Interpretacja indywidualna z dnia 19 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.164.2024.3.KK

Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla Spółki, Udziałowca i nowo zawiązanej przez Udziałowca Spółki

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2024 r.za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia, uzupełniony pismem z 21 maja 2024 r. (data wpływu 21 maja 2024 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.czy wydzielany w wyniku podziału do Spółki C zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C oraz pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności Spółki, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT,

2.czy w związku z podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

3.czy w związku z podziałem po stronie Udziałowca nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

4.czy w związku z podziałem po stronie Spółki C nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2024 r. (data wpływu 24 czerwca 2024 r.)

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem […]

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A Sp. z o. o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka należy do grupy kapitałowej […], zajmującej się produkcją pojazdów […] (dalej: „Grupa”). Jedynym wspólnikiem Spółki jest B AG z siedzibą w Szwajcarii (dalej: „Udziałowiec”). Udziały w Spółce nie zostały przez Udziałowca nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest budowa i lakierowanie […]. Niemniej jednak w roku 2022, działalność Spółki została dodatkowo rozszerzona o produkcję [...] mocy, będących komponentami środków transportu […]. Rozszerzenie działalności o produkcję wspomnianych [...] wynika z decyzji Grupy, a która to decyzja została podjęta w związku nadzwyczajną zmianą sytuacji gospodarczej i politycznej w Europie. W strukturze całej Grupy, działalność związana z produkcją [...] mocy była zasadniczo wykonywana przez odrębną spółkę z siedzibą na Białorusi. Jednak w związku z polityką prowadzoną w ostatnim czasie przez władze Białorusi, nastąpiła częściowa izolacja gospodarcza tego kraju. Powyższe wpłynęło negatywnie na działalność białoruskiej spółki. Działalność prowadzona przez tę spółkę w dużym stopniu uzależniana jest bowiem od dostępności specjalistycznych podzespołów dostarczanych z zagranicy (podzespołów niezbędnych do produkcji [...] mocy). Izolacja oraz zachwianie łańcucha dostaw spowodowało, że spółka na Białorusi nie była już w stanie terminowo realizować zamówień (dostarczać produktów, z których zasadniczo korzystają inne wyspecjalizowane podmioty z Grupy). W efekcie podjęto decyzję o przeniesieniu (w niezbędnym zakresie) działalności […] z Białorusi do Polski.

Funkcja zorganizowania, a następnie prowadzenia tej części działalności została powierzona Spółce. W tym celu Spółka otrzymała wsparcie od Grupy (pożyczka, zwrot kosztów robocizny osób na stanowiskach zarządczych, które brały udział w procesie przeniesienia działalności do Polski) w celu uruchomienia odpowiednich linii produkcyjnych w Polsce oraz zatrudnienia wykwalifikowanego personelu technicznego oraz kierowniczego (personel techniczny został w dużej mierze relokowany z Białorusi). W związku z tym, że strategia biznesowa Grupy zakłada specjalizację poszczególnych spółek w konkretnym obszarze, od samego początku zakładano, że przejęcie działalności w zakresie [...] przez Spółkę jest rozwiązaniem tymczasowym. W długofalowej perspektywie, działalność ta miała albo powrócić do Białorusi (po ewentualnej zmianie sytuacji politycznej i gospodarczej tego kraju) lub zostać przeniesiona do odrębnego podmiotu.

Należy w tym miejscu dodać, iż prowadzenie przez Spółkę jednocześnie dwóch wyspecjalizowanych linii biznesowych pierwotnej działalności Spółki oraz dodatkowo przejętej działalności […] stwarza wiele problemów natury organizacyjnej i zarządczej, co w efekcie wpływa negatywnie na jej działalność.

Spółka przedstawia poniżej model organizacyjny prowadzonej przez nią obecnie działalności tj. po uruchomieniu w Polsce dodatkowej działalności tj. działalności […].

Działalność w zakresie budowy i lakierowania […] (dalej: „Działalność Spółki”).

Działalność Spółki prowadzona jest w […]. W miejscowości tej znajduje się kompleks budynków m.in. w postaci hali produkcyjnej, budynku biurowego wraz z częścią przeznaczoną na pomieszczenie socjalne dla pracowników. Spółka jest właścicielem tych obiektów. Dodatkowo, w […] Spółka najmuje plac składowo magazynowy oraz dodatkową powierzchnię magazynową. W hali zostały poczynione przez Spółkę liczne inwestycje w celu dostosowania jej do produkcji i lakierowania […].

Dla potrzeb Działalności Spółki, Spółka zasadniczo nie jest związana długoterminowymi umowami na dostawę towarów (w szczególności materiałów) niezbędnych do produkcji, wszelkie materiały niezbędne do produkcji dostarczane są bowiem na podstawie składanych na bieżąco zamówień. Dodatkowo Spółka zawarła umowy na świadczenie usług stricte związanych z obsługą obiektów zlokalizowanych w […] są to przykładowo umowy na usługi sprzątania, usługi wynajmu wózków widłowych, usługi ochroniarskie, usługi komunalne, usługi na dostawę mediów, usługi telekomunikacyjne, dzierżawę butli, usługi konserwacji windy, itp.

Aktywa Spółki przyporządkowane do Działalności Spółki to w szczególności wspomniane wcześniej obiekty budowalne zlokalizowane w […] z całą infrastrukturą dojazdową, wodno-kanalizacyjną i elektryczną, oraz specjalistyczne maszyny służące do budowy, lakierowania i spawania […] takie jak np. kabino suszarka lakiernicza, przyrządy spawalnicze, kabina do szpachlowania i suszenia.

Wśród personelu Spółki znajdują się osoby, które przypisane są wyłącznie do Działalności Spółki. Dla potrzeb Działalności Spółki, Spółka zatrudnia m.in. osoby na następujących stanowiskach: dyrektor produkcji, główny spawalnik, kierownik lakierni, spawacz, lakiernik, ślusarz-prostowacz konstrukcji stalowych, kierownik utrzymania ruchu, technolog spawalnik, instruktor spawania, kierownik magazynu. Wspomniane osoby wykonują swoje zadania w […] i nie są angażowane w działalność produkcyjną [...] mocy, która prowadzona jest w innej lokalizacji. W […] zasadniczo przebywa również zarząd Spółki oraz dział HR. Niezależnie od lokalizacji w [...], Spółka najmuje biuro w [...]. W biurze przebywa zespół księgowy. Spółka najmowała biuro w [...] jeszcze przed przejęciem działalności w zakresie produkcji [...].

