Interpretacja indywidualna z dnia 18 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.245.2024.3.SG

Ustalenia: - czy w przypadku wyboru Modelu pierwszego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), - czy w przypadku wyboru Modelu drugiego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), - czy kwotę zwiększającą lub zmniejszającą wysokość kosztów uzyskania przychodów wynikającą z Faktury korygującej wystawionej przez Zarządcę, w związku z uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym (Model pierwszy ustalania Wynagradzania) – Spółka będzie zobowiązana ująć w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma tą Fakturę od Zarządcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 13 maja 2024 r.), - czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - co będzie stanowiło przychód należny z tytułu wykonania tej Usługi oraz w którym momencie Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać ww. przychód na gruncie podatku dochodowego osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2024 r.), - czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy w ostatnim dniu Okresu rozliczeniowego wskazanego w umowie, także wówczas, gdy Spółka otrzyma od Spółki celowej w trakcie trwania tego Okresu rozliczeniowego wynagrodzenie (z góry) za ten Okres rozliczeniowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- czy w przypadku wyboru Modelu pierwszego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

- czy w przypadku wyboru Modelu drugiego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

- czy kwotę zwiększającą lub zmniejszającą wysokość kosztów uzyskania przychodów wynikającą z Faktury korygującej wystawionej przez Zarządcę, w związku z uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym (Model pierwszy ustalania Wynagradzania) – Spółka będzie zobowiązana ująć w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma tą Fakturę od Zarządcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 13 maja 2024 r.),

- czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - co będzie stanowiło przychód należny z tytułu wykonania tej Usługi oraz w którym momencie Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać ww. przychód na gruncie podatku dochodowego osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2024 r.),

- czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy w ostatnim dniu Okresu rozliczeniowego wskazanego w umowie, także wówczas, gdy Spółka otrzyma od Spółki celowej w trakcie trwania tego Okresu rozliczeniowego wynagrodzenie (z góry) za ten Okres rozliczeniowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Wniosek został przez Państwa uzupełniony pismem z 13 maja 2024 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 31 maja 2024 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie pismem z 2 lipca 2024 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 13 maja i 2 lipca 2024 r.)

PODATNIK

Wnioskodawca (dalej także jako: „Podatnik” lub „Spółka”) posiada siedzibę w Polsce, jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”) oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów usług.

Główny przedmiot działalności Podatnika stanowi wytwarzanie energii elektrycznej.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozpoczął budowę parku energetycznego, opartego na technologii wytwarzania prądu elektrycznego z energii słonecznej (dalej jako: „Park PV”).

W skład Parku PV wejdą środki trwałe (budowle, urządzenia i sieci) zwane dalej Instalacjami.

ZAKRES UMOWY TCM

Po oddaniu Instalacji do użytkowania w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy CIT, Wnioskodawca zawrze z podmiotem zewnętrznym (dalej jako: „Zarządca”) umowę o zarządzanie Parkiem PV (dalej jako: „Umowa”).

Zarządca posiada siedzibę w Polsce, jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zarządca dysponuje wykwalifikowanym personelem posiadającym odpowiednie kompetencje i umiejętności, a także zasoby techniczne, informatyczne i doświadczenie biznesowe w zakresie zarządzania parkami energetycznymi w branży odnawialnych źródeł energii.

W dalszej części wniosku Spółka oraz Zarządca mogą być nazywani łącznie jako Strony.

Zgodnie z Umową Zarządca zobowiąże się do świadczenia na rzecz Spółki usługi zarządzania Parkiem (dalej jako: „Usługa”), która obejmie:

 a) zarządzanie w aspekcie techniczno-operacyjnym,

 b) obsługę biurowo-finansową, w tym udostępnienie Spółce niewielkiej powierzchni biurowej, w celu przechowywania jej dokumentacji technicznej, handlowej i finansowej oraz dysponowania tytułem prawnym do tej powierzchni w związku z utrzymywaniem adresu siedziby Spółki.

Zarządzanie techniczno-operacyjne będzie polegać w szczególności na:

- stałym nadzorowaniu w sposób zdalny prawidłowości funkcjonowania Instalacji za pośrednictwem urządzeń pozyskujących dane w tym zakresie,

- gromadzeniu i zarządzaniu danymi pozyskanymi w ww. sposób,

- wysyłaniu na teren Parku PV pracowników z wymaganymi kwalifikacjami w celu zdiagnozowania charakteru nieprawidłowości działania i awarii Instalacji oraz przeprowadzenia kontroli w zakresie spełniania przez Instalacje wymagań wynikających z przepisów prawa oraz umów zawartych z operatorem sieci przesyłowej lub umów zawartych z innymi podmiotami (np. wydzierżawiającymi grunty na potrzeby Parku PV),

- planowaniu i zapewnieniu rutynowanych prac serwisowych dotyczących Instalacji, realizowanych przez zewnętrzny podmiot serwisujący (podwykonawcę),

