Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.273.2024.2.ALN

Podleganie i niepodleganie opodatkowaniu składek członkowskich, dodatkowych opłat za brak biletu. Prawo do odliczenia podatku od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, które dotyczy określenia:

·czy otrzymywane przez Związek od nowych Członków wpisowe nie stanowi / nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania – jest prawidłowe;

·czy otrzymywane przez Związek składki członkowskie nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania – jest prawidłowe;

·czy otrzymywane przez Związek wpłaty Członków nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania – jest nieprawidłowe;

·czy kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT – jest prawidłowe;

·czy opłaty z tytułu biletów pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia – jest prawidłowe;

·czy nieodpłatne przejazdy osób uprawnionych nie stanowią / nie będą stanowiły po stronie Związku czynności podlegających opodatkowaniu VAT – jest prawidłowe;

·czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynność opodatkowaną VAT – jest nieprawidłowe;

·czy Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego – prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia:

·czy otrzymywane przez Związek od nowych Członków wpisowe nie stanowi / nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania;

·czy otrzymywane przez Związek składki członkowskie nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania;

·czy otrzymywane przez Związek wpłaty Członków nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania;

·czy kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT;

·czy opłaty z tytułu biletów pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia;

·czy nieodpłatne przejazdy osób uprawnionych nie stanowią / nie będą stanowiły po stronie Związku czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

·czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynność opodatkowaną VAT;

·czy Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 czerwca 2024 r. (wpływ 14 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Związek Powiatowo-Gminny „” (dalej: „Związek” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Związek został utworzony na czas nieoznaczony na podstawie art. 72a w zw. z art. 65 ust. 1 i art. 67 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. Z 2024 r. poz. 107; dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”). W skład Związku wchodzą następujące jednostki samorządu terytorialnego: Powiat, Gmina, Gmina, Gmina Miejska, Gmina, Gmina, Gmina oraz Gmina (dalej łącznie: „Członkowie”). Związek posiada osobowość prawną.

Związek działa w szczególności w oparciu o statut Związku. Zgodnie ze statutem Związek wykonuje przekazane mu zadania Członków w zakresie powiatowo-gminnych przewozów pasażerskich niestanowiących komunikacji miejskiej, w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Związek wykonuje zadania publiczne obejmujące ogół spraw dotyczących transportu publicznego pełniąc rolę organizatora publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 2778) i realizując zadania zdefiniowane w ustawach, z wyłączeniem zadań związanych z przystankami komunikacyjnymi i dworcami.

Do zadań Związku należy planowanie rozwoju transportu, organizowanie publicznego transportu zbiorowego oraz zarządzanie publicznym transportem zbiorowym na terenie jednostek samorządu terytorialnego będących Członkami Związku.

Dochodami Związku należnymi od jego Członków są:

1)wpisowe – w terminie do dwóch miesięcy od dnia utworzenia Związku, każdy z Członków Związku wniósł wkład w postaci wpisowego w kwocie PLN, koniecznego dla zapewnienia sprawnej realizacji zadań Związku. Ponadto, wpisowe w wysokości PLN wnoszone będzie przez każdego nowego członka Związku w terminie 15 dni od dnia przystąpienia do Związku. Wniesienie wpisowego jest warunkiem umożliwiającym przystąpienie do Związku.

2)składki członkowskie – Członkowie ponoszą koszty administracyjne obsługi działalności Związku w formie składki członkowskiej, wyliczanej z uwzględnieniem planowanej liczby wozokilometrów, liczby mieszkańców na terenie Gmin będących Członkami Związku oraz planowych kosztów administracyjnych, związanych z funkcjonowaniem biura Związku.

Podstawą wyliczenia składki członkowskiej jest:

1.połowa planowanej liczby wozokilometrów oraz połowa liczby mieszkańców ustalonej według danych GUS na koniec czerwca roku poprzedzającego wniesienie składki na obszarze każdej Gminy, będącej członkiem Związku;

2.współczynniki liczone w przypadku:

a)części składki od liczby wozokilometrów – stosunek planowanych kosztów administracyjnych do sumy liczby wozokilometrów wszystkich Gmin, będących Członkami Związku, tj.:

Wwkm= KA/∑wkm

Wwkm – współczynnik dla liczby wozokilometrów

KA – planowane koszty funkcjonowania biura Związku

∑wkm – suma planowanych wozokilometrów z obszaru wszystkich Gmin,

b)części składki od liczby mieszkańców – stosunek planowanych kosztów administracyjnych do sumy liczby mieszkańców wszystkich Gmin, będących Członkami Związku, tj.:

Wlm= KA/∑lm

Wlm – współczynnik dla liczby mieszkańców

KA – planowane koszty funkcjonowania biura Związku

∑lm – suma liczby mieszkańców z obszaru wszystkich Gmin

Wysokość składki Gminy, będącej członkiem Związku oblicza się wg wzoru:

Składka Gminy = 0,5 x (Lwkm x Wwkm) + 0,5 x (Lm x Wlm)

Lwkm – liczba planowanych wozokilometrów z obszaru danej Gminy

Wwkm – współczynnik dla liczby wozokilometrów, o którym mowa powyżej

Lm – liczba mieszkańców danej Gminy

Wlm – współczynnik dla liczby mieszkańców, o którym mowa powyżej

Faktyczną wysokość składki członkowskiej Członków Związku ustala się w następującej wysokości:

1)dla Gminy będącej członkiem Związku w wysokości 80% składki wyliczonej dla danej Gminy, zgodnie z powyższym wzorem;

2)dla Powiatu, będącego członkiem Związku, jako sumę wysokości 20% składki wyliczonej dla każdej Gminy z terenu tego Powiatu zgodnie z powyższym wzorem;

3)dla Gminy z terenu powiatu, który nie przystąpił do Związku, w wysokości 100% składki wyliczonej dla tej Gminy, zgodnie z powyższym wzorem.

Proponowana wysokość składek na rok następny jest corocznie ustalana przez Zarząd Związku i jest akceptowana uchwałą Zgromadzenia Związku.

Składki członkowskie ponoszone są z tytułu kosztów wspólnej działalności przez każdego z Członków Związku. Składki członkowskie przekazywane są do Związku w dwóch równych transzach, pierwsza do 31 stycznia, druga do 31 lipca, każdego roku.

3)wpłaty Członków – niezależnie od składek członkowskich Gminy, będące Członkami Związku wnoszą na rzecz Związku wpłaty na poczet pokrycia kosztów działalności statutowej Związku.

Kwota wpłaty stanowić będzie iloczyn planowanej na terenie danej Gminy liczby rocznego przebiegu wozokilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Wysokość wpłat oraz stawki za 1 wozokilometr każdego roku określane są / będą uchwałą Zgromadzenia Związku. Gminy, będące Członkami Związku wpłat dokonują miesięcznie do 5. dnia każdego miesiąca. Na koniec każdego kwartału dokonywana jest korekta kwot wpłaconych wpłat na pokrycie działalności statutowej. Przy rozliczeniu wpłat zastosowanie mają przepisy ustawy o finansach publicznych.

Począwszy od początku roku budżetowego po roku, w którym Związek uzyskał osobowość prawną, za nieterminową wpłatę składek członkowskich oraz wpłat Członków naliczane będą odsetki ustawowe za opóźnienie. Nie podlegają zwrotowi środki finansowe w postaci wniesionych przed ustaniem członkostwa składek członkowskich i innych opłat członkowskich.

Na podstawie porozumień z 14 grudnia 2023 r. zawartych pomiędzy Związkiem, Gminą a konsorcjum, w którego skład wchodzą spółka z o.o. sp. k. i spółka z o.o. (dalej: „Przewoźnik”) Związek wstąpił w ogół praw i obowiązków Gminy wynikających z umów z 31 lipca 2017 r. o świadczenie przez Przewoźnika usług publicznych w ramach publicznego transportu zbiorowego w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej na sieci organizowanej przez Gminę zadanie nr 1, zadanie nr 2 i zadanie nr 3 (umowy nr, i; dalej: „Umowy”).

Przewoźnik został wyłoniony w drodze postępowań przetargowych. Przewoźnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu zbiorowego oraz spełnia określone w odrębnych przepisach warunki, w tym m.in. posiada niezbędne uprawnienia i licencje.

Umowy określają m.in. trasy przewozów autobusowych, obowiązki Przewoźnika – w szczególności w zakresie wykonywania przewozów osób zgodnie z zatwierdzonymi przez Związek rozkładami jazdy, utrzymania autobusów w należytym stanie, sprzedaży w imieniu i na rzecz Związku biletów jednorazowych przez kierowców autobusów, jak również obowiązki Związku wobec Przewoźnika (m.in. zorganizowanie i udostępnienie Przewoźnikowi przystanków w celu wykorzystania do świadczenia usług przewozowych, informowania Przewoźnika o zmianach w rozkładach jazdy). Ponadto, zgodnie z Umowami, odpłatne usługi przewozowe świadczone przez Przewoźnika na rzecz Związku są / będą dokumentowane wystawianymi na Związek za okresy miesięczne fakturami VAT, na których Związek oznaczony jest / będzie jako nabywca przedmiotowych usług. W tym zakresie, jak wynika z treści Umów, wynagrodzenie Przewoźnika, kalkulowane jest / będzie jako suma iloczynów liczby faktycznie wykonanych (ustalonych w oparciu o rozkłady jazdy i informacji o niewykonanych kursach) w tym okresie wozokilometrów przez poszczególne typy autobusów na poszczególnych liniach (bez zjazdów i dojazdów) oraz stawek netto za 1 wozokilometr wykonany przez te autobusy na tych liniach.

Ponadto, zgodnie z Umowami, Przewoźnik ponosi / będzie ponosił kary umowne na rzecz Związku za nienależyte wykonanie obowiązków wynikających z Umów.