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa oraz ewidencja dla celów zarządczych pozwalają na przygotowanie odrębnego bilansu obejmującego Działalność Spółki, uwzględniającego w szczególności wymienione powyżej aktywa, a także należności, gotówkę na rachunku bankowym oraz pasywa, w tym w szczególności zobowiązania. Spółka jest także w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla Działalności Spółki. Spółka jest w stanie przygotować również inne zestawienia finansowe przedstawiające sytuację finansową Działalności Spółki. Do Działalności Spółki przyporządkowane są, związane z tą działalnością wierzytelności i zobowiązania, gotówka na rachunkach bankowych, a także dokumentacja księgowa, podatkowa oraz prawna. Dla potrzeb Działalności Spółki prowadzone są odrębne rachunki bankowe. Dla Działalności Spółki przygotowywane są odrębne plany produkcji, budżety i inne plany finansowe, których wykonanie jest raportowane do Grupy odrębnie od działalności w zakresie [...].

Kwestiami rachunkowo-finansowymi Działalności Spółki zajmuje się dedykowany wyłącznie do tej działalności zespół księgowy. Ponadto, do Działalności Spółki przyporządkowany jest odrębny personel do spraw kontrolingu. Dla Działalności Spółki oraz działalności w zakresie produkcji [...] mocy, wspólne jest natomiast stanowisko Dyrektora Finansowego, usługi związane z HR oraz osoba zajmująca się kontrolą jakości i certyfikowaniem (przy czym na moment składania niniejszego wniosku sfinalizowano już umowę z dodatkowymi osobami na stanowisko kontrolera jakości i certyfikacji oraz na stanowisko HR, osoby te będą wykonywać swoje zadania wyłącznie dla działalności w zakresie produkcji [...]).

Działalność w zakresie produkcji [...] mocy (dalej: „Działalność C”).

Na moment składania niniejszego wniosku, Działalność C prowadzona jest w hali produkcyjno-magazynowej (wraz z zapleczem biurowym), zlokalizowanej w miejscowości [...] pod […]. Wspomniana hala wykorzystywana jest na podstawie umowy najmu. Jednak jeszcze w 2024 r. planowane jest przeniesienie Działalności C do hali produkcyjno-magazynowej w […] (Spółka zawarła umowę na budowę oraz najem tej hali „pod klucz”). Po wybudowaniu tego obiektu zostaną poczynione przez Spółkę odpowiednie nakłady na jego wyposażenie. Dodatkowo, dla potrzeb Działalności C Spółka ponosi wydatki za korzystanie z biura w […], gdzie przebywa osoba pełniąca funkcje Chief executive oficer oraz okazjonalnie inne osoby szczebla kierowniczego, przyporządkowanego wyłącznie do Działalności C (przy czym osoba na stanowisku Chief executive oficer nie jest zatrudniona w Spółce – jest osobą delegowaną z Grupy a Spółka obciążana jest kosztami w tym zakresie).

W związku z Działalnością C, Spółka zasadniczo nie jest związana długoterminowymi umowami na dostawę towarów (w szczególności materiałów) niezbędnych do produkcji – wszelkie materiały niezbędne do produkcji dostarczane są bowiem na podstawie składanych na bieżąco zamówień. Spółka zawarła natomiast umowy na świadczenie usług stricte związanych z obsługą hali produkcyjno-magazynowej w [...] (umowy na usługi sprzątania, usługi wynajmu wózków widłowych, usługi ochroniarskie, usługi komunalne, usługi telekomunikacyjne, media itp.).

Składniki przedsiębiorstwa Spółki przyporządkowane do Działalności C to w szczególności wspomniana hala produkcyjno-magazynowa w [...], prawa i obowiązki wynikające z umowy na budowę nowej hali produkcyjno-magazynowej w [...] oraz długoterminowa umowa najmu tej hali (w tym w szczególności wynikające z tej umowy prawa do gwarancji, naprawy usterek, pełna dokumentacja techniczna, umowa ubezpieczeniowa itp.). Do Działalności C przydzielone są również aktywa w postaci środków trwałych i wyposażenia (związane przede wszystkim z produkcją [...]).

Wśród personelu Spółki są osoby przypisane wyłącznie do Działalności C. Dla potrzeb Działalności C zadania wykonują osoby na stanowiskach takich jak: dyrektor operacyjny, kierownik produkcji, kierownik magazynu, monter urządzeń elektrycznych, mechatronik. Wspomniane osoby wykonują obecnie swoje zadania w [...] i nie są angażowane w Działalność Spółki, która – jak wspomniano wcześniej – prowadzona jest w innej lokalizacji. Ze względu na to, że Działalność C znacząco wychodzi poza zakres kompetencji zarządu Spółki, ustanowiona została specjalna kadra szczebla kierowniczego, która jest odpowiedzialna wyłącznie za Działalność C (m.in. za ustanawianie planów produkcyjnych, budżetów oraz ich realizację). W skład wchodzą obecnie Chief executive oficer (osoba delegowana z Grupy), project manager, dyrektor operacyjny oraz kierownik produkcji.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa oraz ewidencja dla celów zarządczych pozwalają na przygotowanie odrębnego bilansu obejmującego Działalność C, uwzględniającego w szczególności wymienione powyżej aktywa, a także należności, gotówkę na rachunku bankowym oraz pasywa, w tym w szczególności zobowiązania. Spółka jest także w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla Działalności C. Spółka jest w stanie przygotować również inne zestawienia finansowe przedstawiające sytuację finansową Działalności C. Do Działalności C przyporządkowane są, związane z tą działalnością wierzytelności i zobowiązania, gotówka na rachunkach bankowych, a także dokumentacja księgowa, podatkowa oraz prawna. Dla potrzeb Działalności C prowadzone są odrębne rachunki bankowe.

Podobnie jak dla Działalności Spółki, również dla Działalności C przygotowywane są odrębne plany produkcji, budżety i inne plany finansowe, których wykonanie jest odrębnie raportowane do Grupy (tj. odrębnie od Działalności Spółki). Wszelkie bieżące sprawy Działalności C omawiane są na spotkaniach wspomnianej wcześniej kadry kierowniczej Działalności C – spotkania te organizowane są odrębnie i niezależnie od Działalności Spółki. Po przejęciu produkcji [...] sprawy w zakresie zarządzania zostały uporządkowane w Spółce w taki sposób, że zarząd Spółki nie ma zasadniczo wpływu na Działalność C (Zarząd Spółki udzielił Dyrektorowi operacyjnemu oraz osobie na stanowisku Chief executive oficer specjalnego pełnomocnictwa do wykonywania wszelkich czynności związanych z Działalnością C).

Do Działalności C przypisany jest również, dedykowany wyłącznie do tej działalności zespół księgowy oraz personel do spraw kontrolingu.

Jak wspomniano wcześniej, dla Działalności Spółki oraz Działalności C wspólne jest natomiast stanowisko Dyrektora Finansowego, usługi związane z HR oraz osoba zajmująca się kontrolą jakości i certyfikowaniem (przy czym na moment składania niniejszego wniosku sfinalizowano już umowę z dodatkowymi osobami na stanowisko kontrolera jakości i certyfikacji oraz na stanowisko HR, które to osoby będą wykonywały zadania wyłącznie dla Działalności C).

