Interpretacja indywidualna z dnia 15 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.249.2024.2.NS

Podatek od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT, transakcji zbycia jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, braku możliwości zastosowania zwolnienia, prawa do odliczenia.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 3 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

-uznania Sprzedającej dokonującej dostawy Działki nr 1 za podatnika podatku VAT, a transakcji zbycia przedmiotowej Działki, jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

-braku możliwości zastosowania przy sprzedaży Działki zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy;

-prawa Nabywcy Działki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej Działki.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lipca 2024 r. (wpływ 11 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej zwana: „Nabywcą” lub zamiennie „Wnioskodawcą”), prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza nabyć nieruchomość od osoby fizycznej (dalej zwanej: „Sprzedawczynią”).

Sprzedawczyni jest właścicielką nieruchomości gruntowej o powierzchni (…) ha, położonej w województwie (…), powiat (…), gmina (…), na którą składa się (…) działek ewidencyjnych, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej zwana: Nieruchomością).

Sprzedawczyni zamierza sprzedać jedną z działek wchodzących w skład przedmiotowej Nieruchomości o numerze ewidencyjnym 1 o pow. (…) ha (dalej: Działka).

Nieruchomość została pierwotnie nabyta przez Sprzedawczynię oraz jej męża do ustawowej wspólności majątkowej na podstawie Umowy przekazania i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia (…) 1981 r. od swoich rodziców oraz umowy sprzedaży z dnia (…) 1992 r. Z uwagi na śmierć męża w 2013 roku Sprzedawczyni została jedynym właścicielem przedmiotowej Nieruchomości na podstawie Aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2014 r.

Sprzedawczyni jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, dalej: ustawa o VAT), korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Sprzedawczyni prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Sprzedawczyni nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani żadnej innej działalności gospodarczej. Sprzedawczyni nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Co ważne, przedmiotowa Nieruchomość (w tym wchodząca w jej skład Działka) – zgodnie z ewidencją gruntów – stanowi grunty orne. Działka jest niezabudowana, nieuzbrojona w żadne media oraz nieogrodzona. Sprzedawczyni nie zamierza jej ogrodzić oraz dokonać jej uzbrojenia celem przyłączenia do mediów (woda, gaz, prąd itp.). Potencjalny nabywca będzie musiał samodzielnie dokonać wskazanych czynności.

Aktualnie Działka jest i będzie do dnia sprzedaży wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedawczynię ww. działalności rolniczej.

Dla obszaru, na którym położna jest Działka obowiązuje zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (…) (uchwała nr (…)), opublikowany w dzienniku urzędowym Województwa (…) poz. (…) z dnia (…) 2022 r. (uchwalony (…) 2022 r.). Zgodnie z informacjami zamieszczonymi w systemie informacji przestrzennej Gminy (…) (dostęp online, dnia (…) 2023 r.) Działka przeznaczona jest pod teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (oznaczenie P).

Co istotne, w przeszłości Sprzedawczyni podjęła kroki w celu sprzedaży Działki. Sprzedawczyni nie poszukiwała aktywnie nabywcy dla przedmiotowego terenu, w tym nie korzystała z usług pośrednika nieruchomości oraz nie ogłaszała zamiaru sprzedaży. Potencjalny nabywca sam zgłosił się do Sprzedawczyni z propozycją nabycia Działki z uwagi na jej korzystne położenie oraz przeznaczenie terenu w planie zagospodarowania przestrzennego, zgodne z założeniami inwestycyjnymi potencjalnego nabywcy. Z uwagi na wiek Sprzedawczyni oraz postępujący spadek opłacalności produkcji rolniczej, w tym występujące coraz częściej ryzyko suszy, Sprzedawczyni zdecydowała się przyjąć ofertę potencjalnego nabywcy i zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej Działki, która to umowa przedwstępna została zawarta dnia (…) 2020 r.

Ostateczna sprzedaż Działki była uzależniona od spełnienia szeregu warunków, w tym m.in. od uzyskania przez potencjalnego nabywcę warunków technicznych przyłączenia Działki do sieci technicznych potwierdzających możliwość realizacji planowanej inwestycji oraz przeprowadzenia badań archeologicznych (z uwagi na objęcie obszaru, gdzie zlokalizowana jest Działka ochroną konserwatorską). W umowie przedwstępnej Sprzedawczyni udzieliła potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa niezbędnego do przeprowadzenia wskazanych postępowań i pozyskania dokumentów, przy czym wszelkie czynności związane z tymi postępowaniami oraz koszty z nimi związane były realizowane i ponoszone przez potencjalnego nabywcę.

Zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego była zainicjowana przez poprzedniego zainteresowanego nabyciem Działki.

Sprzedawczyni nigdy nie prowadziła działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, zaś przedmiotowa Nieruchomość nie była nabyta w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych. Sprzedawczyni nie dokonywała ani nie planowała dokonywać jakichkolwiek czynności/działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności przedmiotowej Działki, w tym np. wytyczanie dróg dojazdowych, jej podział, uzbrajanie w media, grodzenie itp.

Przedmiotowa Działka była przedmiotem odpłatnej dzierżawy w latach (…)/(…). Z uwagi na śmierć męża Sprzedawczyni oraz zaistniałą w związku z tym zdarzeniem sytuacją osobistą, Sprzedawczyni wydzierżawiła przedmiotową Działkę innemu rolnikowi, w celu utrzymania tzw. kultury rolnej ziemi. Pozostawiona odłogiem, nieuprawiana ziemia z każdym rokiem obniża bowiem swoje rolne właściwości.

Zgodnie z umową przedwstępną Sprzedawczyni udzieliła potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do dokonywania w jej imieniu m.in. takich czynności jak:

-uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Działki do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

-uzyskania decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

Dodatkowo, dnia 14 maja 2021 r. Sprzedawczyni wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż Działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – w interpretacji indywidualnej z dnia (…) 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.299.2021.3.HW  – stwierdził, że sprzedaż Działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług).

Co ważne, ostatecznie, do umowy przyrzeczonej nie doszło.

Aktualnie Sprzedawczyni planuje sprzedać nieruchomość na rzecz nowego, potencjalnego Nabywcy. Nabywca prowadzi od 2006 roku jednoosobową działalność gospodarczą a przedmiotem działalności – począwszy od września 2023 r. – są m.in. PKD 68.32.Z  – Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie; PKD 68.31.Z – Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami; PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; PKD 68.10.Z – Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nabywca zamierza nabyć Działkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i wykorzystać nabytą Działkę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, pismem z 8 lipca 2024 r. (wpływ 11 lipca 2024 r.) w odpowiedzi na wezwanie doprecyzowała Pani opis sprawy o następujące informacje:

1.Sprzedająca nabyła Działkę 1 w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.Sprzedająca nabyła Działkę 1 w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji w związku z nabyciem przedmiotowej Działki Sprzedająca nie otrzymała faktury VAT.

3.Sprzedająca oraz Wnioskodawca nie będą zawierać umowy przedwstępnej.

4.Sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa do przejrzenia akt w księgach wieczystych. Niemniej jednak Sprzedająca udzieliła tego pełnomocnictwa kancelarii prawnej działającej na zlecenie Wnioskodawcy w związku z planowanym nabyciem przedmiotowej Działki. Na podstawie przedmiotowego pełnomocnictwa kancelaria przeglądała akta w księgach wieczystych. Dodatkowo kancelaria wystąpiła również o wypis i wyrys z planu miejscowego dla przedmiotowej Działki. Koszty tych działań obciążają Wnioskodawcę.

5.Zgodnie z umową przedwstępną, którą Sprzedająca zawarła z poprzednim potencjalnym nabywcą Sprzedająca udzieliła temu potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do dokonywania w jej imieniu następujących czynności:

-uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Działki do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

-uzyskania decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych;

-uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży – we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia przedmiotowej Działki: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS/KRUS, PFRON zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publiczno-prawnymi.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z powyżej wskazanymi czynnościami zostały poniesione przez potencjalnego nabywcę.

Dodatkowo Sprzedająca udzieliła potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do:

-przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej obejmującej przedmiotową Działkę, w tym składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników;

-uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej Działki koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego działki.

Potencjalny nabywca wykonał na Działce 1 badania geotechniczne gruntu w sierpniu 2021 r. dla potwierdzenia, że warunki glebowe umożliwiają realizację na nim centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Ponadto, na podstawie dodatkowego pełnomocnictwa Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad wydał dla Sprzedającej decyzję zezwolenia lokalizacji dwóch zjazdów publicznych, w celu skomunikowania planowanej hali magazynowej wraz z infrastrukturą z drogą. Na podstawie pełnomocnictwa został również złożony wniosek o warunki przyłączenia do sieci gazowej zespołu produkcyjno-magazynowego, jednak zakład gazownictwa odmówił wydania tych warunków z przyczyn technicznych. Zostały także wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla zespołu produkcyjno-magazynowo-usługowego z niezbędną infrastrukturą techniczną. Koszty związane ze wszystkim wyżej wskazanymi działaniami poniósł potencjalny nabywca.

