Interpretacja indywidualna z dnia 19 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.250.2024.3.PK

Ustalenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie strategicznych części zamiennych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie strategicznych części zamiennych do (...).

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 lipca 2024 r. (wpływ do organu 12 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. S.A. jest spółką akcyjną, której jedynym akcjonariuszem (100%) jest B. S.A. z siedzibą w (…) , KRS (…). A. S.A. prowadzi działalność w zakresie (…).

Sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (w dalszej części wniosku określane jako „MSSF”) oraz stosuje ustawę o rachunkowości i przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie w zakresie nieuregulowanym przez MSSF.

A. jest (…). (…) opalanych mieszanką węgla i biomasy o mocy osiągalnej od 239 MW do 242 MW oraz Zielonym Bloku opalanym wyłącznie biomasą o mocy 225 MW, łącznie moc osiągalną wynosi 1 674 MW. Oprócz (…), która jest (...) przedmiotem działalności spółki, drugim produktem w procesie (…). Moc zainstalowana (...) wynosi 130 MW. (…) Do podstawowych urządzeń wytwórczych należą (...). W swojej działalności ponosi wydatki związane z remontami bieżącymi jak i kapitalnymi swojej infrastruktury oraz zakupami komponentów i części zamiennych niezbędnych przy remontach. Remonty dotyczą urządzeń i układów technologicznych, a ich celem jest przywrócenie pierwotnej funkcjonalności remontowanych obiektów, nie dochodzi do ulepszenia remontowanego sprzętu/infrastruktury. Planowane remonty i części składowe środków trwałych niezbędne do ich przeprowadzenia ujmowane są w Planie Remontów w danym roku budżetowym.

Zgodnie z polityką rachunkowości spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej (…) koszt przeprowadzenia generalnych remontów i nabycie części zamiennych przewiduje ujęcie w księgach w pozycji rzeczowe aktywa trwałe, są one amortyzowane przez okres pozostały do kolejnego remontu. Koszty remontów bieżących ujmowane są na bieżąco w miesiącach, w których są realizowane.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że strategiczne części zamienne do (...) (o których mowa w złożonym wniosku) stanowią odrębne środki trwałe tj. spełniają warunki wynikające z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.) tj. są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok.

Montaż strategicznych części zamiennych do (...) ma na celu jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego urządzenia, nie ma natomiast na celu dokonania zmian cech użytkowych, rozbudowy czy modernizacji środka trwałego.

Pytania

W którym momencie A. ma uprawnienia zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie strategicznych części zamiennych do (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem A. spółka będzie mogła zaliczyć wydatki na nabycie strategicznych części zamiennych zakupionych na wolnym rynku do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo, w dacie ich poniesienia bez względu na to, że dla celów bilansowych są one rozliczane w czasie.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedsiębiorstwa (...) zobowiązane są do utrzymania sprawnej i niezawodnej infrastruktury. W przypadku wielu środków trwałych warunkiem koniecznym do ich eksploatacji jest dokonanie okresowego przeglądu. Po inspekcji (...) ze względu na stan techniczny przegrzewaczy pary, które są częścią układu parowo-wodnego (...), niezbędne jest posiadanie kompletnego przegrzewacza na magazynie technicznym, jako strategicznej części zamiennej. Z uwagi na brak dostępności tego typu przegrzewaczy na rynku, braku alternatywnych rozwiązań technicznych na rynku oraz długi czas dostawy wynoszący 12 miesięcy od daty podpisania umowy z wykonawcą, którym jest producent (...), służby remontowe wpisały zakup przegrzewaczy do Planu Zamówień w 2024 roku z obciążeniem budżetu w 2025 (planowane przyjęcie pierwszej dostawy na magazyn zapasu wrzesień 2025 rok i planowane przyjęcie drugiej dostawy na magazyn zapasu styczeń 2026 roku).

Części składowe niektórych pozycji rzeczowych aktywów trwałych mogą wymagać wymiany w regularnych odstępach czasu albo awaryjnie. Ich okres użytkowania różni się od okresu ekonomicznej użyteczności przewidzianej dla środka trwałego, którego element stanowią. Części takie mogą być na mocy MSR 16 traktowane jako odrębne obiekty inwentarzowe i amortyzowane wg indywidualnie określonych stawek. Przegrzewacze (KŚT 311) amortyzowane będą bilansowo według planowanego okresu użytkowania do 31.12.2042 roku. Okres amortyzacji liczony od daty przyjęcia do ewidencji majątkowej: ostatni dzień roboczy miesiąca, w którym nastąpiła dostawa i fakturowanie.