Z tytułu nienależytego wykonania przedmiotu Umów Przewoźnik zapłaci Związkowi kary umowne w następujących przypadkach:

a)odstąpienia od Umów z przyczyn leżących po stronie Przewoźnika,

b)nierozpoczęcia świadczenia usług przez Przewoźnika,

c)gdy Przewoźnik nie dostarczy dokumentów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej w związku z prowadzoną działalnością i posiadanym mieniem (kopii polis ubezpieczeniowych) lub nie zapewni ich ciągłości w okresie trwania Umów,

d)opóźnienia przygotowania autobusów do montażu systemów GPS, monitoringu wizyjnego oraz biletomatów,

e)nieuzasadnionego podstawienia autobusu mniejszego lub starszego, niż przewidziany w charakterystyce usług przewozowych,

f)niewykonanego całego kursu z powodu niepodstawienia autobusu rezerwowego po upływie 30 minut od wystąpienia awarii autobusu podstawowego,

g)zatrzymania pojazdu poza obrębem przystanku lub na przystanku nieujętym w rozkładzie jazdy, w celu umożliwienia opuszczenia lub wejścia do pojazdu pasażerów (z wyłączeniem sytuacji nadzwyczajnych),

h)zwłoki w załatwianiu skarg pasażerów dotyczących Przewoźnika,

i)braku lub nieprawidłowego wyposażenia technicznego autobusu,

j)nieprawidłowego oznakowania autobusu i/lub braku umieszczenia w autobusie wymaganych informacji dla pasażerów,

k)braku ogrzewania kabiny pasażerskiej przy temperaturze powietrza na zewnątrz poniżej (+) 5 stopni C lub braku włączenia lub nieprawidłowego działania klimatyzacji przy temperaturze powietrza na zewnątrz powyżej (+) 25 stopni C,

l)braku czystości zewnętrznej i wewnętrznej autobusów,

m)niezabrania pasażera oczekującego na przystanku,

n)przewozu osób obok kierowcy i prowadzenia z nimi rozmów,

o)braku jednolitego firmowego ubioru kierowcy,

p)palenia papierosów w autobusie przez obsługę,

q)prowadzenia rozmów telefonicznych przez kierowcę autobusu,

r)braku dostępu do danych z systemów teleinformatycznych, w tym lokalizacji autobusów (GPS); kontrola dostępności systemu odbywać się będzie automatycznie; w przypadku braku dostępności kara umowna zostanie naliczona, gdy czwarta próba połączenia wygeneruje błąd,

s)odmowy sprzedaży biletu jednorazowego przez kierowcę na zasadach określonych w umowie,

t)braku przedstawiania Związkowi informacji o stanie i sposobach zatrudnienia u Przewoźnika,

u)naruszenia obowiązków lub zobowiązań Przewoźnika określonych w pkt 4 Umowy a nie wymienionych powyżej,

v)za każdy % niewykonania w danym miesiącu usług przewozowych poniżej 95% określonych jako iloraz faktycznie wykonanego zadania dziennego wyrażonego w wzkm w stosunku do planowanego zadania dziennego wyrażonego w wzkm, z przyczyn leżących po stronie Przewoźnika,

w)gdy liczba stwierdzonych kursów niepunktualnych przekroczy 10% w stosunku do liczby kursów skontrolowanych przez Związek, a naruszenie zasad punktualności nie będzie spowodowane wyłącznie działaniem siły wyższej lub osób trzecich niezależnych od Przewoźnika,

x)za każdy stwierdzony niepunktualny kurs w stosunku do rozkładu (przyspieszony odjazd, opóźniony odjazd),

y)niesprawności urządzeń kasujących / nieczytelne odbicie, złe ustawienie szyfru,

z)pobrania przez kierowcę opłaty za przejazd od pasażera bez wydania mu biletu dokumentującego tę sprzedaż,

aa)stwierdzonego niewłączenia biletomatu z winy prowadzącego autobus,

bb)nieprawidłowego działania kamer monitoringu wizyjnego w pojeździe Przewoźnika, związany z celowym działaniem obsługi pojazdu, umieszczonych wewnątrz pojazdu, przy przedniej szybie pojazdu.

Przejazdy świadczone na rzecz mieszkańców odbywają się na podstawie biletów sprzedawanych na zasadach określonych w przepisach obowiązujących w transporcie drogowym oraz ustalanego cennika. W ramach wykonywania Umów Przewoźnikowi nie przysługują wpływy z tytułu sprzedaży biletów lub opłat dodatkowych za jazdę bez ważnego biletu. Wskazane należności stanowią dochody Związku.

Cennik biletów został ustalony w uchwale nr.

Zgodnie z cennikiem do korzystania z bezpłatnych przejazdów upoważnione są następujące osoby:

1)dzieci do ukończenia 6 roku życia,

2)dzieci i młodzież dotknięta inwalidztwem lub niepełnosprawna, uczęszczająca do przedszkoli, szkół i placówek określonych w ustawie o systemie oświaty legitymujące się legitymacją lub decyzją wydaną przez Zespół,

3)opiekun dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawnej, o której mowa w pkt 2, wyłącznie w trakcie przejazdu z dzieckiem i młodzieżą dotkniętą inwalidztwem lub niepełnosprawnością z miejsca pobytu lub zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem,

4)osoby, które ukończyły 70 lat,

5)osoby niewidome niezdolne do samodzielnej egzystencji i ich opiekunowie oraz osoby niewidome zdolne do samodzielnej egzystencji,

6)osoby niepełnosprawne niezdolne do samodzielnej egzystencji i ich opiekunowie,

7)umundurowani funkcjonariusze Policji, Straży Miejskiej, Straży Granicznej i Służby Celno- Skarbowej oraz żołnierze zasadniczej służby wojskowej,

8)Posłowie i Senatorowie,

9)pasażerowie, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego oraz prawo jazdy,

10)wolontariusze, za okazaniem aktualnego identyfikatora,

11)Honorowi dawcy krwi na podstawie ważnej legitymacji.

Do korzystania z ulgowych przejazdów na podstawie biletu jednorazowego upoważnione są następujące osoby:

1) ulga w wysokości 33%:

·nauczyciele przedszkoli publicznych lub niepublicznych oraz nauczyciele szkół podstawowych i szkół ponadpodstawowych – publicznych lub niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych na podstawie legitymacji nauczyciela lub zaświadczenia dyrektora placówki;

·nauczyciele akademiccy;

·nauczyciele uczący języka polskiego, historii, geografii, kultury polskiej lub innych przedmiotów nauczanych w języku polskim w szkołach i sekcjach, prowadzonych przez organizacje społeczne za granicą zarejestrowanych w bazie prowadzonej przez upoważnioną jednostkę podległą ministrowi właściwemu do spraw oświaty i wychowania; na podstawie legitymacji nauczyciela lub zaświadczenia dyrektora lub kierownika placówki.

2) ulga w wysokości 49% - dzieci i młodzież w okresie od rozpoczęcia odbywania obowiązkowego rocznego przygotowania przedszkolnego do ukończenia szkoły podstawowej lub ponadpodstawowej – publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej, nie dłużej niż do ukończenia 24 roku życia;

3) ulga w wysokości 50%: na podstawie dowodu osobistego i ważnej legitymacji emeryta, rencisty lub dowodu osobistego i aktualnej decyzji przyznającej świadczenie;

4) ulga w wysokości 51%:

·studenci I i II stopnia oraz doktoranci – osobom, które ukończyły studia pierwszego stopnia przysługuje to prawo do dnia 31 października roku, w którym ukończyły te studia,

·działacze opozycji antykomunistycznej oraz osoby represjonowane z powodów politycznych (ustawa z dnia 20 marca 2015 r. o działaczach opozycji antykomunistycznej oraz osobach represjonowanych z powodów politycznych) za okazaniem odpowiedniej legitymacji oraz kombatanci oraz niektóre osoby będące ofiarami represji wojennych i okresu powojennego (ustawa o kombatantach oraz niektórych osobach będących ofiarami represji wojennych i okresu powojennego), za okazaniem odpowiedniej legitymacji;

Do przejazdów ulgowych, na podstawie biletów miesięcznych imiennych uprawnieni są:

1) ulga w wysokości 33%:

·nauczyciele przedszkoli publicznych lub niepublicznych oraz nauczyciele szkół podstawowych i szkół ponadpodstawowych - publicznych lub niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych

·nauczyciele akademiccy;

·nauczyciele uczący języka polskiego, historii, geografii, kultury polskiej lub innych przedmiotów nauczanych w języku polskim w szkołach i sekcjach, prowadzonych przez organizacje społeczne za granicą zarejestrowanych w bazie prowadzonej przez upoważnioną jednostkę podległą ministrowi właściwemu do spraw oświaty i wychowania;

·na podstawie legitymacji nauczyciela lub zaświadczenia dyrektora lub kierownika placówki.

2) ulga w wysokości 49%:

·dzieci i młodzież w okresie od rozpoczęcia odbywania obowiązkowego rocznego przygotowania przedszkolnego do ukończenia szkoły podstawowej lub ponadpodstawowej – publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej, nie dłużej niż do ukończenia 24 roku życia;

3) ulga w wysokości 50%: emeryci i renciści na podstawie dowodu osobistego i ważnej legitymacji emeryta, rencisty lub dowodu osobistego i aktualnej decyzji przyznającej świadczenie;

4) ulga w wysokości 51%:

·studenci I i II stopnia oraz doktoranci – osobom, które ukończyły studia pierwszego stopnia przysługuje to prawo do dnia 31 października roku, w którym ukończyły te studia.

