Interpretacja indywidualna z dnia 18 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.391.2024.2.AA

Opodatkowanie przychodu z tytułu dzierżawy - określenie źródła przychodów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1,

-prawidłowe w zakresie pytania nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 22 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 20 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 lipca 2024 r. (wpływ 2 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Pan (…), zwany dalej podatnikiem, stroną, przedsiębiorcą lub Wnioskodawcą, jest przedsiębiorcą prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą w zakresie m.in. wykonywania instalacji elektrycznych oraz jest podatnikiem czynnym VAT w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. Podatnik w roku 2024 jest zobowiązany jako przedsiębiorca do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej jest zobowiązany do płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy strona płaci kwartalnie. Podatnik przewiduje, iż w następnych latach podatkowych będzie zobowiązany także do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od uzyskanego dochodu będzie płacić podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki podatkowej 19%. Strona jest właścicielem działki rolnej nr (…), o powierzchni (…) ha, położonej na terenie wsi (…), zwanej dalej w skrócie działką rolną. Ww. działka rolna nie jest wpisana przez przedsiębiorcę do ewidencji środków trwałych. W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej strona nie prowadzi działalności w zakresie dzierżawy gruntów rolnych na cele nierolnicze. W dniu 5 kwietnia 2024 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność pod firmą: (…), dalej zwaną Spółką, umowę dzierżawy części ww. działki rolnej za stosownym wynagrodzeniem pod budowę wiatraka. Strona należne wynagrodzenie za dzierżawę działki rolnej w miesiącu kwiecień 2024 r. udokumentowała fakturą. Strona w przyszłości zamierza wydzielić geodezyjnie część działki rolnej, którą już wydzierżawiła pod budowę wiatraka i wpisać tę część do ewidencji środków trwałych, uznając, że jest to grunt rolny związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Podatnik zamierza w przyszłości wpisać do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy gruntów rolnych na cele związane z ich wydzierżawieniem pod budowę wiatraków.

Ponadto w uzupełnieniu do sprawy Wnioskodawca wyjaśnił, że grunt rolny, o którym mowa we wniosku – w momencie podpisania umowy dzierżawy – nie był składnikiem majątku związanym z wykonywaną przez Wnioskodawcę samodzielną działalnością gospodarczą.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca uzyskany w roku 2024 przychód z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka ma obowiązek uznać za przychód z jednoosobowej działalności gospodarczej, zaewidencjonować ww. przychód w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz zadeklarować w roku 2024, iż przychód z tego tytułu jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%?

2.Czy Wnioskodawca po wpisaniu wydzielonej działki rolnej do ewidencji środków trwałych prowadzonej dla działalności gospodarczej w przyszłości uzyskany przychód z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka będzie miał obowiązek uznania za przychód z jednoosobowej działalności gospodarczej, czy będzie zobowiązany do zaewidencjonowania ww. przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz czy będzie zobowiązany do zadeklarowania przychodu z ww. tytułu, iż jest on opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania 1, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za działalność gospodarczą lub pozarolniczą działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową.

Faktem jest, iż podatnik nie wpisał do ewidencji środków trwałych prowadzonej dla swojej działalności gospodarczej, iż posiada środek trwały w postaci działki rolnej, ale ten fakt przy klasyfikacji dochodów do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%, zdaniem strony, jest bez znaczenia. Dlatego reasumując powyższe należy uznać, iż Wnioskodawca uzyskany w roku 2024 przychód z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka ma obowiązek uznać za przychód z jednoosobowej działalności gospodarczej, ma obowiązek zaewidencjonować ww. przychód w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ma obowiązek zadeklarować w roku 2024, iż ww. przychód jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%.