Wydatki na nabycie części zamiennych jako koszty w podatku CIT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Wobec powyższego, kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
•  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
•  został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki ponoszone przez spółkę w związku z nabyciem części zamiennych spełniają wszystkie powyższe warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki zostały faktycznie poniesione przez spółkę tj. środki na sfinansowanie nabycia nowych części zamiennych będą pokryte z zasobów majątkowych spółki. W odniesieniu do drugiej z przesłanek wskazać należy, że spółka co do zasady nie otrzymała żadnego zwrotu należności od żadnego innego podmiotu, a więc Wnioskodawca poniósł całkowity ekonomiczny ciężar przedmiotowych wydatków na nabycie części zamiennych. Jednocześnie, wskazane wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia przychodów. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż prawidłowo działająca infrastruktura składająca się ze środków trwałych posiada strategiczne znaczenie dla możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, a ewentualne przestoje lub ograniczenie pracy środków trwałych na czas naprawy zużytych elementów mógłby się wiązać z koniecznością zapłaty kar. Są to koszty racjonalnie i gospodarczo uzasadnione. Nabycie części zamiennych ze względu na wartość powyżej progu 443 000 EURO podlega przepisom ustawy Prawo Zamówień Publicznych. Przedmiotowe wydatki zostaną właściwie udokumentowane poprzez odpowiednie faktury VAT.

W odniesieniu do ostatniej z przesłanek należy także podkreślić, iż przedmiotowe wydatki nie stanowią wydatków wskazanych w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki dotyczące zakupu części zamiennych będą stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie), gdyż nie przyczyniają się bezpośrednio do wygenerowania określonego przychodu operacyjnego spółki, a jedynie pośrednio wpływają na możliwość uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów spółki.

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w dacie poniesienia. Jeśli dotyczą one okresu dłuższego niż rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy CIT). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek, z uwagi na swój charakter, nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego. Ponadto, zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości, określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku ,jako koszt” w księgach rachunkowych - ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy CIT. Tym samym, sposób rozliczania wskazanych we wniosku wydatków, przyjęty do potrzeb ustawy o rachunkowości, nie może wpływać na rozliczenie podatkowe, determinując moment poniesienia tychże kosztów dla celów podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że ponoszone przez spółkę koszty związane z zakupem części zamiennych kwalifikowane do kosztów pośrednich powinny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze tj. w dacie ich poniesienia.

Podsumowanie

A. stoi na stanowisku, że wydatki na zakup strategicznych części zamiennych do (...) winny być zakwalifikowane dla celów podatkowych jako koszty podatkowe pośrednio związane z przychodami podatkowymi jako koszty bieżącego okresu - ponoszone w celu przywrócenia lub utrzymania przyszłych korzyści ekonomicznych. Z uwagi na autonomię prawa podatkowego, przyjęte przez Spółkę standardy sprawozdawczości nie mają wpływu na zmianę sposobu określania momentu zaliczania przedmiotowych wydatków do kosztu uzyskania przychodów.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wydawanych ostatnio interpretacjach:

• Interpretacja indywidualna z 2024-03-11 Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.594.2023.1.AR;
• Interpretacja indywidualna z 2021-11-26 Sygnatura: 0111-KDWB.4010.74.2021.1.KP;
• Interpretacja indywidualna z 2020-09-18 Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.282.2020.1.MF;

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Koszty podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można podzielić na:

• koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4-4c updop), oraz
• koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d updop).

Za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów). Natomiast koszty pośrednie stanowią te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności.

Co do zasady, kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośrednio związanego z przychodami” oraz kosztu „innego niż bezpośrednio związanego z przychodami” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być, więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód z jej zbycia.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np.: koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Ponad to w myśl art. 15 ust. 6 updop:

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop:

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...).

Stosowanie do treści art. 16 g ust. 1 pkt 13 updop

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w art. 16g ust. 1 pkt 13 updop pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Jednakże na podstawie ugruntowanej praktyki przyjmuje się, że z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

• przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
• rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
• adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
• rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
• modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W updop brak jest także definicji pojęcia remont. Remontem - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 725)- jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Różnica między nakładami na remont, a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych, a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie (…). Spółka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (w dalszej części wniosku określane jako „MSSF”) oraz stosuje ustawę o rachunkowości i przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie w zakresie nieuregulowanym przez MSSF. Spółka jest (…). W swojej działalności ponoszą Państwo wydatki związane z remontami bieżącymi jak i kapitalnymi swojej infrastruktury oraz zakupami komponentów i części zamiennych niezbędnych przy remontach. Remonty dotyczą urządzeń i układów technologicznych, a ich celem jest przywrócenie pierwotnej funkcjonalności remontowanych obiektów, nie dochodzi do ulepszenia remontowanego sprzętu/infrastruktury. Planowane remonty i części składowe środków trwałych niezbędne do ich przeprowadzenia ujmowane są w Planie Remontów w danym roku budżetowym. Zgodnie z polityką rachunkowości spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej (…) koszt przeprowadzenia generalnych remontów i nabycie części zamiennych przewiduje ujęcie w księgach w pozycji rzeczowe aktywa trwałe, są one amortyzowane przez okres pozostały do kolejnego remontu. Koszty remontów bieżących ujmowane są na bieżąco w miesiącach, w których są realizowane.