Ponadto, zgodnie z art. 33a ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. – Prawo przewozowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 8, ze zm.), w razie stwierdzenia braku odpowiedniego dokumentu przewozu, ważnego dokumentu poświadczającego uprawnienie do bezpłatnego albo ulgowego przejazdu Przewoźnik albo osoba przez niego upoważniona pobiera właściwą należność za przewóz i opłatę dodatkową albo wystawia wezwanie do zapłaty. Opłata dodatkowa stanowi dochód Związku.

Jednocześnie Związek ponosi koszty związane z organizowaniem transportu publicznego zbiorowego, w tym wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem biura Związku (np. zakup tzw. „mediów”: energia elektryczna, usługi telekomunikacyjne, dostawa wody i odbiór ścieków), naprawą biletomatów itp. Przedmiotowe wydatki dokumentowane są / będą przez dostawców / wykonawców fakturami VAT z wykazanym podatkiem.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo :

Pytanie 1:

Czy Członkowie Związku mają bezpośredni wpływ na spożytkowanie przez Państwa:

a)wpisowego,

b)składki członkowskiej:

•w części od liczby wozokilometrów,

•w części od liczby mieszkańców,

c)wpłat Członków?

Jeśli tak, prosimy opisać w jakim zakresie Członkowie mają wpływ na spożytkowanie przez Państwa ww. wpłat.

Odpowiedź:

Zgodnie z § 9 ust. 1 statutu Związku, Członkom Związku przysługuje:

1)prawo udziału w Zgromadzeniu poprzez swoich przedstawicieli, w tym czynne i bierne prawo wyboru do organów Związku;

2)prawo podejmowania inicjatyw i zgłaszania wniosków;

3)prawo do regularnego otrzymywania informacji o działalności Związku.

Ponadto, w myśl ust. 2 wskazanego zapisu statutu, do obowiązków Członka Związku należy:

1)czynny udział w pracach Związku;

2)ponoszenie świadczeń na rzecz Związku ustalonych uchwałą uprawnionych organów, w tym regularne opłacanie składek członkowskich;

3)przestrzeganie postanowień Statutu, regulaminów oraz uchwał organów Związku.

W praktyce do kompetencji Zgromadzenia Związku, w skład którego wchodzi po dwóch przedstawicieli Członków Związku, należy m.in. określanie kierunków działania Zarządu i zatwierdzanie sprawozdań z jego działalności, uchwalanie budżetu Związku, uchwalanie wieloletniej prognozy finansowej Związku i jej zmian oraz ustalanie wysokości i rodzaju świadczeń Członków na rzecz Związku.

Mając powyższe na uwadze, Członkowie Związku mają bezpośredni wpływ na spożytkowanie wpłat na rzecz Związku jedynie w takim sensie, iż są członkami ciała kolegialnego, które większością głosów podejmuje decyzje w przedmiotowym zakresie. Poszczególni członkowie Związku nie mają możliwości bezpośredniego decydowania o spożytkowaniu wpłat przez Związek.

Pytanie 2:

Na jaki cel przeznaczają Państwo:

a.wpisowe,

b.składki członkowskie:

·w części od liczby wozokilometrów,

·w części od liczby mieszkańców,

c.wpłaty Członków?

Odpowiedź:

Wpisowe to jednorazowa wpłata z tytułu przystąpienia do Związku, przeznaczona jest na wydatki związane z funkcjonowaniem prowadzonego biura Związku.

Składki członkowskie zarówno w części od liczby wozokilometrów, jak i w części od liczby mieszkańców przeznaczane są na prowadzenie biura Związku, czyli wydatki takie jak wynagrodzenia z pochodnymi pracowników, koszty czynszów i koszty eksploatacyjne związane z wynajęciem pomieszczeń, zakup materiałów biurowych, sprzętu biurowego oraz programów i licencji komputerowych.

Z kolei wpłaty Członków Związku przeznaczone są na pokrycie kosztów działalności statutowej (tj. kosztów związanych z organizacją transportu), np. naprawy biletomatów, zakupu energii elektrycznej do zasilenia biletomatów, usług telekomunikacyjnych, kosztów przewoźnika.

Pytanie 3:

Czy składki członkowskie:

a)w części od liczby wozokilometrów,

b)w części od liczby mieszkańców,

wykorzystują Państwo na nabycie usług transportowych od Przewoźnika? Jeśli tak, to w jakiej części? Prosimy wskazać na co wykorzystują Państwo składkę członkowską w części od liczby wozokilometrów, a na co w części od liczby mieszkańców.

Odpowiedź:

Składki członkowskie (zarówno w części od liczby wozokilometrów, jak i w części od liczby mieszkańców) nie są wykorzystywane na nabycie usług transportowych od przewoźnika. Jak Związek wskazał powyżej, składki członkowskie są przeznaczane na prowadzenie biura Związku, czyli pokrycie kosztów administracyjnych, związanych z siedzibą Związku.

Jednakże zgodnie ze statutem Związku, nadwyżka danego roku budżetowego powstała ze składek członkowskich przeznaczana jest na zadania statutowe (koszty związane z organizacją transportu) w następnym roku budżetowym.

Pytanie 4:

Czy w efekcie wniesienia wpłat (wpisowego, składki Członkowskiej, wpłat Członków), jesteście Państwo zobowiązani do realizacji konkretnych działań na rzecz Członków?

Odpowiedź:

W efekcie wniesienia wpłat (wpisowego, składki członkowskiej i wpłat Członków) Związek wykonuje przekazane mu przez Członków Związku zadania w zakresie powiatowo-gminnych przewozów pasażerskich niestanowiących komunikacji miejskiej w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Otrzymane od Członków Związku środki pieniężne stanowią / będą stanowiły jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów zadań wynikających z przepisów nałożonych na Członków Związku przez odrębne przepisy prawa, tj. ustawę o samorządzie gminnym, ustawę o samorządzie powiatowym oraz ustawę o publicznym transporcie zbiorowym.

Pytanie 5:

Czy przychody uzyskiwane ze sprzedaży biletów pokrywają / będą pokrywać koszty działalności związanej z zapewnieniem transportu publicznego?

Odpowiedź:

Uzyskane przychody z tytułu sprzedaży biletów pokrywają i będą pokrywały koszty działalności związanej z zapewnieniem transportu publicznego.

Pytanie 6:

Czy z ekonomicznego punktu widzenia byliby Państwo w stanie świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego bez wpłat:

a)składki członkowskiej:

•w części od liczby wozokilometrów,

•w części od liczby mieszkańców,

b)wpłat Członków,

a jeśli tak, to w jaki sposób pokrywaliby Państwo powstałe deficyty?

Odpowiedź:

Z ekonomicznego punktu widzenia bez wymienionych w pytaniu wpłat Związek nie byłby w stanie świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Członkowie Związku przekazali Związkowi swoje zadania w zakresie powiatowo-gminnych przewozów pasażerskich niestanowiących komunikacji miejskiej. Jednocześnie Członkowie Związku przekazują Związkowi środki pieniężne (w postaci wpisowego, składki członkowskiej i wpłat Członków) na pokrycie kosztów realizacji zadań własnych (publicznoprawnych) wynikających z przepisów nałożonych na Członków Związku przez odrębne przepisy prawa.

Pytanie 7:

Czy odpłatność pasażerów jest / będzie niższa, bądź jej nie ma, w związku z otrzymywanymi wpłatami Członków?

Odpowiedź:

Odpłatność pasażerów nie jest i nie będzie niższa w związku z otrzymywaniem wpłat od Członków Związku.

Pytanie 8:

Które wpłaty stanowią / będą stanowiły dopłatę do ceny świadczonych przez Państwa usług za pośrednictwem Przewoźnika?

Odpowiedź:

W ocenie Związku żadna z wpłat otrzymywana od Członków Związku (wpisowe, składka Członkowska, wpłaty Członków) nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych przez Związek usług transportowych. Jak Związek wskazał wymienione wpłaty stanowią jedynie przekazanie środków pieniężnych przez Członków Związku na pokrycie kosztów wykonywania przez Związek zadań w zakresie transportu publicznego.

Pytanie 9:

Czy kary otrzymywane od Przewoźnika są jedynie konsekwencją nienależytego wykonania przedmiotu Umowy przez Przewoźnika?

Odpowiedź:

Kary otrzymywane od Przewoźnika są jedynie konsekwencją nienależytego wykonywania przedmiotu umowy przez Przewoźnika.

Pytanie 10:

Czy uprawnienia do korzystania z bezpłatnych przejazdów wynikają z przepisów prawa, uchwał prawa miejscowego? Jeżeli, tak to prosimy wskazać na jakiej podstawie realizują Państwo bezpłatne przejazdy dla:

a)dzieci do ukończenia 6 roku życia,

b)dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawna, uczęszczająca do przedszkoli, szkół i placówek określonych w ustawie o systemie oświaty legitymujących się legitymacją lub decyzją wydaną przez Zespół,

c)opiekunów dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawnej, o której mowa w pkt 2, wyłącznie w trakcie przejazdu z dzieckiem i młodzieżą dotkniętą inwalidztwem lub niepełnosprawnością z miejsca pobytu lub zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem,

d)osób, które ukończyły 70 lat,

e)osób niewidomych niezdolnych do samodzielnej egzystencji i ich opiekunów oraz osób niewidomych zdolnych do samodzielnej egzystencji,

f)osób niepełnosprawnych niezdolnych do samodzielnej egzystencji i ich opiekunów,

g)umundurowanych funkcjonariuszy Policji, Straży Miejskiej, Straży Granicznej i Służby Celno-Skarbowej oraz żołnierzy zasadniczej służby wojskowej,

h)Posłów i Senatorów,

i)pasażerów, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego oraz prawo jazdy,

j)wolontariuszy, za okazaniem aktualnego identyfikatora,

k)Honorowych dawców krwi na podstawie ważnej legitymacji.