6.Sprzedająca nie oddała uprzednio potencjalnemu nabywcy oraz nie planuje oddać Wnioskodawcy Działki nr 1 w najem, dzierżawę lub do używania na podstawie innych umów.

7.Sprzedająca posiada aktualnie trzy następujące nieruchomości:

1)nieruchomość pierwsza składająca się z (…) działek – dalej jako „Nieruchomość 1”,

2)nieruchomość druga składająca się z jednej działki – dalej jako „Nieruchomość 2”,

3)nieruchomość trzecia składająca się z (…) działek – dalej jako „Nieruchomość 3”.

W przypadku Nieruchomości 1:

-Nieruchomość 1 została nabyta do wspólności majątkowej z mężem na podstawie przekazania posiadania gospodarstwa rolnego przez rodziców Sprzedającej z dnia (…) 1981 r. i kupna aktem notarialnym w dniu (…) 1992 r. w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego i upraw. Po śmierci męża Sprzedająca stała się właścicielem Nieruchomości 1 na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2014 r.

-Nieruchomość 1, w tym Działka 1 wykorzystywana była i jest do działalności rolniczej.

-Trzy spośród (…) działek wchodzących w skład Nieruchomości 1 są zabudowane siedliskiem rolniczym: budynki gospodarcze oraz dom mieszkalny Sprzedającej. Pozostałe działki wchodzące w skład Nieruchomości 1, w tym Działka 1 są niezbudowane.

-Sprzedająca nie wyklucza ewentualności sprzedaży w przypadku pojawienia się atrakcyjnej oferty zakupu.

W przypadku Nieruchomości 2:

-Nieruchomość 2 została nabyta do wspólności majątkowej z mężem na podstawie przekazania posiadania gospodarstwa rolnego przez rodziców Sprzedającej z dnia (…) 1981 r. i kupna aktem notarialnym w dniu (…) 1992 r. w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego i upraw. Po śmierci męża Sprzedająca stała się właścicielem Nieruchomości 2 na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2014 r. Nieruchomość 2 powstała w wyniku odłączenia z Nieruchomości 1 i założenia nowej księgi wieczystej dla tej nieruchomości obejmującej jedną działkę geodezyjną.

-W przeszłości dla Nieruchomości 2 zostało wydane pozwolenie na budowę dla budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego ale obecnie straciło ważność. Aktualnie Nieruchomość 2 stanowi niezagospodarowaną działkę.

-Nieruchomość 2 jest niezabudowana.

-Sprzedająca nie wyklucza ewentualności sprzedaży w przypadku pojawienia się atrakcyjnej oferty zakupu.

W przypadku Nieruchomości 3:

-Nieruchomość 3 została nabyta aktem notarialnym w dniu (…) 1991 r. do wspólności majątkowej z mężem w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego i upraw. Po śmierci męża Sprzedająca stała się właścicielem nieruchomości na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia(…) 2014 r.

-Nieruchomość wykorzystywana była i jest dla działalności rolniczej.

-Nieruchomość 3 jest obecnie niezabudowana. Niemniej jednak dla (…) działek wchodzących w skład Nieruchomości 3 wydano decyzje warunkach zabudowy dla budowy (…) budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

-Sprzedająca nie wyklucza ewentualności sprzedaży w przypadku pojawienia się atrakcyjnej oferty zakupu.

8.Sprzedająca sprzedała jedną z posiadanych działek na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce.

Ponadto, na podstawie decyzji Wojewody (…) z 2008 roku o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej Sprzedająca zbyła na rzecz Skarbu Państwa (…) działek.

Sprzedaż działki na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce została dokonana w dniu (…) 2017 r.

Z kolei w przypadku (…) działek ich zbycie nastąpiło na podstawie decyzji Wojewody (…) z dnia (…) 2008 roku numer (…) o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej.