Z przedstawionych powyżej informacji wynika, iż w obecnej działalności Spółki można wyróżnić dwie niezależne, niepowiązane ze sobą funkcjonalnie jednostki organizacyjne, wyspecjalizowane w różnych segmentach produkcji. Przy czym jak wskazano wcześniej, z perspektywy strategii biznesowej Grupy oraz samej Spółki, jest to sytuacja wyjątkowa, będąca rozwiązaniem tymczasowym, wynikającym z reakcji na nadzwyczajne zmiany gospodarcze i polityczne w Europie Środkowo-Wschodniej. Jednocześnie, biorąc pod uwagę rozmiar działalności Spółki, jej specyfikę oraz kompetencje zarządcze, prowadzenie tych dwóch rodzajów działalności stwarza wiele problemów, co w efekcie wpływa negatywnie na jej działalność.

W związku z powyższym postanowiono wdrożyć rozważaną już od dłuższego czasu koncepcję przeniesienia Działalności C do odrębnego podmiotu. W tym celu planowane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie z jej majątku Działalności C do nowoutworzonej, w trakcie procedury podziału, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka C”), w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”).

Na skutek podziału przez wydzielenie, wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z Działalnością C wraz z należnościami i zobowiązaniami, zostaną przeniesione do Spółki C, której zadaniem będzie kontynuowanie Działalności C w oparciu o przejęte składniki. Na Spółkę C przejdą zatem m.in. umowa najmu hali w [...] (jeżeli na moment podziału, będzie ona jeszcze w jakikolwiek sposób wykorzystywana w Działalności C), prawa i obowiązki wynikające z umowy na budowę hali w [...] oraz długoterminowa umowa najmu tej hali oraz wszystkie inne umowy i dokumenty związane z halą w [...], bieżące zamówienia na dostawy towarów/usług wykorzystywanych w produkcji (Spółka C wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z tych umów i zamówień), zlecone Działalności C zamówienia na dostawę [...] mocy, środki trwałe, wyposażenie, księgi rachunkowe, księgi podatkowe oraz wszelka inna dokumentacja związana z Działalnością C, rachunki bankowe oraz środki pieniężne na nich zgromadzone. W dniu wydzielenia Spółka C przejmie prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy z pracownikami przypisanymi w Spółce do Działalności C (przejęcie nastąpi w trybie 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy) oraz wszelkie inne umowy na podstawie których pozostały personel Spółki, przypisany do Działalności C, wykonuje swoje zadania. Do Spółki C przejdzie m.in. Chief executive oficer (Spółka C będzie obciążana kosztami przez Grupę), project manager, dyrektor operacyjny oraz kierownik produkcji, którzy są obecnie w Spółce odpowiedzialni za realizację funkcji Działalności C – planowane jest, aby po podziale, część z wyżej wymienionych osób objęła funkcję w zarządzie Spółki C. Do Działalności C przejdą również kontroler jakości i certyfikacji oraz osoba na stanowisku HR.

Nie można zupełnie wykluczyć, że w ramach podziału nie zostaną przeniesione pewne, określone składniki majątkowe/umowy, z których w ramach struktury Spółki korzysta również Działalność C, a których przeniesienie nie będzie dopuszczalne i/lub obiektywnie niemożliwe z uwagi na obowiązujące przepisy prawa lub przeniesienie będzie znacznie utrudnione od strony kontraktowej. Przy czym, według najlepszej aktualnej wiedzy, takie przypadki nie powinny mieć miejsca lub jeśli wystąpiłyby, to nie powinny zagrażać możliwości kontynuacji Działalności C przez Spółkę C. Zamiarem biznesowym jest bowiem przeniesienie wszelkich praw i obowiązków wynikających z wszystkich umów dotyczących Działalności C, w zakresie w jakim jest to faktycznie i prawnie możliwe.

W ramach podziału, na Spółkę C nie przejdzie natomiast dział księgowy (w tym osoby zajmujące się wyłącznie księgowością Działalności C) oraz osoba pełniąca funkcję Dyrektora Finansowego. Dyrektor Finansowy oraz osoby zajmujące się obecnie wyłącznie księgowością Działalności C pozostaną w strukturach Spółki. Niemniej jednak, po podziale Spółka będzie za wynagrodzeniem prowadzić księgi rachunkowe Spółki C.

Po podziale, Spółka C będzie prawdopodobnie korzystała również z biura w […] (biura, w którym pracuje osoba pełniąca funkcje Chief executive oficer oraz okazjonalnie inne osoby szczebla kierowniczego, przyporządkowanego wyłącznie do Działalności C). Decyzję w tym zakresie podejmie przyszły zarząd Spółki C. Niemniej jednak, po podziale Spółka nie będzie już ponosiła wydatków na korzystanie z tego biura.

Wyodrębniony i przeniesiony do Spółki C w wyniku podziału majątek będzie zdolny do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych lub podjęcia dodatkowych działań przez Spółkę C.

Po podziale w strukturze Spółki pozostanie wyłącznie Działalność Spółki (wszelkie składniki materialne i niematerialne z nią związane). W wyniku podziału zostanie zatem przywrócona pierwotna funkcja Spółki jako przedsiębiorstwa wyspecjalizowanego wyłącznie w budowie i lakierowaniu […]. Spółka będzie kontynuować prowadzenie tej działalności.

Powstała w wyniku podziału Spółka C będzie rezydentem podatkowym Rzeczpospolitej Polskiej. Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki (podmiotu dzielonego) otrzymanego przez Spółkę C (spółkę przejmującą) może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników). Przy czym w takim przypadku wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę C dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych Spółki oraz Spółka C przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wartość emisyjna udziałów Spółki C będzie równa wartości rynkowej majątku Spółki otrzymanego przez Spółkę C ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału. Wartość emisyjna udziałów Spółki C zostanie określona w planie podziału oraz w załącznikach do planu podziału.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki (spółki dzielonej) otrzymanego przez Spółkę C (spółkę przejmującą), nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów przydzielonych przez Spółę C Udziałowcowi.

Przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę C (spółkę przejmującą) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce (spółce dzielonej), jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Uzasadnieniem planowanego podziału jest zamiar, aby oddzielić Działalność C od Działalności Spółki, tak aby dwie funkcjonalnie i organizacyjnie niezależne od siebie działalności produkcyjne były prowadzone przez odrębne podmioty. Celem grupy jest również przywrócenie w Spółce jej pierwotnego zakresu działalności, gdyż jak wielokrotnie już wskazywano w niniejszym wniosku, specyfika, rozmiar oraz doświadczenie Spółki nie pozwala jej na efektywne prowadzenie dwóch wyspecjalizowanych linii biznesowych, co w konsekwencji wpływa negatywnie na działalność. Wobec tego, w uzasadnionym przekonaniu Spółki, podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jego głównym (lub jednym z głównych) celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Niemniej jednak Spółka zaznacza, że przedmiotem wniosku nie jest kwestia zastosowania do planowanego podziału przepisów art. 12 ust. 13 i ust. 14 Ustawy o CIT. Spółka wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowany podział opisany we wniosku będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do niego zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 Ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio w przypadku: zastosowania się przez spółkę do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki - w zakresie dotyczącym działalności tej spółki. Przepis ten dopuszcza zatem możliwość złożenia wniosku o wydanie interpretacji, przez osoby planujące utworzenie spółki, w zakresie działalności tej spółki.