Prosimy o podanie przepisu prawa, prawa miejscowego z podaniem aktu prawa miejscowego artykułu, ustępu, paragrafu, punktu tej uchwały, z którego wynikają uprawnienia do bezpłatnych przejazdów poszczególnych podmiotów.

Odpowiedź:

Związek wskazuje na podstawę prawną dla poszczególnych grup osób uprawnionych do bezpłatnych przejazdów:

a)dzieci do ukończenia 6 roku życia - § 7 pkt 1 załącznika nr 1 do uchwały (dalej: Uchwała),

b)dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawna, uczęszczająca do przedszkoli, szkół i placówek określonych w ustawie o systemie oświaty legitymujących się legitymacją lub decyzją wydaną przez Zespół - § 7 pkt 2 załącznika nr 1 do Uchwały,

c)opiekunów dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawnej, o której mowa w pkt 2, wyłącznie w trakcie przejazdu z dzieckiem i młodzieżą dotkniętą inwalidztwem lub niepełnosprawnością z miejsca pobytu lub zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem - § 7 pkt 3 załącznika nr 1 do Uchwały,

d)osób, które ukończyły 70 lat - § 7 pkt 4 załącznika nr 1 do Uchwały,

e)osób niewidomych niezdolnych do samodzielnej egzystencji i ich opiekunów oraz osób niewidomych zdolnych do samodzielnej egzystencji - § 7 pkt 5 załącznika nr 1 do Uchwały,

f)osób niepełnosprawnych niezdolnych do samodzielnej egzystencji i ich opiekunów - § 7 pkt 6 załącznika nr 1 do Uchwały,

g)umundurowanych funkcjonariuszy Policji, Straży Miejskiej, Straży Granicznej i Służby Celno-Skarbowej oraz żołnierzy zasadniczej służby wojskowej - § 7 pkt 7 załącznika nr 1 do Uchwały, na podstawie art. 2 ust. 2a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2024 r. poz. 380, ze zm.) do bezpłatnych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego autobusowego w komunikacji zwykłej, pospiesznej, przyspieszonej i ekspresowej, na podstawie biletów jednorazowych, są uprawnieni funkcjonariusze Straży Granicznej w czasie wykonywania czynności służbowych związanych z zapobieganiem i przeciwdziałaniem nielegalnej migracji, realizowanych na szlakach komunikacyjnych o szczególnym znaczeniu międzynarodowym,

h)Posłów i Senatorów - § 7 pkt 8 załącznika nr 1 do Uchwały oraz art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1996 r. o wykonywaniu mandatu posła i senatora (Dz. U. Z 2022 r. poz. 1339, ze zm.),

i)pasażerów, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego oraz prawo jazdy - § 7 pkt 9 załącznika nr 1 do Uchwały,

j)wolontariuszy, za okazaniem aktualnego identyfikatora - § 7 pkt 10 załącznika nr 1 do Uchwały,

k)Honorowych dawców krwi na podstawie ważnej legitymacji - § 7 pkt 11 załącznika nr 1 do Uchwały.

Pytania

1)Czy otrzymywane przez Związek od nowych Członków wpisowe stanowi / będzie stanowiło podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

2)Czy otrzymywane przez Związek składki członkowskie stanowią / będą stanowiły podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

3)Czy otrzymywane przez Związek wpłaty Członków stanowią / będą stanowiły podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

4)Czy kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika stanowią / będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT?

5)Czy opłaty z tytułu biletów pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od VAT?

6)Czy nieodpłatne przejazdy osób uprawnionych stanowią / będą stanowiły po stronie Związku czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

7)Czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT?

8)Czy Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Otrzymywane przez Związek od nowych Członków wpisowe nie stanowi / nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

2)Otrzymywane przez Związek składki członkowskie nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

3)Otrzymywane przez Związek wpłaty Członków nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

4)Kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT.

5)Opłaty z tytułu biletów pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od VAT.

6)Nieodpłatne przejazdy osób uprawnionych nie stanowią / nie będą stanowiły po stronie Związku czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

7)Dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT.

8)Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego.

Uzasadnienie stanowiska Związku

Ad 1-3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wskazany wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych, w reżimie zbliżonym do podmiotów działających komercyjnie, skutkuje zasadniczo uznaniem jednostek samorządu terytorialnego za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 6 wskazanej ustawy powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40, ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 4 tej ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego.

Stosownie do art. 72a ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych, w tym wydawania decyzji w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej, powiaty mogą tworzyć związki z gminami, tworząc związek powiatowo-gminny. Co do zasady do związku powiatowo-gminnego stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące związku powiatów (ust. 2 wskazanej regulacji).

Zgodnie z art. 65 ustawy o samorządzie powiatowym, prawa i obowiązki powiatów uczestniczących w związku, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku.

Istota związku powiatowo-gminnego polega zatem na przejęciu przez związek obowiązku wykonywania zadań publicznych ciążących na gminach i powiatach go tworzących (np. w zakresie pomocy społecznej, edukacji publicznej, czy – jak w omawianej sprawie – w zakresie transportu zbiorowego).

Jednocześnie Związek podkreśla, że utworzenie związku powiatowo-gminnego nie stanowi "standardowej" umowy prawa cywilnego, lecz jest rodzajem umowy publicznoprawnej regulowanej odrębnymi niż cywilnoprawne regulacjami.

Związek realizując powierzone mu przez Członków zadanie polegające na organizacji publicznego transportu zbiorowego działa / będzie działał w tym zakresie w ramach reżimu publicznoprawnego, tj. Związek wykonuje / będzie wykonywał swoje (powierzone) zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie powiatowym i ustawy o samorządzie gminnym. Zatem, otrzymane od Członków środki pieniężne (wpisowe, składki członkowskie i wpłaty Członków) stanowią / będą stanowiły jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów zadań własnych (publicznoprawnych) wynikających z przepisów nałożonych na Członków Związku przez odrębne przepisy prawa.

W kontekście wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wymaga odnotowania i to, że wstąpienie z mocy ustawy w prawa i obowiązki Członków Związku nie może powodować zakłócenia konkurencji co do zasady. Już zatem z samego założenia ustawodawcy przejęcie obowiązków Członków Związku, jak i utworzenie Związku nie ma wpływu na konkurencyjność gospodarki i przedsiębiorczość, w tym funkcjonowanie przedsiębiorców.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Związku, w analizowanej sprawie spełnione są / będą przesłanki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, Związek nie działa / nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej, realizujący zadania własne (powierzone przez Członków) niepodlegające regulacjom VAT.

Ponadto, Związek wskazuje, że niezależnie od kwestii braku spełnienia warunku posiadania przez Związek statusu podatnika VAT w ramach organizacji publicznego transportu zbiorowego na terenie Członków Związku, czynność ta nie spełnia / nie będzie spełniała również definicji odpłatnego świadczenia usług stanowiącego czynność opodatkowaną VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Związku, nie sposób twierdzić, że otrzymywane od Członków środki pieniężne (wpisowe, składki członkowskie, wpłaty Członków) stanowią / będą stanowiły wynagrodzenie za czynności wskazane w art. 8 ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Związek na rzecz jego Członków. W opinii Związku, w analizowanym przypadku nie istnieje / nie będzie istniał bowiem żaden związek pomiędzy jakimkolwiek konkretnym świadczeniem realizowanym przez Związek dla jego Członków a otrzymanymi od tych podmiotów środkami pieniężnymi. Jak Związek wyżej wskazał, Związek realizując zadanie polegające na organizacji publicznego transportu zbiorowego działa / będzie działał bowiem w ramach reżimu publicznoprawnego, tj. wykonywał swoje (powierzone) zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o samorządzie powiatowym (poza reżimem komercyjnym, cywilnoprawnym). Zatem, otrzymane od Członków środki pieniężne stanowią / będą stanowiły jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów zadań wynikających z przepisów nałożonych na Członków Związku przez odrębne przepisy prawa, tj. ustawę o samorządzie gminnym, ustawę o samorządzie powiatowym oraz ustawę o publicznym transporcie zbiorowym.

Ponadto, jak Związek wskazał w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Związek uzyskuje dochody z tytułu sprzedaży biletów komunikacyjnych i tu dopiero na linii Związek – pasażerowie może dochodzić do świadczenia podlegającego VAT (usługi przewozu), na co Związek wskazuje w dalszej części niniejszego uzasadnienia.