- zapewnieniu zgodności prowadzonej przez Spółkę działalności operacyjnej z przepisami prawa, umowami i koncesją na wytwarzanie energii elektrycznej,

- zdobywaniu ofert od podmiotów, które świadczą usługi serwisowe,

- podejmowaniu niezbędnych czynności w przypadku wykrycia nieprawidłowości działania lub awarii Instalacji, w tym informowaniu podmiot serwisujący lub innego kontrahenta o konieczności usunięcia nieprawidłowości i awarii oraz zgłaszaniu szkód w tym zakresie do ubezpieczyciela,

- weryfikacji prawidłowego wykonania usług przez podmiot serwisujący lub innego kontrahenta w zakresie usuwania stwierdzonych nieprawidłowości i awarii Instalacji,

- informowaniu Wnioskodawcy o stwierdzonych nieprawidłowościach w działaniu lub awariach Instalacji,

- weryfikowaniu prawidłowości danych otrzymanych od spółki obrotu energią elektryczną w zakresie ilości sprzedanej energii elektrycznej,

- współpracy z operatorem sieci przesyłowej, w tym w zakresie przymusowego odłączenia Instalacji z sieci przesyłowej,

- współpracy z władzami lokalnymi oraz właścicielami gruntów (wydzierżawiającymi), na których funkcjonują Instalacje,

- prowadzeniu wymaganej przepisami dokumentacji dotyczącej funkcjonowania Instalacji oraz usuwania nieprawidłowości i awarii w tym zakresie,

- udziale w kontrolach prowadzonych przez upoważnione władze i instytucje.

 Usługi biurowo-finansowe obejmą w szczególności:

- weryfikację i akceptację faktur przychodzących do Spółki, a w szczególności faktur wystawionych przez podmiot serwisujący i innych kontrahentów, z tytułu wykonanych usług serwisowych oraz dotyczących usuwania nieprawidłowości i awarii Instalacji,

- usługę w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy płatności z tytułu jego zobowiązań wynikających z ww. faktur oraz monitorowanie płatności wynikających ze spłaty zobowiązań zaciągniętych przez Spółkę w związku z budową Parku PV,

- prowadzenie ksiąg rachunkowych Podatnika w rozumieniu przepisów o rachunkowości oraz ewidencji na potrzeby rozliczania zobowiązań publiczno-prawnych w rozumieniu przepisów dotyczących tych zobowiązań,

- przygotowywanie sprawozdań finansowych Wnioskodawcy za okres roku bilansowego oraz krótsze okresy, a także innych sprawozdań wymaganych przez przepisy prawa lub zgodnie z polityką raportowania grupy kapitałowej do której należy Spółka,

- przygotowywanie i składanie deklaracji podatkowych, w szczególności w zakresie podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, w tym podatku u źródła, a także dokonywanie płatności zobowiązań podatkowych w imieniu i na rzecz Spółki,

- współpraca z ubezpieczycielem oraz gwarantem lub sprzedawcą Instalacji nabywanych przez Spółkę, w zakresie usuwania nieprawidłowości i awarii Instalacji,

- koordynację współpracy i rozliczeń ze spółką obrotu energią elektryczną,

- współpracy z bankami, ubezpieczycielami oraz właścicielami gruntów, na których znajdują się instalacje Parku PV,

- udostępnienie Spółce niewielkiej powierzchni biurowej, w celu przechowywania jej dokumentacji technicznej, handlowej i finansowej oraz dysponowania tytułem prawnym do tej powierzchni w związku z utrzymywaniem adresu siedziby Spółki.

Wykonanie Usługi zapewni Spółce zarządzanie Parkiem w aspekcie technicznym, obsługę biurowo-finansową oraz posiadanie tytułu prawnego do lokalu biurowego jako jej siedziby.

Usługa będzie wykonywana regularnie, w sposób ciągły i powtarzalny w czasie. Dla Wnioskodawcy istotny jest skutek i cel realizacji Usługi sprowadzający się do zapewnienia nieprzerwanego funkcjonowania Instalacji w niezakłócony sposób, zgodnie z przepisami prawa, umowami i koncesją, nie zaś poszczególne czynności wykonywane przez Zarządcę odrębnie.

KALKULACJA WYNAGRODZENIA

Zgodnie z planowaną Umową wysokość wynagrodzenia za wykonywaną Usługę (dalej jako: „Wynagrodzenie”) będzie ustalana w oparciu o:

a) Model pierwszy ustalania Wynagrodzenia: przewidywaną kwotę rocznego przychodu Podatnika ze sprzedaży energii elektrycznej, sprzedaży gwarancji pochodzenia oraz ewentualnych odszkodowań uzyskanych od operatora sieci elektroenergetycznej z tytułu przymusowego odłączenia Instalacji z tej sieci (podstawa obliczania Wynagrodzenia).

Kwota ww. przewidywanego przychodu rocznego Wnioskodawcy dotyczącego roku kalendarzowego (dalej jako: „Rok kalendarzowy”), zostanie wskazana w załączniku do Umowy.

