Interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.308.2024.2.PRM

Opodatkowanie sprzedaży udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 24 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7. Uzupełniła go Pani pismem z 10 czerwca 2024 r. (data wpływu) oraz w odpowiedzi na wezwanie pismem z 26 czerwca 2024 r. (wpływ 26 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani współwłaścicielem w udziale wynoszącym ½ części nieruchomości o nr 7, 1, 2, 3, 4, 5, 6 o obszarze łącznym 0,5059 ha położonej w miejscowości (...), dla której Sąd Rejonowy w (...) prowadzi księgę KW nr (...).

Prawo współwłasności nieruchomości nabyła Pani na podstawie Umowy Darowizny zawartej 2 lipca 2009 r. przed notariuszem w (...) J. K. (Rep. A nr (...)) do swojego majątku osobistego, będąc w związku małżeńskim i umów majątkowych rozszerzających wspólność majątkową małżeńską Pani nie zawierała.

Nie prowadzi i nie prowadziła Pani działalności gospodarczej a przedmiot umowy nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Działki gruntu nr 7, 1, 2, 3, 5 i 6 są niezabudowane a działka gruntu nr 4 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym i trzema budynkami garażowymi.

Dla terenu na którym położone są działki gruntu nr 8, 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2, w miejscowości (...) nie ma aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego.

W obecnie obowiązującym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (...), zatwierdzonym uchwałą nr (...) opisane powyżej działki gruntu położone są na terenie zabudowy mieszkaniowo-usługowej („MU”) oraz w strefie ochrony konserwatorskiej zabytków archeologicznych, zgodnie z okazanym przy niniejszym akcie zaświadczeniem wydanym 14 września 2023 r. z up. Wójta Gminy (...) przez Sekretarza Gminy.

Opisane powyżej działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 nie są położone na obszarze rewitalizacji, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 802) oraz na terenie Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o której mowa w rozdziale 5 tej ustawy.

Opisane powyżej działki gruntu o nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 posiadają bezpośredni i prawnie zagwarantowany dostęp do drogi publicznej, nie są zanieczyszczone i spełniają normy prawem przewidziane w tym zakresie.

Opisane powyżej działki gruntu nr 7, 8, 3, 4, 5, 6, 1 i 2 nie są objęte „Uproszczonym Planem urządzenia lasu dla lasów nie stanowiących własności Skarbu Państwa, położonych na terenie wsi (...)”, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2025 r., zatwierdzonym przez Starostę Powiatu (...) 7 grudnia 2015 r. ani nie są objęte decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach z 28 września 1991 r. (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1463).

Działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 nie są przedmiotem jakiejkolwiek umowy z innymi osobami niż stawający do niniejszego aktu notarialnego, nie zostały złożone żadne oferty kupna nieruchomości, z których osoba je składająca wywodzić by mogła roszczenie o przeniesienie na nią własności nieruchomości, w tym wolna jest od roszczeń reprywatyzacyjnych oraz nie jest im znane żadne toczące się postępowanie reprywatyzacyjne.

Działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 nie zostały nabyte od Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Nie istnieją żadne niewykonane zarządzenia lub zalecenia władz administracyjnych, samorządowych ani roszczenia prywatne i prawne osób trzecich, a nadto nie toczą się żadne postępowania administracyjne lub sądowe, których przedmiotem byłaby opisana na wstępie Nieruchomość. Zawarcie niniejszej Umowy nie prowadzi do pokrzywdzenia wierzycieli Sprzedawców i nie uniemożliwi całkowicie lub częściowo zadośćuczynieniu roszczeń osób trzecich wobec Sprzedawców (tj. nie daje podstaw do zgłoszenia roszczeń z art. 59 lub 527-534 Kodeksu Cywilnego).

Opisane powyżej działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 nie są przedmiotem pierwokupu w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne.

Opisane działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 nie są nieruchomością rolną w rozumieniu Kodeksu cywilnego i nie są nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz .U. z 2019 r. poz. 1655). Nie istnieją żadne nie wykonane zarządzenia lub zalecenia władz administracyjnych, samorządowych ani roszczenia prywatnoprawne osób trzecich, a nadto nie toczy się żadne postępowanie administracyjne lub sądowe, których przedmiotem byłaby opisana na wstępie Nieruchomość.