W konsekwencji, w przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie można wskazać określonych działań stanowiących po stronie Związku odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT dla jego Członków. Nie sposób, więc twierdzić, że powyższe działania Związku w zakresie organizacji publicznego transportu zbiorowego powodują wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług. Zarówno wpisowe, składki członkowskie, jak i wpłaty Członków nie mają charakteru ekwiwalentnego – nie upoważniają Członków wnoszących te środki do Związku do żadnego konkretnego świadczenia ze strony Związku. Wszystkie te opłaty przeznaczone są wyłącznie na pokrycie kosztów - wpisowe przeznaczone jest bezpośrednio na pokrycie kosztów związanych z dołączeniem nowego członka do Związku (np. zmiany dokumentów), składki członkowskie przeznaczone są na pokrycie kosztów administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Związku (np. księgowość, wydatki na funkcjonowanie biura), natomiast wpłaty członków przeznaczone są za nabycie usług transportu od przewoźnika. Żadnego z powyższych świadczeń nie można zatem uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Związek na rzecz jego Członków. Związek nie świadczy usług na rzecz swoich Członków, a zatem nie istnieje żaden bezpośredni związek pomiędzy konkretnymi świadczeniami na rzecz Członków, a wpłacanymi przez nich środkami finansowymi. Wszystkie opłaty (wpisowe, składki i wpłaty) mają charakter typowo kosztowy i są przeznaczone bezpośrednio na pokrycie wydatków związanych z działalnością Związku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 30 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.384.2020.3.AK, w której organ uznał, że: „(...) należy uznać, że Wnioskodawca działając jako organ władzy publicznej w zakresie wykonywania czynności związanych z rozliczaniem z innymi gminami kwot stanowiących pokrycie kosztów dotacji nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług. Tym samym, kwoty otrzymane od innych gmin za ww. czynności, uregulowane ww. przepisami prawa, nie są objęte podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, otrzymywanie od innych gmin kwot stanowiących pokrycie kosztów dotacji nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i tym samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Podobne stanowisko DKIS zajął w interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.277.2019.2.KO, w której stwierdził, że: „(…) skoro składka członkowska i opłata manipulacyjna przeznaczone są/będą na cele statutowe Stowarzyszenia, nie będą miały one charakteru ekwiwalentnego - nie będą upoważniały członków zwykłych i członków wspierających do odbioru jakiegokolwiek świadczenia ze strony Stowarzyszenia, to składki członkowskiej i opłaty manipulacyjnej nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, gdyż nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Stowarzyszenia na rzecz konkretnego członka, a uiszczonymi składkami. Zapłata składki członkowskiej związana jest z przynależnością do Stowarzyszenia. Wpłacone kwoty będą umożliwiały Stowarzyszeniu realizację celów statutowych, nie będą jednak rodziły po jej stronie jakiegokolwiek zobowiązania do dokonywania określonych świadczeń na rzecz konkretnego podmiotu – członka Stowarzyszenia uiszczającego składki. W świetle przywołanych regulacji oraz przedstawionych okoliczności sprawy wskazać należy, że w rozpatrywanym przypadku nie zostały wypełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, w rozumieniu z art. 8 ust. 1 lub odpłatną dostawą towarów w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania VAT wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, wpływające bezpośrednio na cenę usług, a nie te, które mają charakter zakupowy (ogólny).

W myśl powyższej regulacji za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika – wskazuje na to użycie sformułowania „włącznie z”. Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną VAT. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest opodatkowana VAT. Powołany przepis odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenia usług od otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi. Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub określonej dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana.

Zatem stwierdzić należy, że otrzymywane przez Związek środki pieniężne od Członków na realizację zadań związanych z organizacją transportu lokalnego nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe znajduje przykładowo potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2021 r., sygn. I FSK 830/20, w którym sąd orzekł, iż: „Niewątpliwie bowiem stosunki prawne między wnioskodawcą a gminami członkowskimi i nieczłonkowskimi zależy zaliczyć do sfery imperium. Są to stosunki o charakterze publicznym (administracyjnoprawnym) między organami władzy, które nie mają związku z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT. (…) w przypadku składek członkowskich, podstawą stosunku prawnego między wnioskodawcą a gminami wchodzącymi w skład Związku nie są umowy cywilnoprawne, ale akty prawa powszechnie obowiązującego (ustawy, rozporządzenia, akty prawa miejscowego). (…) W przypadku dotacji podstawą są z kolei zawierane porozumienia, a więc również nie można mówić tu o ich cywilnoprawnym charakterze (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 544/11, LEX nr 1134251). Skoro bowiem zawieranie takich porozumień, jak również ich przedmiot, są ściśle regulowane przepisami prawa administracyjnego (u.s.g., ustawa metropolitalna, u.p.t.z.), to nie sposób uznać, że mają charakter choćby zbliżony do umów cywilnoprawnych. Rację ma wnioskodawca twierdząc, że nie zachodzą w sprawie ani przesłanki podmiotowe, ani przedmiotowe opodatkowania VAT spornych stosunków między wnioskodawcą a gminami członkowskimi i nieczłonkowskimi. Brak jest ekwiwalentnego świadczenia otrzymanego przez gminy bezpośrednio w zamian za uiszczenie wpłaty. Skoro brak świadczenia opodatkowanego VAT, to otrzymana przez wnioskodawcę odpłatność nie będzie wliczana do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.”.

Ad 4.

Z definicji, zawartych w przytoczonych powyżej przepisach art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatnego świadczenia usług wynika, że ma ona charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej, zgodnie z ogólnym założeniem, że opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów.

Aby uznać dane świadczenie za usługę w rozumieniu ustawy o VAT istotne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”) można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok Sądu Najwyższego z 8 sierpnia 2008 r., sygn. V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

W ocenie Związku, nie sposób twierdzić, że kary umowne za nieprawidłowe wykonywanie przez Przewoźnika Umów (o charakterze sankcyjnym) stanowią wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT. W opinii Wnioskodawcy, w tym przypadku nie istnieje bowiem żaden związek pomiędzy jakimkolwiek konkretnym świadczeniem Związku na rzecz Przewoźnika a otrzymanymi od Przewoźnika środkami pieniężnymi za nieprawidłowe realizowanie postanowień Umów. Wskazane środki mają charakter odszkodowania / sankcji – mają stanowić rekompensatę za niewłaściwe wywiązywanie się przez Przewoźnika z obowiązków wynikających z Umów i nie są związane z jakimkolwiek świadczeniem Związku opodatkowanym VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z 13 lutego 2020 r., sygn. IBPP2/4512-214/16-1/ICz, w której organ wskazał, że: „Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie, w takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Otrzymanie odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej, jak w niniejszej sprawie, z działania dłużnika. W efekcie uzyskana przez skarżącą opłata nie podlega opodatkowaniu VAT”.

Podobne stanowisko DKIS zajął w interpretacji indywidualnej z 13 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.333.2022.2.APR, w której stwierdził, że: „(…) otrzymane przez Państwa kwoty w postaci opłat za czynności o charakterze sankcyjnym nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług. Istota wymienionych we wniosku opłat sankcyjnych polega na tym, że nie stanowią one wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie przez Państwa jakichkolwiek usług na rzecz użytkowników, a są jedynie konsekwencją niewywiązania się bądź nieterminowego wywiązania się przez tych użytkowników z ciążących na nich zobowiązań. Tym samym opłaty te nie mogą być uznane za wynagrodzenie należne od użytkowników za dokonaną przez Państwa sprzedaż usług”.

Reasumując, zdaniem Związku, kary umowne z tytułu nieprawidłowego wykonywania przez Przewoźnika obowiązków wynikających z Umów nie stanowią po stronie Związku wynagrodzenia za czynności podlegające VAT.

Ad 5.

W ocenie Związku z tytułu odpłatnej sprzedaży biletów komunikacji miejskiej Związek działa / będzie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że czynności odpłatnego transportu nie stanowią dostawy towarów, zdaniem Związku, stanowią one świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie – z uwagi na fakt, że czynności w zakresie odpłatnego transportu lokalnego są wykonywane odpłatnie przez podatnika VAT, jakim jest Związek – usługi te podlegają / będą podlegały po stronie Związku opodatkowaniu VAT.

Na powyższe zdaniem Związku nie ma wpływu fakt, że opłaty za bilety w niektórych przypadkach opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym są / będą kalkulowane z zastosowaniem ulg. Należy bowiem mieć na uwadze, że na gruncie VAT nie występują czynności częściowo odpłatne – jeżeli bowiem z tytułu danej czynności jest należne jakiekolwiek świadczenie wzajemne, niezależnie od jego wartości i sposobu kalkulacji, czynność ta jest uznawana za odpłatną.

Jednocześnie zdaniem Związku, analizowane czynności nie podlegają / nie będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku. W konsekwencji Związek jest / będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług.

Ad 6.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie sprawy, w ramach prowadzonej działalności Związku w zakresie transportu lokalnego, wykonywane są również czynności o charakterze nieodpłatnym, w związku z przyznawanymi 100% ulgami w opłatach, tj. czynności nieodpłatnego transportu lokalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, również w zakresie wykonywania tych czynności Związek działa / będzie działał w charakterze podatnika VAT – działania w zakresie przewozu osób są bowiem zawsze podejmowane przez Związek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (niezależnie od tego, czy i w jakiej wysokości z tytułu ich wykonania pobierane są odpłatności).

Czynności te jednak, zdaniem Związku, z uwagi na ich nieodpłatność nie podlegają opodatkowaniu VAT. W tym przypadku bowiem w opinii Związku nie sposób uznać, iż czynności w zakresie nieodpłatnego transportu lokalnego spełniają przesłanki, pozwalające na ich zrównanie z odpłatnym świadczeniem usług, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Przedmiotowe czynności nie służą bowiem w tym przypadku celom osobistym Związku, czy też pracowników Związku ani też celom innym niż działalność gospodarcza Związku.

Stanowisko Związku znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z 17 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.617.2017.1.RS, w której DKIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „brak jest (...) podstaw, do twierdzenia, że w zależności od tego czy za usługi pobierana jest płatność czy nie, raz działa w charakterze podatnika (w przypadku pobierania opłat) innym razem nie (w przypadku darmowych przejazdów) z uwagi na to, że rodzaj i charakter świadczonych na rzecz mieszkańców usług jest tożsamy niezależnie od tego czy dana osoba za nie zapłaciła, czy korzysta z uprawnień do darmowych przejazdów, a związek usług przewozu świadczonych nieodpłatnie z działalnością gospodarczą jest ścisły i nierozerwalny, jest bowiem elementem tej działalności. W związku z powyższym, według Wnioskodawcy, zasadne jest twierdzenie, że wypełnianie przez niego obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa poprzez świadczenie nieodpłatnych usług przejazdu środkami komunikacji miejskiej realizowane jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i jako takie nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie dochodzi do spełnienia przesłanek wynikających z postanowień art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, (...) gdy podatnik świadczy usługi nieodpłatnie, to usługi takie nie będą podlegać opodatkowaniu VAT w sytuacji, w której są one świadczone na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.”.