Sprzedająca w związku ze zbyciem wyżej wskazanych nieruchomości nie odprowadziła podatku VAT, jak również nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

9.Sprzedająca nie zamierza obecnie nabywać nieruchomości w celu ich sprzedaży, choć nie może tego wykluczyć w przyszłości

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, Sprzedawczyni dokonując sprzedaży Działki będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy sprzedaż Działki nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 lub w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

3.W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, czy Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki?

Pani stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Nabywcy, w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, Sprzedawczyni dokonując sprzedaży Działki będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do przepisu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze przywołaną definicję towarów należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (Działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby bowiem dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały uregulowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do brzmienia przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co ważne, zbliżoną definicję podatnika odnaleźć można w przepisie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w przepisie art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE ustawodawca unijny wskazał, że Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych wybranych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, a mianowicie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Innymi słowy, stwierdzić należy, że przepisy prawa podatkowego nie regulują wprost, czy sprzedaż majątku prywatnego zawsze podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też będzie wyłączona z zakresu opodatkowania tym podatkiem.

W celu zatem przeprowadzenia prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego wskazane jest odwołanie się do poglądów, prezentowanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wydawanych przez niego wyrokach.

Jedynie tytułem przykładu wskazać można na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), w którym TSUE stwierdził, że:

Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, jest w tym zakresie bez znaczenia (por. pkt 49; sentencja).

Z wyżej zacytowanych tez wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Zdaniem TSUE inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. W rezultacie, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje w przepisach ustawy o VAT, niemniej jednak nierzadko definiowane jest na potrzeby wyjaśnienia znaczenia pojęcia działalność gospodarcza.

Zasadne jest przywołanie tez postawionych przez TSUE w wyroku z dnia 4 października 1995 r., w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), w myśl których: Jeśli podatnik w rozumieniu artykułu 2(1) VI Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością i którą to część zarezerwował na potrzeby osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik. Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu VAT.

Żaden przepis Dyrektywy nie wyklucza sytuacji, w której podatnik zamierzający wyodrębnić część danej nieruchomości jako majątek osobisty wyłącza tę część z systemu podatku VAT. W takim przypadku rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na proporcji między wykorzystaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia, nie zaś na kryterium podziału fizycznego. Podatnik musi jednak w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W tych okolicznościach stwierdzić należy za TSUE, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Przechodząc w tym miejscu do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że Sprzedawczyni nabyła Nieruchomość do wspólności majątkowej małżeńskiej. Z uwagi na śmierć męża w roku 2013 Sprzedawczyni została jedynym właścicielem przedmiotowej Nieruchomości na podstawie Aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 16 stycznia 2014 r.

Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedawczynię do prowadzenia działalności rolniczej. Co więcej, Nieruchomość w latach (…)-(…) została udostępniona innym osobom do używania, na podstawie umowy dzierżawy.

Sprzedawczyni nie ponosiła i nie zamierza ponosić żadnych nakładów inwestycyjnych w związku z planowaną sprzedażą Działki. Odnotować jednak należy, że udzielenie przez Sprzedawczynię potencjalnemu nabywcy Działki w 2020 r. pełnomocnictw do działania w jej imieniu sugeruje, iż z całokształtu okoliczności sprawy wynika taka aktywność Sprzedawczyni, która wykracza poza ramy czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do majątku prywatnego.

W tych okolicznościach, zdaniem Wnioskodawcy przy sprzedaży Działki Sprzedawczyni działać będzie w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska, pozostając w pełni świadomym, że interpretacje indywidualne wiążą jedynie w sprawach, w których zostały wydane, w tym miejscu Wnioskodawca wskazuje na wyrażony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pogląd, który w przedmiotowej sprawie może pełnić rolę pomocniczą przy wykładni przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a mianowicie:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia (…) 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.171.2022.2.BG, stwierdził, co następuje:

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości nr (...) będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działania jego będą nosiły znamiona działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że Nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku, była objęta umową dzierżawy, która to czynność spowodowała, że ww. Nieruchomość straciła charakter majątku prywatnego i wykorzystywana była przez podatnika w sposób ciągły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, sprzedaż Działki nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jak również nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie treści przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Uwzględniając wyjaśnienia przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (czyli stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż Działki stanowić będzie czynność opodatkowaną „objętą” podatkiem od towarów i usług) konieczne jest dla tej opodatkowanej czynności ustalenie właściwej stawki podatku od towarów i usług. Innymi słowy, konieczne jest ustalenie, czy sprzedaż Działki nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku: (...)

2) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Sprzedawczyni:

-wykorzystuje Działkę do prowadzenia działalności rolniczej, zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

-Nieruchomości (w tym Działka) nabyte zostały w drodze Umowy przekazania i posiadania gospodarstwa rolnego, które to nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym Sprzedawczyni nie odliczyła podatku naliczonego.

W tym miejscu wskazać należy na wykładnię tego przepisu dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) zaprezentowaną w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r.,  sygn. akt I FSK 627/12. Zdaniem NSA:

Zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, skoro nabycie przez Sprzedawczynię Nieruchomości (w tym Działki) nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, sprzedaż przedmiotowej Działki nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Działki nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie ustawodawca w treści przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT zdefiniował pojęcie terenów budowlanych. Zgodnie z tą definicją pod pojęciem terenów budowlanych rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W analizowanym stanie faktycznym, Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z treścią tego planu Działka przeznaczona jest pod teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (oznaczenie P). Tym samym, należy uznać, iż w świetle treści przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, Działka jest terenem budowlanym.

W konsekwencji, sprzedaż Działki nie może również korzystać z przywołanego powyżej zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze, że Działka nie jest zabudowana żadnym budynkiem ani budowlą, sprzedaż przedmiotowej Działki nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie zarówno treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, zdaniem Wnioskodawcy, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1)suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług.

W myśl przepisu art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie przy tym z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1)ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z wyżej zacytowanych przepisów wynika zatem, że podatnik uprawniony jest odliczać podatek naliczony w przypadku, gdy podatek ten wynika z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika w dalszej kolejności do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje o ile nabywane przez podatnika towary i usługi będą wykorzystywane do dokonywania przez danego podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Dla prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego istotny jest związek zakupów z wykonywaniem przez podatnika czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca zamierza nabyć Działkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i będzie ją wykorzystywał do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia  2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem, jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Sprzedająca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r.  w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie  (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedająca jest właścicielką nieruchomości o powierzchni (…) ha, na którą składa się (…) działek ewidencyjnych. Sprzedająca zamierza sprzedać jedną z Działek wchodzących w skład przedmiotowej nieruchomości o numerze ewidencyjnym 1 o pow. (…) ha. Co istotne, w przeszłości Sprzedająca podjęła kroki w celu sprzedaży przedmiotowej Działki. Sprzedająca nie poszukiwała aktywnie nabywcy dla przedmiotowego terenu, w tym nie korzystała z usług pośrednika nieruchomości oraz nie ogłaszała zamiaru sprzedaży. Potencjalny nabywca sam zgłosił się do Sprzedającej z propozycją nabycia Działki z uwagi na jej korzystne położenie oraz przeznaczenie terenu w planie zagospodarowania przestrzennego, zgodne z założeniami inwestycyjnymi potencjalnego nabywcy. Z uwagi na wiek Sprzedającej oraz postępujący spadek opłacalności produkcji rolniczej, w tym występujące coraz częściej ryzyko suszy, Sprzedająca zdecydowała się przyjąć ofertę potencjalnego nabywcy i zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej Działki, która to umowa przedwstępna została zawarta dnia (…) 2020 r. Zgodnie z umową przedwstępną Sprzedająca udzieliła potencjalnemu pełnomocnictwa. Ostatecznie jednak, do umowy przyrzeczonej nie doszło.

Ponadto, Sprzedająca prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Sprzedająca nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani żadnej innej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Nieruchomość, w której skład wchodzi Działka – zgodnie z ewidencją gruntów – stanowi grunty orne. Działka jest niezabudowana, nieuzbrojona w żadne media oraz nieogrodzona. Aktualnie Działka jest i będzie do dnia sprzedaży wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedającą ww. działalności rolniczej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Sprzedająca dokonując sprzedaży Działki będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja odpłatnego zbycia Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedająca podjęła/podejmie w odniesieniu do Działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia  23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwana dalej: „Kodeks cywilny”.

Stosownie do art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo − to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W analizowanej sprawie zgodnie z umową przedwstępną, którą Sprzedająca zawarła z poprzednim potencjalnym nabywcą, Sprzedająca udzieliła temu potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do dokonywania w jej imieniu następujących czynności:

-uzyskania warunków technicznych przyłączenia przedmiotowej Działki do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

-uzyskania decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych;

-uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży – we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia przedmiotowej Działki: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS/KRUS, PFRON zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publiczno-prawnymi.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z powyżej wskazanymi czynnościami zostały poniesione przez poprzedniego potencjalnego nabywcę.