Z uwagi na powyższe, Udziałowiec ma interes prawny w wystąpieniu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż jego wątpliwości dotyczą sytuacji spółki kapitałowej (Spółki C), którą zamierza utworzyć w wyniku podziału Spółki.

Istotne elementy opisu sprawy, zawarto również we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że na moment podziału zarówno Działalność Spółki (pozostająca w Spółce) jak i Działalność C (przenoszona do Spółki C) będą wyodrębnione organizacyjnie, a także że Działalność Spółki jest wyodrębniona funkcjonalnie, gdyż przeznaczona jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych – produkcji […]. Działalność ta wyposażona jest w określone składniki majątku (personel, budynki, środki trwałe, wyposażenie, umowy), stanowiące pewną gospodarczą całość, są ze sobą powiązane w taki sposób, że pozwalają na samodzielną realizację przypisanych do tej jednostki zadań gospodarczych. Taka sytuacja będzie miała miejsce również po podziale – w oparciu o pozostałe w Spółce składniki majątku (wykorzystywane przez Działalność Spółki), Spółka będzie mogła w niezmienionym kształcie, samodzielnie kontynuować działalność w zakresie produkcji […] i to bez konieczności uzupełniania tej działalności o dodatkowe elementy. Ponadto, Spółka C będzie bowiem nowo powstałą spółką, która nie posiadała udziałów w Spółce.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1.Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C, na dzień poprzedzający dzień transakcji będzie:

-wyodrębniony organizacyjnie, tj. będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne Działalności C będzie się przejawiało w tym, że działalność ta wykonywana będzie w wyodrębnionej lokalizacji, w której zlokalizowane będzie wszelkie niezbędne zaplecze do prowadzenia wyłącznie tej działalności (budynki, środki trwałe, wyposażenie, personel). Dla Działalności C wyodrębniona będzie również karda kierownicza zajmująca się wyłącznie sprawami Działalności C (Chief executive oficer, project manager, dyrektor operacyjny oraz kierownik produkcji). W Spółce opracowany został również schemat organizacyjny (organigram) prezentujący strukturę hierarchiczną, funkcje, jak też zależności pomiędzy personelem kierowniczym przedsiębiorstwa Spółki, przyporządkowanym do Działalności C. Niezależnie od powyższego, zarząd Spółki udzielił specjalnego pełnomocnictwa wyznaczonemu kierownictwu Działalności C do wykonywania wszelkich czynności związanych z Działalnością C. Instrukcja (w postaci dokumentu) w sprawie obowiązku udzielenia ww. pełnomocnictwa została wydana przez naczelne władze Grupy (zarząd B AG) gdyż, Działalność C jest traktowana jako odrębna gałąź działalności i interes Grupy wymaga, by podlegała ona osobie wskazanej przez B AG, która przejmie odpowiedzialność za zarządzanie tą linią biznesową we wszystkich aspektach jej działalności. O wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności C świadczą również inne okoliczności np. odrębne rachunki bankowe, oddzielny controling, finalizacja umów z osobami na stanowiska kontroli jakości i certyfikowaniem oraz HR, oddzielny personel księgowy (przy czym ze względu na specyfikę, po podziale księgowość Spółki C będzie za wynagrodzeniem prowadzona przez Spółkę).

-będzie wyodrębniony funkcjonalnie, tj. będzie stanowił odrębną całość - będzie obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a co za tym idzie umożliwiał nabywcy (Spółce C) podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie funkcjonalne będzie się przejawiało w tym, że Działalność C wykonuje określone funkcje gospodarcze w przedsiębiorstwie Spółki - produkcję [...] mocy. W celu realizacji tej funkcji Działalność C wyposażona jest w niezbędne składniki majątku (personel, budynki, środki trwałe, wyposażenie, umowy), stanowiące pewną gospodarczą całość, które są ze sobą powiązane w taki sposób, że pozwalają na samodzielną realizację przypisanych do tej jednostki zadań gospodarczych. Po podziale Spółka C będzie w stanie kontynuować samodzielnie Działalność C w oparciu o przejęte od Spółki składniki majątku, bez konieczności dokonywania istotnych uzupełnień.

2.Zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C, na dzień poprzedzający dzień podziału, będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez konieczności dokonywania istotnych uzupełnień.

3.Spółka C będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez A Sp. z o.o. w dotychczasowym zakresie. Zespół przejętych od A Sp. z o.o. składników przedsiębiorstwa będzie na tyle zorganizowany, by zapewnić Spółce C możliwość kontynuacji działalności w oparciu o wniesione do niej składniki majątkowe. Spółka C nie będzie musiała podejmować istotnych działań (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi, itp.), aby taką działalność prowadzić. Jednakże, nie można zupełnie wykluczyć, że w ramach podziału nie zostaną przeniesione pewne, określone składniki majątkowe/umowy, z których w ramach struktury Spółki korzysta również Działalność C, a których przeniesienie nie będzie dopuszczalne i/lub obiektywnie niemożliwe z uwagi na obowiązujące przepisy prawa lub przeniesienie będzie znacznie utrudnione od strony kontraktowej. Niemniej jednak takie przypadki nie będą zagrażać możliwości kontynuacji Działalności C przez Spółkę C.

4.Na wstępie Wnioskodawca pragnie wyraźnie zaznaczyć, iż na moment składania wniosku o interpretację jak również na moment udzielania wyjaśnień w ramach niniejszego pisma, Działalność C prowadzona jest w hali produkcyjno-magazynowej wraz z zapleczem biurowym, zlokalizowanej w miejscowości [...] pod […]. Niemniej jednak jeszcze 2024 r. planowane jest przeniesienie całej Działalności C do nowej hali produkcyjno-magazynowej wraz z zapleczem biurowym w [...]. Aktualnie trwają jeszcze prace wykończeniowe tego nowego obiektu oraz jego wyposażanie. Po oddaniu obiektu w [...] do użytkowania, działalność prowadzona w [...] będzie przenoszona do […]. Natomiast intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie na Spółkę C wszystkich składników majątku Działalności C według takiego stanu, jaki będzie na moment podziału. Na moment podziału składniki majątku Działalności C obejmą:

-Składniki materialne (grupy): […]

-Składniki niematerialne (grupy): […]