Również w interpretacji indywidualnej z 21 września 2017 r., sygn. 0115-KDIT1- 1.4012.554.2017.1.DM, DKIS zgodził się z wnioskującą jednostką samorządu terytorialnego, że: „usługi nieodpłatnych przejazdów środkami komunikacji miejskiej, są (...) świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, nie może być mowy o zastosowaniu w tym przypadku postanowień przepisu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT i opodatkowaniu podatkiem VAT tych czynności (usług)”.

W związku z powyższym, Związek stoi na stanowisku, iż czynności nieodpłatnego transportu lokalnego stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ad 7.

Wnioskodawca zaznacza, że do niniejszego uzasadnienia stanowiska Związku ma odpowiednie zastosowanie uzasadnienie przedstawione przez Związek w odpowiedzi na pytanie nr 4.

W ocenie Związku należy stwierdzić, że kara umowna w postaci opłaty dodatkowej nakładanej w przypadku stwierdzenia przejazdu bez ważnego biletu komunikacji miejskiej nie stanowi / nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług, lecz swoistego rodzaju odszkodowanie, karę umowną należną Związkowi zgodnie z przepisami prawa. Otrzymana przez Związek opłata dodatkowa nie jest / nie będzie bowiem związana z opłatą za bilet komunikacji miejskiej, lecz z niewywiązaniem się podróżującego z obowiązku zakupienia lub posiadania ważnego biletu.

Zatem, przedmiotowa kara umowna w postaci opłaty dodatkowej nie stanowi / nie będzie stanowić zdaniem Związku wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega / nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko DKIS zajął przykładowo w interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.812.2022.1.JSZ: „przedmiotowa kara umowna w postaci opłaty dodatkowej nie będzie stanowić wynagrodzenia za dostawę towaru bądź świadczenie usług, o których mowa w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji nie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”.

Ad 8.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

·nabywcą towarów / usług jest podatnik VAT oraz

·nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Związku, stosownie do przytoczonego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego, w tym wydatków na nabycie usług Przewoźnika. Przedmiotowe wydatki są / będą bowiem związane z odpłatnymi czynnościami, które zdaniem Związku, podlegają opodatkowaniu VAT. Skoro Związek jest / będzie zobowiązany do rozliczania VAT należnego w związku ze sprzedażą biletów komunikacji miejskiej, to powinien mieć również prawo do odliczania VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W ocenie Związku, stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślaną wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Związek przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym TSUE stwierdził, że: „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie zwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”.

Zdaniem Związku, nie powinien być on traktowany inaczej / mniej korzystnie niż np. podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów / usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Związek, jako czynny podatnik VAT zobowiązany jest / będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług powinien mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

Ponadto, zdaniem Związku, na prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego nie powinien mieć wpływu fakt, że niektóre podmioty uprawnione są / będą do bezpłatnych przejazdów.

Nieodpłatność ta jest elementem działalności gospodarczej prowadzonej przez Związek (stosowanie się do obowiązków ustawowych jest elementem prowadzenia działalności gospodarczej przez każdego przedsiębiorcę). Zdaniem Związku bezpłatne korzystanie z przejazdów przez określoną, wąską grupę, jeśli obowiązek bezpłatnego udostępniania wynika z ustaw / aktów prawa, nie powinno mieć wpływu na konieczność stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w ugruntowanym stanowisku sądów oraz organów podatkowych.

Wniosek taki wynika np. z interpretacji indywidualnej z 14 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.8.2019.2.JK, w której DKIS stwierdził, że: „do celów związanych z działalnością gospodarczą należy zaliczyć realizację obowiązków wynikających z wymienionych w uzupełnieniu do wniosku ustaw oraz aktów prawa miejscowego (uchwał), polegających na zapewnieniu bezpłatnych bądź ulgowych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup społecznych (np. posłowie i senatorowie, inwalidzi wojenni i wojskowi, osoby całkowicie niezdolne do pracy oraz samodzielnej egzystencji oraz towarzyszący im w podróży opiekunowie, czy też kombatanci, studenci szkół wyższych, dzieci w wieku od 4 do 7 lat). Takie bowiem obowiązki, polegające na zapewnieniu bezpłatnych bądź ulgowych przejazdów komunikacją miejską na rzecz określonych grup pasażerów, wynikają z przepisów konkretnych ustaw oraz Uchwał Rady Miasta, co w żadnym razie nie świadczy o tym, że te nieodpłatne bądź ulgowe świadczenia usług przejazdów odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne przejazdy dla określonych grup społecznych podyktowane uregulowaniami ustaw oraz aktów prawa miejscowego wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez jednostkę budżetową Gminy Miasta (...). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku zakupów - dokonywanych przez MUK do dnia 31 grudnia 2016 r., a od dnia 1 stycznia 2017 r. przez Gminę Miasto - które można przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej, nie ma obowiązku obliczania podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy”.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.133.2018.1.KR, w której DKIS stwierdził, że: „Do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z przepisów art. 43 ust. 1 ustawy o wykonywaniu mandatu posła i senatora, art. 39 ust. 3 i 4 ustawy prawo oświatowe, art. 16 ust. 1 ustawy o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin a także uchwał Rady Miejskiej, polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup pasażerów. Taki bowiem obowiązek na Wnioskodawcę został nałożony przepisami ustawy i uchwały rady miejskiej i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług przejazdów na rzecz określonych grup pasażerów odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne przejazdy dla określonych grup pasażerów podyktowane uregulowaniami ustaw oraz aktów prawa miejscowego wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. W konsekwencji uznać należy, że ww. nieodpłatne działania nie stanowią wyłączonej poza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej). W związku z powyższym uznać należy, że nieodpłatna działalność na rzecz uprzywilejowanych grup pasażerów realizowana przez Wnioskodawcę jest ściśle związana z działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza (...) Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do odliczania podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio, w całości i wyłącznie z transportem zbiorowym zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy ze względu na nieodpłatne świadczenie usług transportu na rzecz uprzywilejowanych grup pasażerów bowiem są one ściśle związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy”.

W konsekwencji, w opinii Związku, przysługuje / będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków ponoszonych na organizację publicznego transportu zbiorowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, które dotyczy określenia:

·czy otrzymywane przez Związek od nowych Członków wpisowe nie stanowi / nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania – jest prawidłowe;

·czy otrzymywane przez Związek składki członkowskie nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania – jest prawidłowe;

·czy otrzymywane przez Związek wpłaty Członków nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania – jest nieprawidłowe;

·czy kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT – jest prawidłowe;

·czy opłaty z tytułu biletów pobierane przez Związek stanowią / będą stanowiły po stronie Związku wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia – jest prawidłowe;

·czy nieodpłatne przejazdy osób uprawnionych nie stanowią / nie będą stanowiły po stronie Związku czynności podlegających opodatkowaniu VAT – jest prawidłowe;

·czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynność opodatkowaną VAT – jest nieprawidłowe;

·czy Związkowi przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego – prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Dla spójności niniejszej interpretacji, tutejszy Organ uznał za zasadne udzielenie odpowiedzi w pierwszej kolejności na pytanie nr 1, a następnie na pytanie nr 2 oraz pytania nr 3, nr 4, nr 7, nr 5, nr 6 i nr 8.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W sprawie C 16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. zauważył, że:

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances TSUE wskazał, że

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Wskazali Państwo, że są Państwo Związkiem utworzonym na podstawie art. 72a w zw. z art. 65 ust. 1 i art. 67 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 107).

Art. 72a ust. 1 i ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym stanowi, że:

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Stosownie do art. 67 ustawy o samorządzie powiatowym:

Wykonują Państwo zadania publiczne, które obejmują ogół spraw dotyczących transportu publicznego. Są Państwo organizatorem publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 2778 ze zm.). Wskazali Państwo, że realizują Państwo zadania zdefiniowane w ustawach, z wyłączeniem zadań związanych z przystankami komunikacyjnymi i dworcami.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane we wskazanej ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym.

Art. 4 ust. 1 pkt 10a) ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że:

Przepis art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 4a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 8 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Zgodnie z art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Stosownie do art. 51 ust. 1 ustawyo publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 51 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawyo publicznym transporcie zbiorowym:

Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo zadania w zakresie planowania rozwoju transportu, organizowania publicznego transportu zbiorowego oraz zarządzania publicznym transportem zbiorowym na terenie jednostek samorządu terytorialnego będących Członkami Związku.

Państwa dochodami, które otrzymują Państwo od Członków są:

1)wpisowe w kwocie zł, które umożliwia przystąpienie do Związku;

2)składka członkowska, która składa się z dwóch części:

·składki w części od liczby wozokilometrów i

·składki w części od liczby mieszkańców,

która jest przeznaczona na pokrycie kosztów administracyjnej obsługi Związku;

3)wpłaty Członków na poczet pokrycia kosztów działalności statutowej Związku.

Usługi transportowe świadczy Przewoźnik, który został wyłoniony w drodze postępowań przetargowych. Za usługi transportowe Przewoźnik otrzymuje od Państwa wynagrodzenie. Usługi, które Przewoźnik świadczy na Państwa rzecz są dokumentowane fakturami VAT. Przejazdy świadczone na rzecz mieszkańców odbywają się na podstawie biletów sprzedawanych na zasadach określonych w przepisach obowiązujących w transporcie drogowym oraz ustalanego cennika. W ramach wykonywania Umów Przewoźnikowi nie przysługują wpływy z tytułu sprzedaży biletów lub opłat dodatkowych za jazdę bez ważnego biletu. Wskazane należności stanowią Państwa dochody.

Nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług płatność (wpisowe), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że wpisowe ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak jest bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej Członkowie.