Dodatkowo Sprzedająca udzieliła poprzedniemu potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do:

-przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej obejmującej przedmiotową Działkę, w tym składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników;

-uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej Działki koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Działki.

Poprzedni potencjalny nabywca wykonał na Działce 1 badania geotechniczne gruntu w (…) 2021 r. dla potwierdzenia, że warunki glebowe umożliwiają realizację na nim centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Ponadto, na podstawie dodatkowego pełnomocnictwa Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad wydał dla Sprzedającej decyzję zezwolenia lokalizacji dwóch zjazdów publicznych, w celu skomunikowania planowanej hali magazynowej wraz z infrastrukturą z drogą. Na podstawie pełnomocnictwa został również złożony wniosek o warunki przyłączenia do sieci gazowej zespołu produkcyjno-magazynowego, jednak zakład gazownictwa odmówił wydania tych warunków z przyczyn technicznych. Zostały także wydane warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej dla zespołu produkcyjno-magazynowo-usługowego z niezbędną infrastrukturą techniczną. Koszty związane ze wszystkimi wyżej wskazanymi działaniami poniósł poprzedni potencjalny nabywca.

Ponadto, Sprzedająca udzieliła kancelarii prawnej działającej na Pani zlecenie pełnomocnictwa do przejrzenia akt w księgach wieczystych. Na podstawie przedmiotowego pełnomocnictwa kancelaria przeglądała akta w księgach wieczystych. Dodatkowo kancelaria wystąpiła również o wypis i wyrys z planu miejscowego dla przedmiotowej Działki. Koszty tych działań obciążają Panią.

Fakt, że ww. działania nie były podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez osoby trzecie (poprzedniego Kupującego lub kancelarię, która działa na Pani zlecenie) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjniły przedmiotową Działkę będącą nadal własnością Sprzedającej. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy sprzedaży, nieruchomość była własnością Sprzedającej i podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze podatkowo -prawnej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez poprzedniego lub potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dla poprzedniego nabywcy dostawie podlegać miała nieruchomość o zupełnie innym charakterze, gdyż Sprzedająca już wykonała szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającą stosownych pełnomocnictw poprzedniemu Kupującemu i Kancelarii spowodowało, że wszystkie  ww. czynności podejmowane przez te osoby były podejmowane w imieniu Sprzedającej  i na jej korzyść.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Sprzedająca przygotowując działkę do sprzedaży poprzedniemu nabywcy zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazywała aktywność  w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, Działka nr 1 była przedmiotem odpłatnej dzierżawy w latach (…)/(…).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów  w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu  w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa Działka wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana była przez Sprzedającą w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży Działki nr 1 za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Sprzedająca podjęła w odniesieniu do tejże Działki przez cały okres jej posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności  w całym okresie jej posiadania.

Natomiast analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Sprzedającą należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Działki nr 1

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Działki nr 1, będzie podlegała po stronie Sprzedającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku  nr 1 uznałem za prawidłowe.

Pani wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą uznania, czy sprzedaż Działki będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 lub w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r.:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług, w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

We wniosku wskazała Pani, że dla obszaru, na którym położna jest Działka obowiązuje zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Działka przeznaczona jest pod teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (oznaczenie P).

W konsekwencji, dostawa Działki nr 1 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ Działka na moment sprzedaży stanowić będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedająca nabyła Działkę 1 w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w związku z nabyciem przedmiotowej Działki Sprzedająca nie otrzymała faktury VAT. Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki zawarte w tym przepisie.

Zatem, w sprawie dla dostawy Działki nr 1, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Mając na uwadze, że Działka nie jest zabudowana żadnym budynkiem ani budowlą, sprzedaż przedmiotowej Działki nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie zarówno treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż Działki nr 1 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 ani pkt 10a ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki podatku.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 97/18, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy,

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca Działki prowadzi od 2006 roku jednoosobową działalność gospodarczą a przedmiotem działalności – począwszy od (…) 2023 r.  – są m.in. PKD 68.32.Z – Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie;  PKD 68.31.Z – Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami; PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; PKD 68.10.Z – Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca zamierza nabyć Działkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i wykorzystać nabytą Działkę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że są spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Działki, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będzie Pani jako Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 1.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).