Kwota ww. przychodu będzie podlegać zmianie w zależności od wahań cen energii elektrycznej oraz cen gwarancji pochodzenia w latach kalendarzowych.

Wysokość Wynagrodzenia będzie ostatecznie obliczana jako iloczyn podstawy obliczania Wynagrodzenia oraz wskaźnika procentowanego wyrażonego w Umowie (np. 4%).

albo

b) Model drugi ustalania Wynagrodzenia: stałą roczną ryczałtową kwotę, która zostanie określona w treści Umowy.

Wynagrodzenie skalkulowane w ww. sposób będzie podlegać corocznej waloryzacji o wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych (wskaźnik inflacji CPI), nie mniej niż 2% w każdym roku.

Na chwilę obecną Strony nie podjęły jeszcze decyzji, który z dwóch z ww. modeli zostanie zastosowany w przyszłej Umowie.

OKESY ROZLICZENIOWE

W Umowie zostaną wskazane okresy (dalej jako: „Okresy rozliczeniowe”), za które będzie naliczane Wynagrodzenie.

W chwili obecnej nie zostało jeszcze ustalone, czy Okresy rozliczeniowe:

- będą pokrywać się z kwartałem kalendarzowym (kwartalne Okresy rozliczeniowe),

- czy obejmą Rok kalendarzowy (roczne Okresy rozliczeniowe).

W przypadku wyboru kwartalnych Okresów rozliczeniowych, w danym Roku kalendarzowym wystąpią cztery Okresy rozliczeniowe.

Przykładowo - w 2024 r. wystąpiłyby cztery kwartalne Okresy rozliczeniowe kończące się odpowiednio w dniach 31 marca, 30 czerwca, 30 września i 31 grudnia.

WYNAGRODZENIE ZA OKRES ROZLICZENIOWY

Strony planują wprowadzić zapis umowny, zgodnie z którym Wynagrodzenie dotyczące danego Okresu rozliczeniowego będzie stanowiło:

 a) w przypadku przyjęcia kwartalnych Okresów rozliczeniowych - jedną czwartą część przewidywanej kwoty rocznego przychodu Spółki (Model pierwszy ustalania Wynagrodzenia) lub jedną czwartą część stałej ryczałtowej kwoty, przypadającą na dany Okres rozliczeniowy (Model drugi ustalania Wynagrodzenia),

 b) w przypadku Okresu rozliczeniowego pokrywającego się z Rokiem kalendarzowym - całą przewidywaną kwotę rocznego przychodu Spółki (Model pierwszy ustalania Wynagrodzenia) lub całą stałą roczną kwotę ryczałtową (Model drugi ustalania Wynagrodzenia).

ZAPŁATA WYNAGRODZENIA

Wynagrodzenie będzie płatne na podstawie wystawionej przez Zarządcę faktury dotyczącej Okresu rozliczeniowego faktury (Faktura okresowa).

Termin płatności Wynagrodzenia zostanie wyznaczony na określony dzień przypadający po otrzymaniu przez Spółkę Faktury okresowej (np. 10 lub 14).

Strony zakładają, że termin płatności Wynagrodzenia za dany Okres rozliczeniowy przypadnie przed zakończeniem danego Okresu, tj. w trakcie jego trwania. Oznacza to, że do uregulowania Wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz Zarządcy dojdzie w trakcie trwania Okresu rozliczeniowego, tj. z góry. Płatność nastąpi na rachunek bankowy Zarządcy.

Przykładowo - w przypadku wyboru kwartalnych Okresów rozliczeniowych, płatność Wynagrodzenia za pierwszy kwartał kalendarzowy danego Roku kalendarzowego nastąpi w styczniu tego Roku kalendarzowego. W przypadku wyboru rocznych Okresów rozliczeniowych, płatność Wynagrodzenia za ten roczny Okres rozliczeniowy nastąpi w styczniu Roku kalendarzowego pokrywającego się z rocznym Okresem rozliczeniowym.

INNE OKOLICZNOŚCI DOTYCZĄCE WYNAGRODZENIA

Zgodnie z planowaną treścią Umowy, ww. płatności za Okresy rozliczeniowe będą miały charakter bezzwrotny.

Na potrzeby dokonywania rozliczeń bilansowych, Wnioskodawca ujmuje w swoich księgach rachunkowych koszty udokumentowane Fakturami okresowymi na kontach związanych z czynnymi rozliczeniami międzyokresowymi kosztów.

FAKTURY KORYGUJĄCE

W przypadku przyjęcia Metody pierwszej ustalania Wynagrodzenia (tj. w oparciu o przewidywaną kwotę rocznego przychodu Wnioskodawcy), Strony zamierzają wprowadzić mechanizm uwzględniania rzeczywistej kwoty rocznego przychodu ze sprzedaży.