5.Zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielany do Spółki C, w postaci Działalności C ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki jako odrębna linia biznesowa. Wyodrębnienie to ma charakter faktyczny, tj. działalność ta wykonywana jest w wyodrębnionej lokalizacji i w oparciu o przyporządkowane wyłącznie do tej działalności składniki majątku oraz personel. Powyższy podział jest respektowany zarówno w całej strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki jak również na szczeblu Grupy. Dla Działalności C przygotowywane są odrębne plany produkcji, budżety i inne plany finansowe, których wykonanie jest odrębnie raportowane do Grupy. Wszelkie bieżące sprawy Działalności C omawiane są na spotkaniach kadry kierowniczej Działalności C - są to spotkania autonomiczne, dotyczą wyłącznie Działalności C. W Spółce opracowany został również schemat organizacyjny (organigram) prezentujący strukturę hierarchiczną, funkcje, jak też zależności pomiędzy personelem kierowniczym przedsiębiorstwa Spółki, przyporządkowanym do Działalności C. Niezależnie od powyższego, zarząd Spółki udzielił specjalnego pełnomocnictwa wyznaczonemu kierownictwu Działalności C do wykonywania wszelkich czynności związanych z Działalnością C. Instrukcja (w postaci dokumentu) w sprawie obowiązku udzielenia ww. pełnomocnictwa została wydana przez naczelne władze Grupy (zarząd B AG) gdyż, Działalność C jest traktowana jako odrębna gałąź działalności i interes Grupy wymaga, by podlegała ona osobie wskazanej przez B AG, która przejmie odpowiedzialność za zarządzanie tą linią biznesową we wszystkich aspektach jej działalności.

Pytania

1.Czy wydzielany w wyniku podziału do Spółki C zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C oraz pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności Spółki, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3.Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z podziałem po stronie Udziałowca nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

4.Czy w związku z podziałem po stronie Spółki C nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.wydzielany w wyniku podziału do Spółki C zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C oraz pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności Spółki, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

2.w związku z podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3.w związku z podziałem po stronie Udziałowca nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4.w związku z podziałem po stronie Spółki C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad 1

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, ilekroć w Ustawie o CIT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest przede wszystkim istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz ich wyodrębnienie w istniejącym podmiocie na płaszczyźnie:

-Organizacyjnej (wyodrębnienie organizacyjne),

-Biznesowej (wyodrębnienie funkcjonalne),

-Finansowej (wyodrębnienie finansowe).

Podobne stanowisko zajmują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np.:

-interpretacja indywidualna z 12 grudnia 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ): „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość”.

-Interpretacja indywidualna z 20 marca 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.19.2019.6.MR): „Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazać należy, że dany zespół składników majątkowych posiada przymiot „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” o ile łącznie spełnia następujące warunki: występuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. Można w tym zakresie posługiwać się stanowiskiem zawartym w doktrynie i orzecznictwie. Dla istnienia ZCP niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.”

-Interpretacja indywidualna z 10 marca 2020 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.12.2020.3.MF): „Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład. W świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o CIT i pozostałych przepisów podatkowych, istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.”

Dodatkowo, w wyroku z 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „okoliczność, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

W związku z powyższym, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Spółki oraz Działalność C na moment podziału będą stanowiły ZCP, jako że zarówno Działalność Spółki jak i Działalność C są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach Spółki, oraz obydwie te działalności są zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej tak jak niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne ZCP. W doktrynie podkreśla się, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

W tym miejscu należy zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej, oddziału lub wydziału.

Wyodrębnienie organizacyjne należy zdaniem Spółki interpretować jako przypisanie danych składników majątkowych przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (a nie do wszelkiej działalności danego podmiotu). Innymi słowy, z wyodrębnieniem organizacyjnym należy wiązać sytuację, w której w ramach jednego bytu prawnego (tu: Spółki) wyodrębniono składniki do wykonywania określonej, wyodrębnionej funkcjonalnie w danym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej. Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość (interpretacja indywidualna z 9 lutego 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF). Przy czym w ocenie Spółki dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego nie jest wymagane posiadanie formalnego dokumentu w tym zakresie (np. uchwały zarządu powołującej wydział wraz z przyporządkowaniem składników majątku do tego wydziału). Wystarczające jest faktyczne wyodrębnienie w oparciu o całokształt okoliczności, zaplanowanie procesów i wykorzystywanie określonych składników materialnych i niematerialnych w tych procesach.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna z 17 czerwca 2020 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114‑KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ: „wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niekoniecznie polega na formalnym rozdzieleniu danej działalności na odrębny wydział, oddział lub dział, ale takie oddzielenie może również przybrać inne formy, w tym wydzielenie faktyczne”. Natomiast w wyroku WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r. sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W ocenie Wnioskodawcy, na moment podziału zarówno Działalność Spółki (pozostająca w Spółce) jak i Działalność C (przenoszona do Spółki C) będą wyodrębnione organizacyjnie. Świadczy o tym w szczególności fakt, że każda z ww. działalności wykonywana jest w zupełnie innej lokalizacji. Działalność Spółki wykonywana jest w [...], w której zlokalizowane jest wszelkie niezbędne zaplecze do prowadzenia wyłącznie tej działalności (budynki, środki trwałe, wyposażenie, personel). Dla potrzeb tej lokalizacji i prowadzonej w niej działalności zostały również zawarte odpowiednie umowy (na usługi sprzątania, usługi wynajmu wózków widłowych, usługi ochroniarskie, usługi komunalne, usługi na dostawę mediów itp.). Należy również zwrócić uwagę, że dla Działalności Spółki wyodrębniona jest również karda kierownicza w postaci zarządu Spółki oraz dyrektora produkcji. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarząd Spółki zajmuje się wyłącznie Działalnością Spółki – potwierdzeniem tego jest m.in. fakt, że zarząd Spółki udzielił specjalnego pełnomocnictwa wyznaczonemu kierownictwu Działalności C do wykonywania wszelkich czynności związanych z Działalnością C. Zarząd Spółki nie ma zatem zasadniczo wpływu na Działalność C, gdyż w ramach podziału organizacyjnego skupia się na Działalności Spółki.

Podobnie została zorganizowana Działalność C. Działalność C wykonywana jest obecnie w miejscowości [...] pod […], w której zlokalizowane jest wszelkie niezbędne zaplecze do prowadzenia wyłącznie tej działalności (budynki, środki trwałe, wyposażenie, personel). Równolegle trwają prace nad uruchomieniem/przeniesieniem produkcji do nowej lokalizacji w [...], która również będzie wyposażona w niezbędne zaplecze (budynki, środki trwałe, wyposażenie, personel). Nowa lokalizacja jest przypisana do Działalności C i w wyniku podziału przejdzie na Spółkę C w takim stanie, w jakim będzie na moment podziału (łącznie z umowami). Należy również zwrócić uwagę, że dla Działalności C wyodrębniona jest również karda kierownicza zajmująca się wyłącznie sprawami Działalności C (Chief executive oficer, project manager, dyrektor operacyjny oraz kierownik produkcji). Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego jest fakt, że niektóre z ww. osób posiadają specjalne pełnomocnictwo od zarządu Spółki do wykonywania wszelkich czynności związanych z Działalnością C. Osoby te przejdą w wyniku podziału na Spółkę C.

O wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności Spółki oraz Działalności C świadczą również inne okoliczności np. odrębne rachunki bankowe, oddzielny controling, finalizacja umów z osobami na stanowiskach kontroli jakości i certyfikowaniem oraz HR, oddzielny personel księgowy (przy czym ze względu na specyfikę, po podziale księgowość Spółki C będzie za wynagrodzeniem prowadzona przez Spółkę).

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako sytuację, w której opisany zespół składników majątkowych nie jest zbiorem przypadkowych elementów, a zbiorem składającym się na pewną gospodarczą całość, tj. każdy element tego zbioru wykonuje określone działania, które pozwalają na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest np. własność jednego podmiotu.

Tym samym, uwzględniając opisane powyżej wyodrębnienie organizacyjne należy stwierdzić, że majątek wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie to taki majątek, który jest wykorzystywany przez spółkę do realizacji określonego celu gospodarczego (i nie jest wykorzystywany w innych obszarach) i jest do tego wystarczający. Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 808/16) w opinii sądu: „Można dodać, że okoliczność, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Takie stanowisko potwierdzają również interpretacje podatkowe m.in.:

-indywidualna interpretacja z 20 lutego 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK);

-indywidualna interpretacja z 16 maja 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK).

Taka sytuacja ma miejsce w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym. Działalność Spółki jest wyodrębniona funkcjonalnie, gdyż przeznaczona jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych – produkcji […]. Działalność ta wyposażona jest w określone składniki majątku (personel, budynki, środki trwałe, wyposażenie, umowy), stanowiące pewną gospodarczą całość, są ze sobą powiązane w taki sposób, że pozwalają na samodzielną realizację przypisanych do tej jednostki zadań gospodarczych. Taka sytuacja będzie miała miejsce również po podziale – w oparciu o pozostałe w Spółce składniki majątku (wykorzystywane przez Działalność Spółki), Spółka będzie mogła w niezmienionym kształcie, samodzielnie kontynuować działalność w zakresie produkcji stalowych […] i to bez konieczności uzupełniania tej działalności o dodatkowe elementy.

Podobnie wyodrębniona funkcjonalnie jest Działalność C. Działalność ta wykonuje określone funkcje gospodarcze w przedsiębiorstwie Spółki – produkcję [...] mocy. Działalność ta wyposażona jest w niezbędne składniki majątku (personel, budynki, środki trwałe, wyposażenie, umowy), stanowiące pewną gospodarczą całość, które są ze sobą powiązane w taki sposób, że pozwalają na samodzielną realizację przypisanych do tej jednostki zadań gospodarczych. Co istotne, po podziale Spółka C będzie w stanie kontynuować samodzielnie Działalność C w oparciu o przejęte od Spółki składniki majątku, bez konieczności dokonywania istotnych uzupełnień.

Podsumowując, należy stwierdzić, że zarówno Działalność Spółki i Działalność C są w ramach Spółki wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników, przykładowo w:

-interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2015 wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP5/4512-1-56/15-4/KG): „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

-Interpretacji indywidualnej z 26 maja 2014 r. wydanej przez Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP4/443-195/14-3/OS): „W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu”.

-interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.33.2017.2.NL): „Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. Majątek) służy w szczególności do wytwarzania i wprowadzania do KSE energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Zespół tych składników, składających się na przenoszony do Spółki Przejmującej Majątek, nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. W związku z powyższym, w odniesieniu do tego zespołu składników spełniony jest warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych”.

-interpretacji indywidualnej z 12 marca 2020 r. wydanej przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.546.2019.3.PB): „Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu go od reszty przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie finansowe.

Zgodnie z doktryną „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016). Dodatkowo w doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF): „O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

Organy podatkowe uznają również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w:

-indywidualnej interpretacji z 24 listopada 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591.2017.2.ABI), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdzie sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. O wyodrębnieniu finansowym można zatem mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP”.

-indywidualnej interpretacji z 3 lipca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR;

-indywidualnej interpretacji z 20 sierpnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-557/13/PH;

-indywidualnej interpretacji z 10 stycznia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN.

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki. W konsekwencji, aprobując powszechnie wyrażane stanowisko, należy przyjąć, iż „powiązanie wyników danego podmiotu ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa może być dokonywane na podstawie samej rachunkowości zarządczej” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy zarówno Działalność Spółki jak i Działalność C jest wyodrębniona finansowo w Spółce. Spółka prowadzi bowiem ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający sporządzenie bilansu a także rachunku zysków i strat odrębnie dla Działalności Spółki i dla Działalności C. Spółka jest również w stanie przygotować inne zestawienia (w oparciu o posiadaną dokumentację oraz sposób prowadzenia tej dokumentacji) prezentujące sytuację finansową zarówno Działalności Spółki jak i Działalności C. Co więcej, Spółka posiada odrębne rachunki bankowe dla Działalności Spółki oraz Działalności C, na których widoczne są wszelkie przepływy pieniężne dla każdej z rodzajów działalności. Dodatkowo dla obydwu działalności przygotowywane są odrębne plany produkcji, budżety i inne plany finansowe, których wykonanie jest odrębnie raportowane do Grupy.

Tym samym, należy stwierdzić, że Działalność Spółki oraz Działalność C są wyodrębnione finansowo w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Działalność Spółki i Działalność C stanowią ZCP.

Podsumowując, należy stwierdzić, że Działalność Spółki i Działalność C będą stanowiły na moment podziału ZCP, tj. będą wyodrębnione w Spółce na płaszczyźnie organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej.

Spółka pragnie podkreślić, że w odniesieniu do obydwu części biznesu, działalność gospodarcza będzie prowadzona po podziale w taki sam sposób jak przed podziałem, przez dwa niezależne podmioty. Spółka C będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku Działalności C (będzie zajmowała się produkcją [...] mocy), Spółka będzie natomiast kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu pozostałe w Spółce składniki majątku Działalności Spółki (będzie zajmowała się budową i lakierowaniem […]).

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy wydzielany do Spółki C zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C oraz pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności Spółki, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Ad 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Do katalogu przychodów z zysków kapitałowych zalicza się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym m.in. przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody wspólnika spółki dzielonej (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret trzecie Ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT, przychodami są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 Ustawy o CIT stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

W konsekwencji zatem, podstawowym warunkiem do spełnienia, aby podział Spółki przez wydzielenie nie wiązał się z powstaniem przychodu po stronie Spółki, jest istnienie ZCP w zakresie zarówno majątku przejmowanego przez Spółkę C na skutek podziału, jak również majątku pozostającego w Spółce po podziale.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że zarówno Działalność C, która w ramach podziału zostanie wydzielona ze Spółki do Spółki C a także Działalność Spółki, która po podziale pozostanie w Spółce, stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Argumentacja odnośnie istnienia tych dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa została przedstawiona przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pytania nr 1. W związku z powyższym po stronie Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. W konsekwencji zatem, planowany podział będzie neutralny podatkowo na gruncie Ustawy o CIT dla Spółki.