Istotną kwestią w rozpatrywanej sprawie jest funkcja jaką Państwo pełnią. Związek Powiatowo-Gminny jest zarówno podmiotem prawa publicznego, jak i prawa cywilnego, a osobowość prawna, którą posiada daje mu zdolność do czynności prawnych w sferze prawa cywilnego. Wykonują Państwo zadania publiczne, jako Organizator publicznego transportu zbiorowego stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 4a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Realizują Państwo cele jednostek samorządu terytorialnego: Powiatu, Gminy, Gminy, Gminy Miejskiej, Gminy, Gminy, Gminy oraz Gminy. Członkowie Związku płacą składki (wpisowe, składka członkowska) tworzące majątek Związku, z którego finansowana jest realizacja tych celów, brak jednak bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej Członkowie. Członkowie Związku nie mają bezpośredniego wpływu na spożytkowanie wpisowego i składki członkowskiej. Wpisowe to jednorazowa wpłata z tytułu przystąpienia do Związku, przeznaczona jest na wydatki związane z funkcjonowaniem prowadzonego biura Związku. Składki członkowskie zarówno w części od liczby wozokilometrów, jak i w części od liczby mieszkańców przeznaczane są na prowadzenie biura Związku, czyli wydatki takie jak wynagrodzenia z pochodnymi pracowników, koszty czynszów i koszty eksploatacyjne związane z wynajęciem pomieszczeń, zakup materiałów biurowych, sprzętu biurowego oraz programów i licencji komputerowych.

Zatem wpisowe umożliwia przystąpienie do Związku a składka członkowska jest przeznaczona na pokrycie kosztów administracyjnej obsługi Związku.

Wpisowe i składki członkowskie nie stanowią/ nie będą stanowiły zapłaty za dostawę towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy, ani za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem otrzymywane przez Państwa wpisowe i składki członkowskie nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, wpisowe i składki członkowskie nie stanowią / nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 uznałem za prawidłowe.

Powyższe zasady, nie mogą być stosowane wobec wszystkich rodzajów składek członkowskich. Jeżeli bowiem określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

Z taką odmienną sytuacją mamy do czynienia w przypadku wpłat Członków Związku, które przeznaczone są na pokrycie kosztów działalności statutowej (tj. kosztów związanych z organizacją transportu), np. naprawy biletomatów, zakupu energii elektrycznej do zasilenia biletomatów, usług telekomunikacyjnych, kosztów przewoźnika. Kwota wpłaty Członków  Związku stanowi iloczyn planowanej na terenie danej Gminy liczby rocznego przebiegu wozokilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Wysokość wpłat oraz stawki za 1 wozokilometr każdego roku określane są / będą uchwałą Zgromadzenia Związku. Gminy, będące Członkami Związku wpłat dokonują miesięcznie do 5. dnia każdego miesiąca.

Istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ustalenie w odniesieniu do każdej płatności, czy nie stanowi ona wynagrodzenia za świadczenie wykonywane na rzecz podmiotu wnoszącego tą płatność oraz czy pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem zachodzi bezpośredni związek. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należy traktować jako wynagrodzenie. Dodatkowo należy zaznaczyć, że w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca w żaden sposób nie wyklucza, aby wynagrodzenie miało charakter składki, gdyż z punktu widzenia opodatkowania istotne jest wystąpienie wynagrodzenia bez względu na jego formę. Zatem w sytuacji, gdy podmiot płacący składki uzyskuje w zamian wyraźną korzyść z czynności wykonywanej na jego rzecz, zachodzi wzajemna i bezpośrednia ekwiwalentność.

Uiszczane przez członków składki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że nie można im przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z opłacenia składki. W sytuacji więc, gdy stanowić one będą wynagrodzenie za otrzymane przez członka świadczenie, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wpłaty Członków na Państwa rzecz mają charakter zapłaty za usługę organizacji transportu, tj.: naprawy biletomatów, zakupu energii elektrycznej do zasilenia biletomatów, usług telekomunikacyjnych, kosztów przewoźnika. Zatem istnieje bezpośredni związek pomiędzy wpłatami Członków, a otrzymanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie korzyści Członkowi Związku. Kupują Państwo ww. towary i usługi za które płacą Członkowie Związku. Zatem wpłaty od Członków są przeznaczone na sfinansowanie ww. towarów i usług na rzecz Gmin i Powiatu wchodzących w skład Związku. Zatem wpłaty Członków powinny być traktowane jako kwoty należne z tytułu świadczenia usług transportowych.

Kryterium uznania dofinansowania (w tym przypadku stanowiącego wpłaty Członków) za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że wpłata dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Związek realizuje konkretne zadania na rzecz Członków i wpłaty Członków nie są przeznaczone do ogólnych kosztów funkcjonowania Związku, lecz są przeznaczone na realizację zadań na terenie konkretnej Gminy/Powiatu.

Zatem występuje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem na rzecz członków Związku, a wynagrodzeniem pobieranym przez Związek pomimo, że odpłatność za to świadczenie została ustalona w formie wpłaty Członkowskiej. Tym samym czynności wykonywane przez Związek, za pośrednictwem Przewoźnika, na rzecz Gmin i Powiatu wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które ze względu na odpłatny charakter, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji otrzymane wpłaty Członków przeznaczone na sfinansowanie usług przewozowych na terenie Gmin i Powiatu Członkowskich stanowią/będą stanowiły podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3 uznałem za nieprawidłowe.

Odnoście Państwa pytań, które dotyczą określenia:

·czy kary wynikające z Umów, które Związek może otrzymać od Przewoźnika nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT oraz

·czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Związek nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynność opodatkowaną VAT

należy wskazać, że odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Ustawa Kodeks cywilny rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).

I tak, stosownie do art. 415 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Natomiast w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej powołanych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, ze nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II Kodeksu cywilnego – „Skutki niewykonania zobowiązań”.

Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

By odnieść się do określenia czy kary wynikające z Umów, które mogą Państwo otrzymać od Przewoźnika stanowią / będą stanowiły wynagrodzenie należy wskazać, że opłaty o charakterze sankcyjnym nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, gdy są naliczane tylko w sytuacjach, gdy Przewoźnik nie wywiązuje się z postanowień wynikających z Umowy i nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi.

Aby uznać dane świadczenie za usługę w rozumieniu ustawy o VAT istotne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Domagając się zapłaty opisanych we wniosku kar od Przewoźnika domagają się tylko Państwo pewnego rodzaju rekompensaty, wynikającej z faktu niedopełnienia przez Przewoźnika warunków Umowy.

Odszkodowania oraz kary umowne nie należą do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W szczególności nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Płatności takie mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, zaś podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności. Zatem wskazane opłaty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym otrzymane przez Państwa kwoty w postaci opłat za czynności o charakterze sankcyjnym/ kary nie stanowią/ nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług. Istota wymienionych we wniosku opłat sankcyjnych/kar polega na tym, że nie stanowią one wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie przez Państwa jakichkolwiek usług na rzecz Przewoźnika, a są jedynie konsekwencją nienależytego wykonania przedmiotu Umowy przez Przewoźnika. Zatem pobierane przez Państwa kary wynikające z Umów, które mogą Państwo otrzymać od Przewoźnika nie stanowią/ nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 4 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii czy dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Państwa nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT, należy stwierdzić, że opłata dodatkowa związana z brakiem ważnego biletu stanowi w istocie wynagrodzenie za świadczenie usług. Otrzymana przez Państwa dodatkowa opłata jest ściśle związana z wykonywanymi przez Państwa, za pośrednictwem Przewoźnika, usługami transportowymi i wiąże się z niewywiązaniem się pasażerów z obowiązków przewidzianych w regulaminie podczas korzystania z publicznego transportu.

Powyższe zostało potwierdzone w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. 20 stycznia 2022 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-90/20 Apcoa Parking Danmark.

W wyroku w sprawie C-90/20 Trybunał orzekł, że art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa VAT) należy interpretować w ten sposób, że opłaty kontrolne pobierane przez spółkę prawa prywatnego prowadzącą prywatne parkingi w razie nieprzestrzegania przez kierowców ogólnych warunków użytkowania tych parkingów należy uznać za wynagrodzenie za odpłatne usługi w rozumieniu tego przepisu, które jako takie podlegają podatkowi od wartości dodanej (podatek VAT).

Uzasadniając swoje stanowisko Trybunał przypomniał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, podatkowi VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. W pkt 27 uzasadnienia wskazano:

„W rozumieniu tego przepisu świadczenie usług dokonywane jest «odpłatnie» tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 16 września 2021 r., Balgarska natsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Po przeanalizowaniu sprawy, Trybunał stwierdził, że: w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu, główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych, wydaje się, że jest spełniony. „Uiszczenie opłat za parkowanie oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłatom kontrolnym za nieprawidłowe parkowanie stanowi bowiem wynagrodzenie za udostępnienie miejsca parkingowego” (pkt 30).

Co się tyczy warunku, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy, Trybunał zauważył, że kierowca, który uiszcza te opłaty kontrolne, skorzystał z miejsca parkingowego lub strefy parkowania, a wysokość tych opłat kontrolnych wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego kierowcę zostały spełnione (tak w pkt 31).

„W związku z tym łączna kwota, jaką kierowcy zobowiązali się zapłacić w zamian za świadczoną przez ....usługę parkingową – w stosownych przypadkach wraz z opłatami kontrolnymi za nieprawidłowe parkowanie – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzystali oni z miejsca parkingowego, i to nawet jeśli zdecydowali się oni na nieprawidłowe jego użytkowanie, przekraczając dozwolony czas postoju, nie uzasadniając prawidłowo swojego prawa postoju czy też parkując na miejscu zastrzeżonym, nieoznaczonym lub w sposób utrudniający ruch, z naruszeniem ogólnych warunków użytkowania odnośnych parkingów” (pkt 32).