Zgodnie z ww. mechanizmem, po uzyskaniu ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży, Wnioskodawca niezwłocznie przekaże Zarządcy ww. dane. W oparciu o uzyskane od Spółki dane o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży, Zarządca ustala ostateczną wysokość Wynagrodzenia. Wynagrodzenie to zostanie obliczone jako iloczyn podstawy obliczania Wynagrodzenia (rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży Wnioskodawcy) oraz wskaźnika procentowanego wyrażonego w Umowie (np. 4%). W związku z powyższym, na podstawie otrzymanych od Podatnika danych, Zarządca wystawi fakturę korygującą (dalej jako: „Faktura korygująca”) do Faktury okresowej dotyczącej ostatniego Okresu rozliczeniowego w danym Roku kalendarzowym.

W przypadku wyboru kwartalnych Okresów rozliczeniowych - Faktura korygująca skoryguje Fakturę okresową za czwarty kwartał Roku kalendarzowego.

W przypadku wyboru rocznych Okresów rozliczeniowych - Faktura korygująca skoryguje roczną Fakturę okresową.

Ww. Faktura korygująca może mieć charakter faktury korygującej zwiększającej lub zmniejszającej oraz może zostać wystawiona w ostatnich dniach bieżącego Roku kalendarzowego, w którym wystawiono Faktury okresowe, lub na początku następnego Roku kalendarzowego.

Faktura korygująca:

- będzie zawierać wskazanie przyczyny korekty poprzez wyjaśnienie, że została wystawiona zgodnie z Umową w związku z uzyskaniu ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Spółki ze sprzedaży w danym Roku kalendarzowym,

- zostanie przesłana przez Zarządcę na uzgodniony adres e-mail Wnioskodawcy.

Ww. wiadomość e-mail będzie zawierać informację, że Faktura korygująca zostaje wystawiona zgodnie z Umową, w związku uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym.

Ponadto ww. wiadomość e-mail będzie zawierała pouczenie o prawie Wnioskodawcy do wniesienia uwagi lub zastrzeżenia do Faktury korygującej oraz adnotację o tygodniowym terminie do zgłoszenia uwag lub zastrzeżeń, przy czym brak wniesienia ww. uwag i zastrzeżeń w ww. terminie zostanie poczytany przez Zarządcę jako przyjęcie uzgodnionych warunków korekty.

TRANSAKCJA SPRZEDAŻOWA

Po zakończeniu budowy i uruchomieniu Parku PV, Wnioskodawca przewiduje możliwość dalszej rozbudowy Parku lub utworzenia kolejnych spółek celowych w ramach grupy kapitałowej, w której funkcjonuje (dalej jako: „Spółki celowe”).

Nowe Spółki celowe będą zajmowały się docelowo produkcją energii elektrycznej z wykorzystaniem paneli fotowoltaicznych.

Oznacza to, że w przyszłości może powstać potrzeba zapewnienia obsługi techniczno-operacyjnej oraz biurowo-finansowej dla ww. spółek.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w przyszłości rozważa wynajęcie od osoby trzeciej powierzchni biurowej, zatrudnienie wykwalifikowanego personelu oraz nabycie niezbędnego oprzyrządowania, w celu rozszerzenia swojej działalności o świadczenie usług tożsamych w swej istocie i zakresie do Usługi, którą Zarządca w niedalekiej przyszłości zacznie świadczyć na jego rzecz na podstawie Umowy (dalej jako: „Usługa tożsama”).

W przyszłości Podatnik może stać się zatem spółką zapewniająca obsługę techniczno-operacyjną oraz biurowo-finansową dla innych spółek celowych, funkcjonujących ze Spółką w ramach jednej grupy kapitałowej, wytwarzających energię elektryczną z promieniowania słonecznego.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 2 lipca 2024 r. wskazali Państwo, że usługa biurowo-finansowa może być świadczona przez inny podmiot niż Spółka, tj. usługa biurowo-finansowa może być wykonywana odrębnie od usługi zarządzania techniczno-operacyjnego.

Niemniej jednak Spółka pragnie zauważyć, że z punktu widzenia przyszłych Spółek celowych jako podmiotów produkujących energię odnawialną z Parku PV:

- wykonywanie usługi biurowo-finansowej oraz usługi zarządzania techniczno-operacyjnego przez ten podmiot (Wnioskodawcę) może doprowadzić do obniżenia kosztów ponoszonych na wykonanie i nabycie tych usług,

- obniżenie ww. kosztów polegać może na przekazywaniu przez świadczeniobiorcę do jednego podmiotu (Spółki) całego pakietu danych, informacji i dokumentów dotyczących pracy Instalacji, produkcji energii elektrycznej oraz skutków prawno-podatkowo-księgowych takiej działalności świadczeniobiorców,

- ww. koszty mogą dotyczyć pracy osób zaangażowanych po stronie świadczeniobiorcy w przekazywanie ww. informacji, danych i dokumentów, a także korzystania z usług firm kurierskich przewożących ww. dokumenty między odrębnymi podmiotami świadczącymi usługę biurowo-finansowej oraz usługę zarządzania techniczno-operacyjnego,

- wykonywanie usługi biurowo-finansowej oraz usługi zarządzania techniczno-operacyjnego przez ten podmiot (Wnioskodawcę) może skutkować zwiększeniem sprawności i skuteczności przepływu oraz procesowania ww. informacji, danych i dokumentów oraz ograniczyć ryzyko błędów i konieczność dokonywania korekt rozliczeń.

