Interpretacja indywidualna z dnia 11 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.453.2024.1.RS

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na psychoterapię indywidualną do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie doradztwa gospodarczego i rachunkowości, w tym usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych i KPiR. Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest opodatkowana na tzw. zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej: "Ustawa o PIT").

Praca, którą Pan wykonuje związana jest z wysokim poziomem stresu, obarczona dużym ryzykiem wypalenia zawodowego i chorób psychicznych (...). Dodatkowym obciążeniem jest odpowiedzialność za kontakty z organami podatkowymi, rozliczenia podatkowe oraz ryzyko odpowiedzialności karno-administracyjnej (sankcje administracyjne) i karno-skarbowej za błędy "w sztuce".

W raporcie "Wypalenie zawodowe Biegłych Rewidentów i Biegłych Rewidentów w Polsce" (Instytut Prawa Gospodarczego, Katowice: 2022) zauważono, że "związek [między formą wykonywania zawodu a stresem] ujawnił się wyraźnie w przypadku księgowych w badaniu ich środowiska pracy pod kątem wypalenia zawodowego, przeprowadzonym niedawno przez J. Szwajcar, P. Kabalskiego i A. Baszczyńską. Ocena własnego środowiska pracy dokonana przez księgowych prowadzących działalność była wyraźnie wyższa niż u osób zatrudnionych na etatach w różnych firmach i organizacjach." Związek ten wynika ze skali odpowiedzialności i związanego z tym ryzyka zawodowego, a także wygórowanych oczekiwań klientów i organów podatkowych. Dodatkowo, postępujące zmiany legislacyjne nie pozwalają księgowym na stabilną pracę. Częste zmiany prawa wzbudzają niepokój i potęgują stres związany z pracą zawodową. A. Maciantowicz podkreśliła natomiast, że "zawód księgowego charakteryzuje się zwiększonym ryzykiem występowania zjawiska wypalenia zawodowego ze względu na szereg czynników sprzyjających temu problemowi”. I choć „raczej nie mamy do czynienia z typowym wypaleniem zawodowym, to grupa badanych powoli zbliża się do tego stanu” (Maciantowicz 2018, s. 5, 82). K. Biernat dodaje, że „księgowi (…) są podatni na stres zawodowy, a co za tym idzie na wypalenie zawodowe” (Biernat 2013, s. 29). W innym badaniu zauważono, że praca zawodowa księgowego jest "szczególnie niebezpieczną z punktu widzenia ryzyka psychospołecznego kombinację dużego przeciążenia pracą i niedostatecznych nagród. Jest więc całkiem prawdopodobne, że polscy księgowi licznie cierpią na wypalenie” (Szwajcar, Kabalski, Baszczyńska 2020, s. 117–118).

Pan sam odczuwa efekty napiętrzającego się stresu związanego z wykonywaniem zawodu. Cierpi Pan na (...), które wymagają regularnych wizyt i nadzoru lekarza psychiatry. Lekarz psychiatra zalecił Panu podjęcie psychoterapii indywidualnej w (...), które pozwolą Panu regularnie pracować, bez konieczności odbywania przerw od pracy i korzystania ze zwolnień lekarskich.

W związku z powyższym, zdecydował się Pan na sesje terapeutyczne u psychoterapeuty, które mają na celu (...). Chroniąc swoje zdrowie psychiczne jest Pan w stanie pracować regularnie, bez konieczności uzyskiwania zwolnień lekarskich związanych z (...). To pozwala Panu natomiast realizować przychody z działalności gospodarczej i zdobywać nowych klientów.

Jednocześnie, wizyty terapeutyczne zostały Panu zalecone przez lekarza psychiatrę.

Pytanie

Czy ponoszone przez Pana wydatki na psychoterapię indywidualną stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ponoszone przez Pana wydatki na psychoterapię indywidualną stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

–być poniesiony przez podatnika,

–być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

–pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

–być definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie może zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–zostać właściwie udokumentowany,

–wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Wydatki, o których mowa w analizowanej sprawie nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt niewymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie przesądza automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3526/16:

Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem, a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:

Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

Podkreślenia również wymaga fakt, że:

Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Potwierdzają to np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

Zatem jeśli jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie doradztwa gospodarczego i rachunkowości, w tym usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych i KPiR. Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest opodatkowana na tzw. zasadach ogólnych.

Praca, którą Pan wykonuje związana jest z wysokim poziomem stresu, obarczona dużym ryzykiem wypalenia zawodowego i chorób psychicznych (...). Dodatkowym obciążeniem jest odpowiedzialność za kontakty z organami podatkowymi, rozliczenia podatkowe oraz ryzyko odpowiedzialności karno-administracyjnej i karno-skarbowej za błędy "w sztuce".

Pan sam odczuwa efekty napiętrzającego się stresu związanego z wykonywaniem zawodu. Cierpi Pan na (...), które wymagają regularnych wizyt i nadzoru lekarza psychiatry. Lekarz psychiatra zalecił Panu podjęcie psychoterapii indywidualnej w (...), które pozwolą Panu regularnie pracować, bez konieczności odbywania przerw od pracy i korzystania ze zwolnień lekarskich.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy poniesione przez Pana wydatki na psychoterapię indywidualną stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie tutejszego organu wskazane we wniosku wydatki na psychoterapię indywidualną mają charakter osobisty, a ich poniesienie ma na celu jedynie poprawę Pana warunków zdrowotnych i ochronę Pana zdrowia, a nie wykonywanie działalności gospodarczej. Bez wątpienia zły stan zdrowia może przełożyć się na niemożność wykonywania działalności gospodarczej a zdrowie psychiczne pozwala realizować przychody z tej działalności, ale nie sposób uznać, że są to wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów. Brak jest bowiem ich związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Wydatki, jakie ponosi Pan na psychoterapię indywidualną nie mają związku z prowadzoną przez Pana pozarolniczą działalnością gospodarczą, gdyż bezpośrednim celem ich poniesienia jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania organizmu.

Wydatek na psychoterapię indywidualną nie ma także na celu ani zachowania, ani zabezpieczenia źródła przychodów.

Dodatkowo należy wskazać, że praktycznie każda praca wywołuje stres, a wiele zawodów związanych jest z jeszcze większą odpowiedzialnością. Każda praca/rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej ma określony wpływ/nie pozostaje obojętny względem zdrowia, także zdrowia psychicznego.

W sytuacji, gdy uczęszcza Pan na sesje terapeutyczne, które mają na celu (...), niezależnie od tego czy prowadzi Pan działalność gospodarczą.

Powyższe zatem oznacza, że nie jest spełniona, w stosunku do wydatków na Pana psychoterapię indywidualną, podstawowa przesłanka zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu zawarta w treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wydatki te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, wydatek związany z Pana psychoterapią indywidualną, nie ma związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą i nie jest wydatkiem ponoszonym w celu powstania lub zwiększenia przychodu oraz zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie można zatem ich uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.