowanych przez NBP na stronie www.nbp.pl. Przewalutowanie nastąpi na podstawie ugody, w której strony potwierdzają że utrzymują umowę kredytową w mocy, zmieniają walutę zadłużenia na PLN a Bank zwalnia kredytobiorców z pozostałej kwoty długu, a kredytobiorcy zrzekają się dochodzenia roszczeń wobec Banku wywodzonych z zarzutów nieważności umowy kredytowej lub jej bezskuteczności lub niedozwolonego charakteru postanowień umowy.

Będzie to dokument w formie ugody do kredytu.

Na podstawie zawartej w przyszłości ugody z Bankiem, umorzenie będzie dotyczyło niespłaconego kapitału kredytu oraz odsetek. W skład umorzenia nie będą wchodziły odsetki karne.

Zgodnie z umową kredytową, której ma dotyczyć ugoda, wszyscy kredytobiorcy odpowiadają za spłatę kredytu solidarnie, tj. do pełnej wysokości.

W roku 2006 zaciągnął Pan wraz z małżonką, C.C., dwa oddzielne kredyty hipoteczne na zakup dwóch mieszkań. Kredyt A był przeznaczony na zakup mieszkania A, a kredyt B był przeznaczony na zakup mieszkania B. Mieszkania A i B kupiliście Państwo na przyszłe cele mieszkaniowe Waszych dzieci, które do tej pory mieszkają z Państwem w jednym gospodarstwie domowym. Oba lokale zakupione w stanie deweloperskim zostały przez Państwa wykończone i są udostępnione na wynajem, z czego uzyskuje Pan wraz z małżonką comiesięczne dochody, od których odprowadzany jest należny podatek.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest kredyt A.

Obecnie negocjują Państwo z bankiem ugodę dotyczącą umowy kredytowej CHF udzieloną na zakup mieszkania A. W ugodzie bank gotowy jest umorzyć kwotę 218.582,59 PLN zadłużenia z tytułu kredytu i odsetek.

Kredyt A na zakup mieszkania A został zabezpieczony hipoteką kaucyjną wpisaną na pierwszym miejscu do kwoty 337.699,95 PLN, ustanowioną na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz (…).

Umowa kredytowa z 2006 roku została zawarta z bankiem (…) z siedzibą w (…), który jest zarejestrowany w Polsce i podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego.

Kredyt A z 2006 r. na zakup mieszkania A był kredytem mieszkaniowym, przeznaczonym na zakup jednej inwestycji mieszkaniowej na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego.

Lokal mieszkalny A, na który zaciągnięty został w 2006 r. kredyt A, położony jest w Polsce.

Na podstawie zawartej w przyszłości ugody z Bankiem, umorzenie będzie dotyczyło niespłaconego kapitału kredytu oraz odsetek. W skład umorzenia nie będą wchodziły odsetki karne.

Nigdy ani Pan, ani Pana żona, nie korzystaliście z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego na realizację innej, niż wskazana w opisie zdarzenia, inwestycji mieszkaniowej A.

Pytanie

Czy w związku z zawartą z Bankiem ugodą będzie przysługiwać Panu zaniechanie poboru podatku dochodowego z tytułu umorzenia przez Bank części kwoty kredytu mieszkaniowego (hipotecznego) na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.)?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, będzie przysługiwać Panu zaniechanie poboru podatku z tytułu umorzenia kapitału kredytu oraz odsetek od kredytu udzielonego na zakup mieszkania A.

Rozumie Pan, że takie umorzenie nie będzie przysługiwać od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe na zakup mieszkania B.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Wskazał Pan, że na podstawie proponowanej ugody bank umorzy Panu istniejące zadłużenie z tytułu kredytu A zaciągniętego na zakup mieszkania A.

Umorzenie wierzytelności

Umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Tak więc dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną Panu kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu A należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102):

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2. kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3. kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4. kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1. w 2006 r. zaciągnął Pan wraz z małżonką dwa kredyty hipoteczne w walucie CHF na zakup dwóch lokali mieszkalnych dla Państwa dzieci (kredyt A na zakup mieszkania A i kredyt B na zakup mieszkania B);

2. bank zaproponował Panu podpisanie ugody, na podstawie której umorzy Panu część zadłużenia z tytułu kredytu A.

Powziął Pan wątpliwość, czy z tytułu umorzenia tego zadłużenia będzie Pan mógł skorzystać z zaniechania poboru podatku.

Pana skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Główną przesłaną do skorzystania z zaniechania poboru podatku jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Z opisu sprawy wynika, że obydwa kredyty zaciągnięte były na zakup dwóch lokali mieszkalnych na przyszłe cele mieszkaniowe Pana dzieci.

Rozporządzenie Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. przewiduje zaniechanie poboru niezależnie od tego, czy kredytobiorca realizuje własne cele mieszkaniowe, czy nie. Istotne jest, żeby zaciągnięty kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie celu mieszkaniowego ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa również kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu. Nie jest również przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia czasowe wynajmowanie lokalu mieszkalnego. Ważne jest jedynie to, że lokal mieszkalny został nabyty w celu realizacji celu mieszkaniowego – czy to od razu po nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Skoro kredyty zostały zaciągnięte na zakup lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe (przyszłe cele mieszkaniowe Pana dzieci), to powyższa przesłanka została spełniona.

Z § 1 omawianego Rozporządzenia jasno wynika, że kredyt mieszkaniowy powinien zostać zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego kredyty mieszkaniowe powinny zostać zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej.

Przy czym, przez jedną inwestycję mieszkaniową, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych: jednego gospodarstwa domowego albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast przez jedno gospodarstwo domowe rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

Zatem z ww. rozporządzenia wynika wprost, że aby kwota umorzona mogła skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie omawianego rozporządzenia – to kredyt hipoteczny powinien zostać zaciągnięty na jedną inwestycję mieszkaniową – tj. w przedmiotowej sprawie powinien dotyczyć jednego lokalu mieszkalnego.

We wniosku wskazał Pan, że chce Pan skorzystać z zaniechania poboru podatku w stosunku do kredytu A zaciągniętego na zakup mieszkania A.

Skoro kredyt, w stosunku do którego chce Pan skorzystać z zaniechania poboru podatku został zaciągnięty na zakup jednego lokalu mieszkalnego, a więc na jedną inwestycję mieszkaniową i spełnia Pan pozostałe przesłanki wynikające z powołanego Rozporządzenia – może Pan skorzystać z zaniechania poboru podatku w stosunku do kwoty umorzenia.

Sam fakt zaciągnięcia drugiego kredytu hipotecznego we frankach na oddzielną inwestycję mieszkaniową (mieszkanie B), w stosunku do którego nie zamierza Pan skorzystać z zaniechania poboru podatku - nie wpływa na zastosowanie przepisów ww. rozporządzenia do umorzenia wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego na mieszkanie A.

W konsekwencji, nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od umorzonej kwoty wierzytelności z tytułu kredytu A.

Pana stanowisko należało więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana żony.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).