Podsumowując - wykonywanie obydwu ww. usług przez jeden podmiot może tworzyć dla przyszłych Spółek celowych wartość dodaną, która nie powstałaby w razie świadczenia tych usług przez odrębne podmioty oraz ograniczyć ryzyka i koszty, które mogłyby powstać wskutek świadczenia tych usług przez odrębne podmioty.

Łącznie świadczenie usługi biurowo-finansowej oraz usługi zarządzania techniczno-operacyjnego przez Zarządcę może wywołać podobne skutki biznesowo-organizacyjne dla Spółki - ograniczenie kosztów, podwyższenie sprawności i poprawności wykonywania ww. usług.

Udostępnienie przez Spółkę przyszłym Spółkom celowym, w związku ze świadczeniem Usługi tożsamej, niewielkiej powierzchni biurowej w celu przechowywania dokumentacji tych Spółki - będzie miało na celu zgromadzenie tej dokumentacji w jednym miejscu, co może przynieść wartość dodaną w postaci zapewnienia uporządkowanego stanu tej dokumentacji oraz swobodnego do niej dostępu przez podmiot świadczący usługę biurowo-finansową i usługę zarządzania techniczno-operacyjnego, bez konieczności udostępnienia tej dokumentacji na odległość, co ogranicza również ryzyko zmieszczenia lub utraty tej dokumentacji podczas przewozu.

Udostępnienie ww. niewielkiej powierzchni biurowej w celu zapewnienia Spółkom celowym tytułu prawnego do lokalu stanowiącego adres ich siedziby - umożliwi ograniczenie kosztów najmu takiego lokalu od podmiotu trzeciego, gdyż cena takiego wynajmu od podmiotu trzeciego prawdopodobnie jest wyższa od kosztów najmu stanowiących element łącznego (jednolitego) wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usługi tożsamej.

Innymi słowy - udostępnienie niewielkiej powierzchni biurowej na rzecz Spółek celowych w celu gromadzenia dokumentacji działalności prowadzonej przez te Spółki, znacznie usprawni i podwyższy jakość usługi biurowo-finansowej.

Niemniej jednak podmioty trzecie również mogłyby wynająć taką powierzchnię Spółkom celowym, mając jednak na uwadze utratę ww. korzyści biznesowo-ekonomicznych przez przyszłe Spółki celowe.

Pytania

 1. Czy w przypadku wyboru Modelu pierwszego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

 2. Czy w przypadku wyboru Modelu drugiego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

 3. Czy kwotę zwiększającą lub zmniejszającą wysokość kosztów uzyskania przychodów wynikającą z Faktury korygującej wystawionej przez Zarządcę, w związku z uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym (Model pierwszy ustalania Wynagradzania) – Spółka będzie zobowiązana ująć w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma tą Fakturę od Zarządcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 13 maja 2024 r.),

 4. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - co będzie stanowiło przychód należny z tytułu wykonania tej Usługi oraz w którym momencie Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać ww. przychód na gruncie podatku dochodowego osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2024 r.),

 5. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy w ostatnim dniu Okresu rozliczeniowego wskazanego w umowie, także wówczas, gdy Spółka otrzyma od Spółki celowej w trakcie trwania tego Okresu rozliczeniowego wynagrodzenie (z góry) za ten Okres rozliczeniowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek wynikający z Faktury okresowej ma charakter kosztu uzyskania przychodów, innego niż bezpośrednio związanego z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy CIT.

Ww. wydatek jest definitywny, gdyż obejmuje Wynagrodzenie za dany Okres rozliczeniowy w pełnej wysokości oraz ma charakter bezzwrotny, gdyż Strony nie wprowadzą możliwości odzyskania przez Spółkę zapłaconego Wynagrodzenia.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nabędzie prawo ujęcia ww. wydatku jako kosztu uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego, za okres, w którym ujmie Fakturę okresową na koncie księgowym, które nie musi być kontem księgowym, przeznaczonym do ewidencji kosztów bilansowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Ww. rozumowanie oparte jest na treści art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy CIT, które wskazują na potrącalność kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zaś przez poniesienie rozumieją dzień, na który ujęto te koszty w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, z wyjątkiem sytuacji dotyczących kosztów ujętych jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Zapatrywanie takie jest również wyrażane w interpretacjach indywidualnych, np. interpretacji Znak: 0114-KDIP2-2.4010.27.2023.1.AP z 7 marca 2023 r.

Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie rozpoznanie kosztu uzyskania przychodu z Faktury okresowej nastąpi w tym samym momencie (ujęcie Faktury okresowej w księgach Podatnika) odnośnie do:

- kwartalnych Faktur okresowych za pierwszy, drugi i trzeci kwartał Roku kalendarzowego oraz

- Faktury okresowej dotyczącej czwartego kwartału Roku kalendarzowego, tj. Faktury okresowej, do której zostanie wystawiona Faktura korygująca (po uzyskaniu przez Zarządcę danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży).

Innymi słowy - w przypadku przyjęcia kwartalnych Okresów rozliczeniowych oraz mechanizmu korygowania Faktury okresowej za ostatni Okres rozliczeniowy Roku kalendarzowego, prawo Podatnika do rozpoznania kosztu podatkowego powstanie w momencie ujęcia w księgach rachunkowych Wnioskodawcy odnośnie do Faktur okresowych za wszystkie kwartały Roku kalendarzowego.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek wynikający z Faktury okresowej ma charakter kosztu uzyskania przychodów, innego niż bezpośrednio związanego z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy CIT.

Ww. wydatek jest definitywny, gdyż obejmuje Wynagrodzenie za dany Okres rozliczeniowy w pełnej wysokości oraz ma charakter bezzwrotny, gdyż Strony nie wprowadzą możliwości odzyskania przez Spółkę zapłaconego Wynagrodzenia.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nabędzie prawo ujęcia ww. wydatku jako kosztu uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego, za okres, w którym ujmie Fakturę okresową na koncie księgowym, które nie musi być kontem księgowym, przeznaczonym do ewidencji kosztów bilansowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Ww. rozumowanie oparte jest na treści art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy CIT, które wskazują na potrącalność kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zaś przez poniesienie rozumieją dzień, na który ujęto te koszty w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, z wyjątkiem sytuacji dotyczących kosztów ujętych jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Zapatrywanie takie jest również wyrażane w interpretacjach indywidualnych, np. interpretacji Znak: 0114-KDIP2-2.4010.27.2023.1.AP z 7 marca 2023 r.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy, korekta kosztu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, gdyż przesłanki i moment wystawiania Faktury korygującej oraz sposób ustalania kwoty korekty kosztu, zostaną ustalone w Umowie i będą miały charakter stałego elementu rozliczania między Stronami w związku ze świadczeniem Usługi.

Oznacza to, że Spółka będzie uprawniona do ujęcia kwoty zwiększającej lub zmniejszającej wysokość kosztów uzyskania przychodów wynikającą z Faktury korygującej, wystawionej w związku z uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym - w Okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma tą Fakturę od Zarządcy.

Ad 4 (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2024 r.)

W ocenie Wnioskodawcy, przychód należny z tytułu świadczenia Usługi tożsamej będzie stanowiło wynagrodzenie należne za dany Okres rozliczeniowy, kalkulowane łącznie za wykonywanie usługi biurowo-finansowej oraz usługi zarządzania techniczno-operacyjnego, a także udostępnienie niewielkiej powierzchni biurowej.

W ocenie Wnioskodawcy ww. przychód za dany Okres rozliczeniowy powstanie, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym osób prawnych, w ostatnim dniu danego Okresu rozliczeniowego, w którym świadczona będzie ta Usługa.

Ad 5

W ocenie Wnioskodawcy, wykonywana przez Spółkę w przyszłości Usługa tożsama, będzie mieć charakter usługi, rozliczanej w okresach rozliczeniowych w rozumieniu art. 12 ust. 3c ustawy CIT. Oznacza to, że Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód w ostatnim dniu Okresu rozliczeniowego, którego będzie dotyczyć Faktura okresowa.

Bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca otrzyma od Spółki celowej wynagrodzenie za dany Okres rozliczeniowy, w trakcie trwania tego Okresu (z góry).

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy CIT - w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, do których należeć będzie Usługa tożsama świadczona przez Podatnika na rzecz Spółek celowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie. Prawidłowość ww. rozumowania potwierdzono w interpretacji Znak: 0111- KDIB1-3.4010.367.2020.4.BM z dnia 12 listopada 2020 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, oile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Stosownie do art. 15 ust. 4 updop:

W myśl art. 15 ust. 4d updop:

Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop:

Przepisy powyższe stanowią autonomiczną regulację w zakresie potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów, niezależną od zasad rachunkowych. Wystarczy zatem, by dany koszt został ujęty w księgach rachunkowych (z wyjątkiem kosztów rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), żeby ten moment uznać za moment potrącenia pośredniego kosztu uzyskania przychodów, niezależnie od rachunkowego rozliczenia tego kosztu.

Ad 1 i 2

Wątpliwości Państwa w zakresie pytania nr 1 i 2 dotyczą ustalenia, czy w przypadku wyboru Modelu pierwszego ustalania Wynagradzania oraz Modelu drugiego ustalania Wynagradzania, Wnioskodawca będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości.