Dodatkowo, należy wskazać, że wobec Spółki nie znajdzie zastosowania ograniczenie określone w art. 12 ust. 13 Ustawy o CIT, który wyklucza stosowanie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy o CIT w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Spółki zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 Ustawy o CIT.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy w związku z Podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad 3

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Według art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei w myśl przepisu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Ponadto, z 1 stycznia 2022 r. do Ustawy o CIT został dodany nowy przepis art. 7b ust. 1 pkt 1a, zgodnie z którym za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów. Celem art. 7b Ustawy o CIT jest określenie rodzajów przychodów uznawanych za przychody z zysków kapitałowych – w tym, jak wskazano powyżej, przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przy czym katalog zdarzeń, które powodują powstanie przychodu jest wymieniony w art. 12 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ze wskazanej wyżej regulacji wynika, że w przypadku podziału przez wydzielenie, przychód po stronie udziałowca spółki dzielonej powstanie, jeżeli:

-majątek przejęty w wyniku podziału przez spółkę przejmującą nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub

-majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe oraz biorąc pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w pytaniu 1, w wyniku planowanego podziału, po stronie Udziałowca nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT, gdyż na moment podziału zarówno Działalność Spółki (pozostająca w Spółce), jak i Działalność C (przeniesiona do Spółki C) stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Jednocześnie, Ustawa o CIT w art. art. 12 ust. 1 pkt 8ba przewiduje, że przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Niemniej jednak ww. przepis należy odczytywać łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, z którego wynika, że do przychodów nie zalicza się w przypadku podziału spółek, przychodu wspólnika spółki dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

W przedmiotowej sytuacji, spełnione zostaną wszystkie wymienione wyżej warunki do wyłączenia przychodu, o którym mowa w z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT. Udziały w Spółce nie zostały bowiem przez Udziałowca nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę C nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Dodatkowo, należy wskazać, że wobec Udziałowca nie znajdzie zastosowania ograniczenie określone w art. 12 ust. 13 Ustawy o CIT, który wyklucza stosowanie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Udziałowca zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, planowany podział i związane z nim przydzielenie przez spółkę nowo zawiązaną (Spółka C) udziałów na rzecz Udziałowca nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Udziałowca.

Ad 4

Podstawowe kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki nowo zawiązanej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i pkt 1a), art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b Ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki;

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej;

-przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przepis ten należy jednak odczytywać łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W przedmiotowej sytuacji, spełnione zostaną wszystkie wymienione wyżej warunki do wyłączenia przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT. Powstała w wyniku podziału Spółka C przyjmie dla celów podatkowych otrzymane składniki majątku Spółki w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki. Jednocześnie Spółka C przypisze przejęte od Spółki składniki do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej.

Do Spółki C zastosowanie znajdzie art. 16g ust. 9 Ustawy o CIT zgodnie z którym w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Zgodnie z art. 16g ust. 18 Ustawy o CIT przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia albo wyodrębnienia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Powyższy warunek w przypadku Spółki C będzie spełniony.

Zgodnie bowiem z art. 93c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne przejmujące albo osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Powyższą zasadę stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie - także majątek osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, należy wskazać, że wobec Spółki C nie znajdzie zastosowania ograniczenie określone w art. 12 ust. 13 Ustawy o CIT, który wyklucza stosowanie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Spółki C zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Ustawa o CIT w art. 12 ust. 1 pkt 8d przewiduje, że przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Przez wartość emisyjną udziałów rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). Natomiast w ocenie Wnioskodawcy, przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań.

Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Spółkę C będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę C w ramach podziału. Zatem ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki otrzymanego przez Spółkę C, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydawanych przez Spółkę C.

W konsekwencji, po stronie Spółki C nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Jednocześnie Ustawa o CIT w art. 12 ust. 1 pkt 8f przewiduje, że przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Przepis ten nie znajdzie zastosowania do Spółki C. Spółka C będzie bowiem nowo powstałą spółką, która nie posiadała udziałów w Spółce.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki w związku z podziałem po stronie Spółki C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”):

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

-musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi o „zespole składników”. Zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ksh:

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh:

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

Powołane powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT odwołują się do pojęcia „wartość rynkowa majątku”. Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego, tak więc:

-wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „majątek” to „czyjś stan posiadania”;

-jak wskazano w wyroku z 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”;

-„Majątek - ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005;

-„Majątek spółki - suma praw oraz innych składników majątkowych spółki posiadających wartość ekonomiczną. Do majątku wchodzi również wartość wniesionych do spółki wkładów wspólników i w chwili jej powstania ich suma może stanowić cały majątek spółki, jednak w odróżnieniu od kapitału zakładowego, który jest wartością stałą, majątek spółki podlega ustawicznym zmianom. Wartość majątku spółki zależy od wartości praw i innych składników majątkowych spółki, a ponieważ majątek ten obciążą zobowiązania spółki, można przyjąć, że wartość ta odpowiada różnicy między wartością sumy aktywów i zobowiązań spółki” ibid.

Z kolei, przez termin „wartość” należy rozumieć „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.

Natomiast zgodnie z Encyklopedią Zarządzania (dostępną na stronie internetowej https://mfiles.pl), wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

Stosownie natomiast do art. 4a pkt 2 ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Zatem definicja majątku zasadniczo uwzględnia zarówno aktywa, jak i zobowiązania.

Tym samym, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy CIT pojęcie „wartość rynkowa majątku” należy rozumieć jako wartość rynkową wszystkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przedsiębiorstwa i ZCP uwzględniającą zobowiązania.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy CIT:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 12b ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie/wyodrębnienie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

1.czy wydzielany w wyniku podziału do Spółki C zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C oraz pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności Spółki, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

2.czy w związku z podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3.czy w związku z podziałem po stronie Udziałowca nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4.czy w związku z podziałem po stronie Spółki C nie powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 1 oraz nr 2, chcąc określić możliwość powstania przychodu po stronie Spółki w związku z opisanym we wniosku podziałem przez wydzielenie należy wziąć pod uwagę przepisy art. 4a pkt 4 oraz art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Jak już wyjaśniono powyżej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Przy ocenie czy zbywane składniki należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy także uwzględnić m.in. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazać należy, że zarówno opisany we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce, tj. Działalność Spółki oraz zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem wydzielenia, tj. Działalność C, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Jak bowiem jednoznacznie wynika z opisu sprawy:

-na moment podziału zarówno Działalność Spółki (pozostająca w Spółce) jak i Działalność C (przenoszona do Spółki C) będą wyodrębnione organizacyjnie. Działalności Spółki prowadzona jest w [...], natomiast Działalność C prowadzona jest w hali produkcyjno-magazynowej (wraz zapleczem biurowym), zlokalizowanej w miejscowości [...] pod […]. Zatem każda z Działalności prowadzona jest w odrębnej lokalizacji,