W rezultacie Trybunał doszedł do wniosku, że te opłaty kontrolne mają bezpośredni związek z usługą parkingową i w konsekwencji można je uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą kierowcy zobowiązali się zapłacić Spółce, decydując się na zaparkowanie swojego pojazdu na jednym z parkingów, którymi Spółka ta zarządza.

Zdaniem Trybunału pobranie opłat dodatkowych nie byłoby możliwe, gdyby wcześniej nie została wykonana usługa udostępnienia miejsca parkingowego, zatem obowiązek zapłaty opłaty kontrolnej za nieprzestrzeganie regulaminu stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi. W konsekwencji, TSUE doszedł do przekonania, że opłaty kontrolne oraz opłaty za parkowanie są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

„Trybunał przyznał jednak, że bezpośredni związek istnieje wówczas, gdy dwa świadczenia są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego – i odwrotnie (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo)” (pkt 41).

„Otóż jest tak w niniejszym przypadku, ponieważ, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 66 opinii, pobieranie przez .... opłat kontrolnych za nieprawidłowe parkowanie i parkowanie przez danego kierowcę w szczególnych okolicznościach, które określiła ta spółka, a które pociągają za sobą takie podwyższone opłaty za parkowanie, są ze sobą powiązane. Konieczność przeprowadzenia kontroli nieprawidłowego parkowania i w konsekwencji nałożenie takich opłat kontrolnych nie może bowiem mieć miejsca, jeżeli usługa udostępnienia miejsca parkingowego nie została wcześniej wykonana” (pkt 42).

Zdaniem Trybunału, wniosku tego nie podważa okoliczność, że kwota opłaty kontrolnej jest z góry określona i pozostaje bez konkretnego gospodarczego związku z wartością świadczonej usługi parkingowej oraz to, że opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawana w prawie krajowym za karę.

„(…) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji dokonanej odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT bez znaczenia jest wysokość świadczenia wzajemnego, w szczególności okoliczność, czy jest ona równa kosztom poniesionym przez podatnika w związku ze świadczeniem usługi, czy też od nich wyższa lub niższa. Taka okoliczność nie może mieć bowiem wpływu na bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo)” (pkt 45).

Ponadto Trybunał zauważył, że: „(…) dla celów wykładni przepisów dyrektywy VAT ocena tego, czy płatność dokonywana jest w zamian za świadczenie usługi, jest kwestią z zakresu prawa Unii, którą należy rozstrzygać odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (wyrok z dnia 22 listopada 2018 r., MEO – Serviços de Comunicaçoes e Multimédia, C-295/17, EU:C:2018:942, pkt 69, 70)” (pkt 46).

Z powyższego wynika, że okoliczność, iż opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawania w prawie krajowym za karę, nie ma decydującego znaczenia dla kwalifikacji kwoty określonej z góry w umowie o świadczenie usług.

Przy ocenie skutków podatkowych konkretnej opłaty dodatkowej należy w szczególności zwracać uwagę na fakt, czy usługa została rzeczywiście wykonana czy też nie. Fakt ten ma bowiem istotne znaczenie dla skutków podatkowych pobieranych opłat dodatkowych mających charakter sankcyjny. Jak podkreślił Trybunał w pkt 43 wyroku C-90/20, w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 18 lipca 2007 r., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C-277/05), rozpatrywana usługa nie została wyświadczona. Tymczasem w sprawie rozstrzyganej w postępowaniu głównym (C-90/20) usługa udostępnienia miejsca parkingowego została rzeczywiście wykonana.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie istnieje bezpośredni związek pomiędzy nałożeniem opłaty dodatkowej a skorzystaniem z usługi transportu publicznego.

Te dwa świadczenia – usługa transportowa oraz nałożenie kary umownej (dodatkowej opłaty) – są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego i odwrotnie.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, nałożenie opłaty dodatkowej możliwe jest jedynie w przypadku nieregulaminowego skorzystania usług transportu publicznego i odwrotnie – nieregulaminowe skorzystanie z usług transportu publicznego skutkuje nałożeniem opłaty dodatkowej.

Tym samym będzie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą przez korzystającego z usług transportu publicznego określonej kwoty pieniężnej a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że zapłata tej kwoty będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, dodatkowe opłaty za brak ważnego biletu pobierane przez Państwa, stanowią/ będą stanowiły wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 7 uznałem za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii uznania czy opłaty pobierane przez Państwa za bilety stanowią / będą stanowiły po Państwa stronie wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, należy wskazać, że do Państwa zadań należy planowanie rozwoju transportu, organizowanie publicznego transportu zbiorowego oraz zarządzanie publicznym transportem zbiorowym na terenie jednostek samorządu terytorialnego będących Członkami Związku.

Są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przewoźnik realizuje zlecone przez Państwa usługi transportowe i sprzedaje w Państwa imieniu i na Państwa rzecz bilety.

Zgodnie ze statutem Związek wykonuje przekazane mu zadania Członków w zakresie powiatowo-gminnych przewozów pasażerskich niestanowiących komunikacji miejskiej, w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Przejazdy świadczone na rzecz mieszkańców odbywają się na podstawie biletów sprzedawanych na zasadach określonych w przepisach obowiązujących w transporcie drogowym oraz ustalanego cennika. W ramach wykonywania Umów Przewoźnikowi nie przysługują wpływy z tytułu sprzedaży biletów. Wskazane należności stanowią dochody Związku.

Zatem świadczą Państwo usługę transportową, którą w Państwa imieniu i na Państwa rzecz świadczy Przewoźnik i pobiera opłatę. Opłaty za bilety pobierane przez Państwa stanowią wynagrodzenie za usługę. Jednocześnie ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Tym samym opłaty za bilety pobierane przez Państwa stanowią / będą stanowiły po Państwa stronie wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 5 uznałem za prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo nieodpłatne przejazdy, do których są upoważnione następujące osoby:

1)dzieci do ukończenia 6 roku życia,

2)dzieci i młodzież dotknięta inwalidztwem lub niepełnosprawna, uczęszczająca do przedszkoli, szkół i placówek określonych w ustawie o systemie oświaty legitymujące się legitymacją lub decyzją wydaną przez Zespół,

3)opiekun dzieci i młodzieży dotkniętej inwalidztwem lub niepełnosprawnej, o której mowa w pkt 2, wyłącznie w trakcie przejazdu z dzieckiem i młodzieżą dotkniętą inwalidztwem lub niepełnosprawnością z miejsca pobytu lub zamieszkania do placówki oświatowej i z powrotem,

4)osoby, które ukończyły 70 lat,

5)osoby niewidome niezdolne do samodzielnej egzystencji i ich opiekunowie oraz osoby niewidome zdolne do samodzielnej egzystencji,

6)osoby niepełnosprawne niezdolne do samodzielnej egzystencji i ich opiekunowie,

7)umundurowani funkcjonariusze Policji, Straży Miejskiej, Straży Granicznej i Służby Celno- Skarbowej oraz żołnierze zasadniczej służby wojskowej,

8)Posłowie i Senatorowie,

9)pasażerowie, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego oraz prawo jazdy,

10)wolontariusze, za okazaniem aktualnego identyfikatora,

11)Honorowi dawcy krwi na podstawie ważnej legitymacji.

Przedmiotem Państwa działalności jest zapewnienie lokalnego transportu zbiorowego. Natomiast nieodpłatne przejazdy dla osób wskazanych w opisie sprawy, stanowią realizację obowiązków nałożonych na organizatora publicznego transportu zbiorowego. W uchwale uwzględnili Państwo przepisy m.in. ustawy o systemie oświaty, ustawy o wykonywaniu mandatu posła i senatora oraz ustawy o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin.

Do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z przepisów wymienionych ustaw, polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup społecznych. Nieodpłatne przejazdy dla określonych grup społecznych podyktowane uregulowaniami ustaw wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa. W konsekwencji nieodpłatne działania polegające na umożliwieniu niektórym grupom społecznym korzystania z przejazdów oferowanych przez Państwa za pośrednictwem Przewoźnika na preferencyjnych warunkach tj. nieodpłatnie, nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej). Zatem nieodpłatna działalność realizowana przez Państwa polegająca na umożliwieniu niektórym grupom społecznym korzystania z przejazdów na preferencyjnych warunkach tj. nieodpłatnie, jest ściśle związana z Państwa działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza.

Zatem czynność nieodpłatnego transportu lokalnego dla osób wskazanych w opisie sprawy związana jest z Państwa działalnością gospodarczą i jako taka nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż nie dojdzie do spełnienia przesłanek wynikających z postanowień art. 8 ust. 2 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 6 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z organizacją transportu publicznego zbiorowego wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Jak wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Zauważyć należy, że przedmiot Państwa działalności stanowi zapewnienie lokalnego transportu zbiorowego. Wykonywane w tym zakresie czynności, za które pobierana jest opłata (w formie biletów) stanowią niewątpliwie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Natomiast nieodpłatne przejazdy realizowane są na podstawie uchwały.

Tym samym, jak rozstrzygnięto powyżej nieodpłatne przejazdy dla określonych grup pasażerów wpisują się w Państwa działalność gospodarczą. Zatem, nieodpłatne świadczenie usług w ramach lokalnego transportu zbiorowego na rzecz osób uprawnionych do nieodpłatnych przejazdów nie będzie skutkować obowiązkiem określenia kwot podatku naliczonego do odliczenia, zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W konsekwencji, przysługuje / będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków ponoszonych na organizację publicznego transportu zbiorowego.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 8 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo należy zaznaczyć, że publikator ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym wskazany we wniosku przez Państwa, tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., jest nieprawidłowy. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. 2383 ze zm.).