Koszty wynikające z usług zarządzania Parkiem, które będą płatne na podstawie wystawionej przez Zarządcę Faktury okresowej, niewątpliwie są związane z pozyskiwaniem lub utrzymaniem przychodów. Wydatki wynikające z usług zarządzania Parkiem, a tym samym związane z uzyskiwaniem przychodów z wytwarzania energii elektrycznej, mogą stanowić koszty podatkowe. Koszty te, jako związane w sposób ogólny z Państwa działalnością gospodarczą, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów. Nie sposób bowiem powiązać tych kosztów z uzyskiwaniem konkretnego przychodu. Ponadto jak wynika z opisu sprawy zgodnie z planowaną treścią Umowy, ww. płatności za Okresy rozliczeniowe będą miały charakter bezzwrotny.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego nie ulega wątpliwości, że w przypadku wyboru Modelu pierwszego ustalania Wynagradzania oraz Modelu drugiego ustalania Wynagradzania, będą Państwo mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury okresowej w dacie ujęcia tej faktury w swoich księgach rachunkowych jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodami, tj. w dacie ujęcia tej faktury na dowolnym koncie księgowym, nawet, gdy wydatek ten podlega rozliczeniu w czasie zgodnie z przepisami o rachunkowości i przyjętą polityką rachunkowości.

Wobec tego, wydatki stanowiące koszty pośrednie, o których mowa we wniosku powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku odchodowym od osób prawnych, tj. w dacie ich poniesienia.

Należy jednak podkreślić, że o tym, czy dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego.

Mając na uwadze orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e updop odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13; z 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te koszty, które zostały wyraźnie określone w updop.

Ponadto zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w updop jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu  w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest uprawniony do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach rachunkowych i zgodnie z updop można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu podatkowego.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku „jako koszt” w księgach rachunkowych – ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop.

Potwierdzeniem powyższego podejścia są liczne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. wyroki: z 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1236/13; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1604/13; z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12; z 4 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1112/12; z 2 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 188/13; z 31 października 2012 r. sygn. akt II FSK 480/11; z 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1091/10; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 717/13; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10 - wszystkie publ. CBOSA).

Podsumowując, dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4e updop jest, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie.

Zapisy dokonywane w księgach rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości nie mogą tworzyć ani modyfikować podatkowych zasad potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów, ponieważ data ujęcia kosztu w księgach rachunkowych jest jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.

W świetle powyższego Państwa stanowisko do pytania nr 1 i 2, należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Państwa w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy kwotę zwiększającą lub zmniejszającą wysokość kosztów uzyskania przychodów wynikającą z Faktury korygującej wystawionej przez Zarządcę, w związku z uzyskaniem ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu Podatnika w danym Roku kalendarzowym (Model pierwszy ustalania Wynagradzania) – Spółka będzie zobowiązana ująć w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma tą Fakturę od Zarządcy.

Kwestie dotyczące korygowania kosztów zostały z kolei zawarte w art. 15 ust. 4i updop, zgodnie z którym,

Na mocy art. 15 ust. 4j updop,

Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów; korekta kosztów podatkowych polega natomiast na zmniejszeniu lub zwiększeniu kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4k pkt 1 updop,

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnicy dokonują korekty kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym otrzymają dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta kosztów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu kosztów uzyskania przychodów poniesionych w tym miesiącu. Nowe zasady korekty mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, obowiązują dotychczasowe zasady, czyli korygowanie ze skutkiem „wstecz” (ex tunc).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym.

W odniesieniu do „błędu rachunkowego”, należy wskazać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty w księgach ze względu na błąd w toku wykonywania operacji (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowych kwot, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote, błędna klasyfikacja danego zdarzenia).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. zastosowanie błędnych cen (np. cen innych towarów oferowanych przez podatnika, nie zaś cen towarów faktycznie dostarczonych). Okoliczność taka musi mieć charakter pierwotny, tj. istnieć już w momencie wystawiania pierwotnego dokumentu.

W przypadku gdy nieprawidłowe ujęcie kosztu było wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu podatkowego powinna być dokonana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym powstał pierwotnie koszt. Natomiast, gdy korekta wynika z okoliczności następujących już po zaistnieniu pierwotnego zdarzenia, jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru czy gwarancja lub rękojmia, powinna być dokonana na bieżąco.