-w Spółce opracowany został schemat organizacyjny prezentujący strukturę hierarchiczną, funkcje, jak też zależności pomiędzy personelem kierowniczym przedsiębiorstwa Spółki, przyporządkowanym do Działalności C,

-aktywa Spółki przyporządkowane do Działalności Spółki to w szczególności wspomniane wcześniej obiekty budowalne zlokalizowane w [...] z całą infrastrukturą dojazdową, wodno-kanalizacyjną i elektryczną, oraz specjalistyczne maszyny służące do budowy, lakierowania i spawania […], natomiast Składniki przyporządkowane do Działalności C to w szczególności hala produkcyjno-magazynowa w [...], prawa i obowiązki wynikające z umowy na budowę nowej hali produkcyjno-magazynowej w [...] oraz długoterminowa umowa najmu tej hali oraz aktywa w postaci środków trwałych i wyposażenia (związane przede wszystkim z produkcją [...]),

-działalność Spółki jest wyodrębniona funkcjonalnie. Jest ona przeznaczona do realizacji konkretnych zadań gospodarczych – produkcji […] i jest wyposażona jest w określone składniki majątku (personel, budynki, środki trwałe, wyposażenie, umowy), stanowiące pewną gospodarczą całość, są ze sobą powiązane w taki sposób, że pozwalają na samodzielną realizację przypisanych do tej jednostki zadań gospodarczych,

-działalność C na dzień poprzedzający dzień transakcji – będzie wyodrębniona funkcjonalnie, tj. będzie stanowiła odrębną całość i będzie obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, a także posiadała potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz umożliwiałanabywcy (Spółce C) podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa,

-prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa oraz ewidencja dla celów zarządczych pozwalają na przygotowanie odrębnego bilansu obejmującego Działalność Spółki oraz odrębnego bilansu obejmującego Działalność C, uwzględniającego w szczególności aktywa, a także należności, gotówkę na rachunku bankowym oraz pasywa, w tym w szczególności zobowiązania. Spółka jest także w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla Działalności Spółki oraz dla Działalności C. Zarówno do Działalności Spółki jak i Działalności C przyporządkowane są, związane z tymi działalnościamiwierzytelności i zobowiązania, gotówka na rachunkach bankowych, a także dokumentacja księgowa, podatkowa oraz prawna. Dla potrzeb Działalności Spółki oraz Działalności C prowadzone są odrębne rachunki bankowe. Dla Działalności Spółki oraz Działalności C przygotowywane są odrębne plany produkcji, budżety i inne plany finansowe, których wykonanie jest odrębnie raportowane do Grupy,

-w dniu wydzielenia Spółka C przejmie prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy z pracownikami przypisanymi w Spółce do Działalności C (przejęcie nastąpi w trybie 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy) oraz wszelkie inne umowy na podstawie których pozostały personel Spółki, przypisany do Działalności C, wykonuje swoje zadania,

-zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Działalności C, na dzień poprzedzający dzień podziału, będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez konieczności dokonywania istotnych uzupełnień oraz by zapewnić Spółce C możliwość kontynuacji działalności w oparciu o wniesione do niej składniki majątkowe. Spółka C będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę w dotychczasowym zakresie,

-po podziale, w oparciu o pozostałe w Spółce składniki majątku (wykorzystywane przez Działalność Spółki), Spółka będzie mogła w niezmienionym kształcie, samodzielnie kontynuować działalność w zakresie produkcji […] i to bez konieczności uzupełniania tej działalności o dodatkowe elementy. W wyniku podziału zostanie zatem przywrócona pierwotna funkcja Spółki jako przedsiębiorstwa wyspecjalizowanego wyłącznie w budowie i lakierowaniu […].

Ponadto, w opisie sprawy wskazali Państwo, że podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jego głównym (lub jednym z głównych) celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym, Działalność Spółki oraz Działalność C stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, skoro zarówno działalność wydzielana ze Spółki tj. Działalność C, jak i działalność pozostająca w Spółce, tj. Działalność Spółki będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko objęte zakresem pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się następnie do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 3 wskazać należy, że skutki związane z podziałem przez wydzielenie, powstałe po stronie  Udziałowca określa art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Z art. 12 ust. 1 pkt 8ba wynika m.in., że przychodami są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, skoro wydzielana ze Spółki Działalność C, jak i pozostająca w Spółce Działalność Spółki, na dzień podziału, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Udziałowca nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 8ba wynika, że przychodem, będzie ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie podziału, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że w wyniku użycia, w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 8ba, wyrażenia „z zastrzeżeniem pkt 8b”, dokonano modyfikacji jego zakresu poprzez ograniczenie stosowania przepisu jedynie do restrukturyzacji m.in. w przypadku polegającym na podziale przez wydzielenie, w której majątek pozostający w spółce jak i przejmowany stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Z przywołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika, że aby nie wystąpił dla wspólnika spółki dzielonej przychód podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

a)udziały (akcje) w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Obydwie przesłanki (lit. a i b) muszą być spełnione łącznie. Taka też sytuacja ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że udziały w Spółce nie zostały przez Udziałowca nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów, a przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę C (spółkę przejmującą) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce (spółce dzielonej), jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Zatem, w konsekwencji uznania zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane część przedsiębiorstwa, jak również wobec spełnienia przesłanek określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, po stronie Udziałowca w związku z opisanym we wniosku podziałem przez wydzielenie, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 4, zbadać należy, czy po stronie Spółki C powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do możliwości powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, ponownie wskazać należy, że z powyższego przepisu wynika, iż wartość przychodu na skutek podziału powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę nowo zawiązaną, w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

We wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki (podmiotu dzielonego) otrzymanego przez Spółkę C (spółkę przejmującą) może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników).

Zatem w sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jak wskazali Państwo we wniosku wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę C dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych Spółki oraz Spółka C przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku z powyższym, w przypadku gdy wartość rynkowa majątku Spółki (otrzymanego przez Spółkę C przewyższy wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników), to spełnienie przez Spółkę C łącznie przesłanek wynikających z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, wykluczy ewentualną nadwyżkę z przychodów.

W niniejszej sprawie nie powstanie także przychód po stronie Spółki C na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, z którego wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

W opisie sprawy wskazali bowiem Państwo, że Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki (spółki dzielonej) otrzymanego przez Spółkę C (spółkę przejmującą), nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów przydzielonych przez Spółę C Udziałowcowi.

W związku z powyższym, po stronie Spółki C w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

W niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem jak wynika z opisu sprawy, Spółka C będzie spółką nowoutworzoną przez Udziałowca i nie będzie posiadała udziałów w Spółce.

Zatem, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w sprawie.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wskazać także trzeba, że oceny Państwa stanowiska dokonano wyłącznie na gruncie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz w kontekście zadanych we wniosku a ww. pytań.

Ponadto podkreślić należy, że ustalenia czy przeprowadzony podział Spółki dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Informacja ta została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego sprawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

[…] Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.