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania 2, wskazać należy, iż w przyszłości Wnioskodawca zamierza z posiadanej przez siebie działki rolnej wydzielić geodezyjnie tę część działki, która jest zabudowana wiatrakiem i wpisać w ewidencji środków trwałych prowadzonej dla działalności gospodarczej, iż jest to środek trwały związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Nadto wskazać należy, iż podatnik w przyszłości zamierza wpisać w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy gruntów rolnych na cele nierolnicze. Dlatego też, reasumując, powyższe, należy uznać, iż Wnioskodawca po wpisaniu wydzielonej działki rolnej do ewidencji środków trwałych prowadzonej dla działalności gospodarczej, w przyszłości uzyskany przychód z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka będzie miał obowiązek uznania, że jest to przychód z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, będzie zobowiązany do zaewidencjonowania ww. przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz będzie zobowiązany do zadeklarowania przychodu z ww. tytułu, iż jest on opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

-nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1,

-prawidłowe w zakresie pytania nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodów, jakim jest dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że dzierżawa dla celów podatkowych może być traktowana jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Umowa dzierżawy została przy tym zdefiniowana w art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Stronami umowy dzierżawy są wydzierżawiający oraz dzierżwaca. Do zawarcia umowy dzierżawy dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot dzierżawy i czynsz. Na podstawie umowy dzierżawy dzierżawca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy i czerpania z niej pożytków w zamian za zapłatę czynszu.

Dzierżawa może być zawarta na czas oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia dzierżawy, określeniu czasu jej trwania w dniach, tygodniach bądź innym oznaczeniu jej momentu końcowego. Jeśli w umowie czas nie został w ten sposób określony ani też nie wynika w sposób dostateczny z okoliczności, uważa się, że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z dzierżawy niestanowiącej przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z dzierżawy w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa dzierżawy.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć dzierżawa, która prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, dzierżawa nieruchomości zaliczana jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazuję na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21, gdzie Sąd stwierdził, że:

Przychody z dzierżawy zaliczane są zatem bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że przedmiot dzierżawy stanowi składnik majątkowy związany z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Aby powstał przychód po stronie wydzierżawiającego, muszą zaistnieć przesłanki określone  w cytowanej regulacji, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wydzierżawiającego. Jeżeli dzierżawca wpłaci czynsz, to po stronie wydzierżawiającego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Jeżeli czynsz nie zostanie wpłacony, obowiązek podatkowy nie wystąpi.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan właścielem działki rolnej. Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych opodatkowaną podatkiem liniowym. Nie prowadzi Pan działalności w zakresie dzierżawy gruntów rolnych na cele nierolnicze. W kwietniu 2024 r. zawarł Pan ze spółką z o.o. umowę dzierżawy części ww. działki rolnej za stosownym wynagrodzeniem. W momencie podpisania umowy dzierżawy ww. grunt nie był składnikiem majątku związanym z wykonywaną przez Pana działalnością gospodarczą.

Na podstawie powyższego opisu stwierdzam, że uzyskane przez Pana przychody z tytułu dzierżawy stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychody z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, ponieważ przedmiotem dzierżawy nie są w opisanej sytuacji składniki majątku związane z działalnością gospodarczą ani dzierżawa nie jest przedmiotem Pana działalności gospodarczej.

Podsumowanie: uzyskiwane przez Pana w 2024 r. przychody z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka, które to grunty w momencie podpisania umowy dzierżawy nie były składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, nie stanowią przychodów z Pana jednoosobowej działalności gospodarczej. Przychód z tej dzierżawy należy zakwalifikować do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponadto z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w przyszłości zamierza Pan wydzielić geodezyjnie część działki rolnej, którą wydzierżawił Pan pod budowę wiatraka i wpisać tę część do ewidencji środków trwałych, uznając, że jest to grunt rolny związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Planuje Pan wpisać do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy gruntów rolnych na cele związane z ich wydzierżawianiem pod budowę wiatraków.

Skoro w przyszłości planuje Pan prowadzić działaność gospodarzczą w zakresie dzierżawy gruntów rolnych, a wskazaną we wniosku część działki rolnej wykorzystywać w związku z tą działalnością jako środek trwały, to przychód z tytułu dzierżawy tego gruntu będzie podlegał opodatkowaniu w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej zgodnie z wybraną przez Pana formą opodatkowania.

Podsumowanie: w przyszłości – po wpisaniu wydzielonej działki rolnej do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej – przychód uzyskany z tytułu dzierżawy gruntów rolnych wydzierżawionych pod budowę wiatraka, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej, podlegający zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, opodatkowany zgodnie z wybraną przez Pana formą opodatkowania, tj. podatkiem liniowym 19%.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).