Z opisu sprawy wynika, że w przypadku przyjęcia Metody pierwszej ustalania Wynagrodzenia (tj. w oparciu o przewidywaną kwotę rocznego przychodu Wnioskodawcy), Strony zamierzają wprowadzić mechanizm uwzględniania rzeczywistej kwoty rocznego przychodu ze sprzedaży. Zgodnie z ww. mechanizmem, po uzyskaniu ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży, Wnioskodawca niezwłocznie przekaże Zarządcy ww. dane. W oparciu o uzyskane od Spółki dane o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży, Zarządca ustala ostateczną wysokość Wynagrodzenia. Wynagrodzenie to zostanie obliczone jako iloczyn podstawy obliczania Wynagrodzenia (rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży Wnioskodawcy) oraz wskaźnika procentowanego wyrażonego w Umowie (np. 4%). W związku z powyższym, na podstawie otrzymanych od Podatnika danych, Zarządca wystawi fakturę korygującą (dalej jako: „Faktura korygująca”) do Faktury okresowej dotyczącej ostatniego Okresu rozliczeniowego w danym Roku kalendarzowym. W przypadku wyboru kwartalnych Okresów rozliczeniowych - Faktura korygująca skoryguje Fakturę okresową za czwarty kwartał Roku kalendarzowego. W przypadku wyboru rocznych Okresów rozliczeniowych - Faktura korygująca skoryguje roczną Fakturę okresową. Ww. Faktura korygująca może mieć charakter faktury korygującej zwiększającej lub zmniejszającej oraz może zostać wystawiona w ostatnich dniach bieżącego Roku kalendarzowego, w którym wystawiono Faktury okresowe, lub na początku następnego Roku kalendarzowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ani z „błędem rachunkowym”, ani z „inną oczywistą omyłką”.

Zatem, w przypadku, gdy korekta faktury będzie spowodowana zdarzeniem (korektą rozliczeń wynikających z uzyskaniu ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu ze sprzedaży), które wystąpiło już po wystawieniu faktury, a zatem z przyczyn innych niż oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, to zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4i updop. Zatem będą Państwo uprawnieni do zwiększenia lub zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów wynikających z Faktury korygującej, wystawionej w związku z uzyskaniem przez Państwa ostatecznych danych o rzeczywistej wysokości rocznego przychodu w okresie, w którym otrzymają Państwo tą Fakturę od Zarządcy.

W świetle powyższego Państwa stanowisko do pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Ad 4 i 5

Wątpliwości Państwa w zakresie pytania nr 4 i 5 dotyczą ustalenia, czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - co będzie stanowiło przychód należny z tytułu wykonania tej Usługi oraz w którym momencie Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać ww. przychód na gruncie podatku dochodowego osób prawnych oraz czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w przyszłości Usługi tożsamej - Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy w ostatnim dniu Okresu rozliczeniowego wskazanego w umowie, także wówczas, gdy Spółka otrzyma od Spółki celowej w trakcie trwania tego Okresu rozliczeniowego wynagrodzenie (z góry) za ten Okres rozliczeniowy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

 1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,

 2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop:

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być więc następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 updop przysporzenia, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 updop, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę przysporzeń – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Dla ustalenia przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c updop:

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Analizując przepis art. 12 ust. 3c updop należy zauważyć, że:

- dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;

- strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;

- wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;

- okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT;

- okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;

- w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3e updop:

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 3c updop, rozpoznanie przychodu winno następować nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie „nie rzadziej niż raz w roku” odnosi się do okresu w jakim świadczona usługa jest rozliczana. Oznacza to, że okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów. Wystąpienie więc tej sytuacji – zależnej wyłącznie od woli stron – skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c updop, tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu.

Gramatyczna wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku, gdy umowa lub wystawiona faktura zawiera postanowienia wskazujące okres rozliczeniowy, zasadą jest, że za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Jeszcze raz należy podkreślić, że do uznania, że okres rozliczeniowy wynosi taki a nie inny przedział czasowy nie wystarczy sam zapis na fakturze. Istotne są także postanowienia co do terminu, w którym należność ma być uregulowana.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy przyjąć, że świadczone przez Państwa Usługi tożsame mogą zostać zaklasyfikowane do usług o charakterze ciągłym. Powyższe skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c updop, tj. w okresach rozliczeniowych, o ile okresy te zostały określone pomiędzy stronami umowy. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, jednakże nie rzadziej, niż raz w roku.

Przychód należny z tytułu świadczenia Usługi tożsamej będzie stanowiło wynagrodzenie należne za dany Okres rozliczeniowy, kalkulowane łącznie za wykonywanie usługi biurowo-finansowej oraz usługi zarządzania techniczno-operacyjnego, a także udostępnienie niewielkiej powierzchni biurowej.

W przedmiotowej sprawie, w sytuacji określenia okresów rozliczeniowych, ma więc zastosowanie art. 12 ust. 3c updop. Zatem przychód powstanie każdorazowo w ostatnim dniu upływu każdego kolejnego okresu rozliczeniowego, zgodnie z zapisami zawartymi w umowie z daną Spółką celową, nie rzadziej jednak niż raz w roku. Natomiast zapłata „z góry” za cały okres świadczenia usług nie ma wpływu na określenie momentu powstania przychodu z tytułu świadczonych przez Państwa usług w okresach rozliczeniowych.

W świetle powyższego Państwa stanowisko do pytania nr 4 i 5, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3, 4, 6, natomiast w zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane interpretacje nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).