Wskazują Państwo, że przedsiębiorstwa (...) zobowiązane są do utrzymania sprawnej i niezawodnej infrastruktury. W przypadku wielu środków trwałych warunkiem koniecznym do ich eksploatacji jest dokonanie okresowego przeglądu. Po inspekcji (...) ze względu na stan techniczny przegrzewaczy pary, które są częścią układu parowo-wodnego (...), niezbędne jest posiadanie kompletnego przegrzewacza na magazynie technicznym, jako strategicznej części zamiennej. Z uwagi na brak dostępności tego typu przegrzewaczy na rynku, braku alternatywnych rozwiązań technicznych na rynku oraz długi czas dostawy wynoszący 12 miesięcy od daty podpisania umowy z wykonawcą, którym jest producent (...), służby remontowe wpisały zakup przegrzewaczy do Planu Zamówień w 2024 roku z obciążeniem budżetu w 2025 (planowane przyjęcie pierwszej dostawy na magazyn zapasu wrzesień 2025 rok i planowane przyjęcie drugiej dostawy na magazyn zapasu styczeń 2026 roku). Części składowe niektórych pozycji rzeczowych aktywów trwałych mogą wymagać wymiany w regularnych odstępach czasu albo awaryjnie. Ich okres użytkowania różni się od okresu ekonomicznej użyteczności przewidzianej dla środka trwałego, którego element stanowią. Części takie mogą być na mocy MSR 16 traktowane jako odrębne obiekty inwentarzowe i amortyzowane wg indywidualnie określonych stawek. Przegrzewacze (KŚT 311) amortyzowane będą bilansowo według planowanego okresu użytkowania do 31.12.2042 roku. Okres amortyzacji liczony od daty przyjęcia do ewidencji majątkowej: ostatni dzień roboczy miesiąca, w którym nastąpiła dostawa i fakturowanie.

Zestawienie treści powyższych przepisów, przytoczonej definicji oraz opisu zdarzenia pozwala stwierdzić, że wydatki na nabycie strategicznych części zamiennych mają na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego urządzenia, nie mają natomiast na celu dokonania zmian cech użytkowych, rozbudowy czy modernizacji środka trwałego. Po przeprowadzeniu remontu remontowane środki trwałe będą użytkowane w dalszym ciągu, zgodnie z ich dotychczasowym przeznaczeniem.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wydatki ponoszone w związku z nabyciem części zamiennych do (...)/infrastruktury jako związane z prowadzoną działalnością, zmierzające do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów stanowią koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a w odniesieniu do nich nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy ponieważ nie dojdzie do ulepszenia środka trwałego.

Efekt prac remontowych wiąże się co prawda z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego urządzeń/infrastruktury w przyszłości nie mniej jednak, ich charakter nie umożliwia powiązania z konkretnym okresem czasu. W takim przypadku rozliczenie przedmiotowych kosztów zakupu strategicznych części zamiennych dla celów rachunkowych poprzez odpisy amortyzacyjne nie ma znaczenia dla celów podatkowych. Rozliczenie kosztów remontu powinno następować, na podstawie odpowiednio udokumentowanych wydatków, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

Wydatki poniesione na nabycie strategicznych części zamiennych do (...)/infrastruktury będą stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, ponieważ nie przyczyniają się bezpośrednio do wygenerowania określonego przychodu operacyjnego Spółki, a jedynie pośrednio wpływają na możliwość wygenerowania przychodu. Spółka wskazała, że prawidłowo działająca infrastruktura składająca się ze środków trwałych posiada strategiczne znaczenie dla możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, a ewentualne przestoje lub ograniczenie pracy środków trwałych na czas naprawy zużytych elementów mógłby się wiązać z koniecznością zapłaty kar. Są to, więc koszty racjonalnie i gospodarczo uzasadnione.

Zgodnie z ww. art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Tym samym wydatki na nabycie strategicznych części zamiennych stanowić będą koszty uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) bez względu na to, że dla celów bilansowych są one rozliczane w czasie.

Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).