Działki gruntu nr 3, 4, 5, 6, 7, 1 i 2 są wolne od ograniczonych praw rzeczowych, długów oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także zobowiązań i zaległości podatkowych na rzecz Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ZUS, do których stosuje się przepisy Ustawy Ordynacja Podatkowa.

Z wypisu rejestru gruntów wydanego 14 września 2023 r. z up. Starosty (...) wynika, że działki gruntu nr oznaczone są następująco: 7 o powierzchni 0,0166 ha, o sposobie korzystania określonym jako grunty orne („RIVb”), Id. działki: (...); 1 o powierzchni 0,0160 ha, o sposobie korzystania określonym jako grunty orne („RIVb”), Id. działki: (...); 2 o powierzchni 0,0117 ha, o sposobie korzystania określonym jako grunty orne („RIVb”), Id. działki: (...); 3 o powierzchni 0,0736 ha o sposobie korzystania określonym jako grunty orne („RIVb”), Id. działki: (...); 4 o powierzchni 0,1262 ha, o sposobie korzystania określonym jako tereny mieszkaniowe („B”) oraz grunty orne („RIVb”), Id. działki: (...); 5 o powierzchni 0,0773 ha, o sposobie korzystania określonym jako sady („S-RIVb”), Id. działki: (...); 6 o powierzchni 0,0758 ha, o sposobie korzystania określonym jako sady („S-RIVb”).

Zamierza Pani sprzedać Spółce, prawo własności wynoszące ½ części udziału nieruchomości położonej w miejscowości (...), o obszarze 0,3945 ha składającą się z działek gruntu oznaczonych nr 1 o pow. 0,0160 ha, 2 o pow. 0,0117 ha, 3 o pow. 0,0736 ha, 4 o pow. 0,1262 ha, 5 o pow. 0,0773 ha, 6 o pow. 0,0758 ha oraz działkę, która powstanie w wyniku podziału działki gruntu nr 7 o pow. 0,0139 ha, dla której Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę KW nr (...).

Kupująca Spółka planuje na powstałej działce wybudować obiekt usługowo-handlowy o powierzchni zabudowy minimum 650 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych. W akcie notarialnym nr (...) z 21 września 2023 r. - umowa przedwstępna - Kupująca nieruchomość Spółka zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na tej działce. To jest Spółka zobowiązuje się do:

1.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami Spółki, czyli zabudowy jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,

2.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 527 m², w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,

3.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji lub pozwoleniu na budowę wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Kupującej Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 ton bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

4.uzyskaniu prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na przedmiotowej nieruchomości,

5.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenie na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Spółki, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzaniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

6.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującą Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych,

7.uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującą Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych,

8.niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

9.potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

10.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działki nr 7 zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki,

11.uzyskania warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,

12.uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,

13.uzyskania promesy na sprzedaż każdego rodzaju alkoholu w planowanym obiekcie handlowo-usługowym.

Tym samym, w momencie uzyskania przez Kupującą powyższych decyzji i pozwoleń zobowiązuje się Pani sprzedać Spółce nieruchomość o powierzchni 0,3945 ha, składającą się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7.

Na zakończenie należy podkreślić, że:

1.w stosunku do ww. nieruchomości nigdy samodzielnie nie podejmowała Pani żadnych działań marketingowych, nie ogłaszała sprzedaży w środkach masowego przekazu, w szczególności nie ogłaszała sprzedaży w internecie, prasie, radiu,

2.powyższa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Panią w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy,

3.działka o powierzchni 0,3945 ha, składającą się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7 jest zabudowana budynkiem,

4.nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,

5.w stosunku do działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 w całym okresie ich posiadania nie dokonywała Pani jakichkolwiek czynności, które miały na celu podniesienie ich wartości typu: uzbrojenie, doprowadzenie mediów, ogrodzenie, wytyczenie dróg dojazdowych,

6.w stosunku do budynku i budowli doszło do ich oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcia użytkowania na własne potrzeby i minął okres co najmniej 2 lat,

7.w ostatnich 2 latach przed planowaną sprzedażą nie ponosiła Pani wydatków na ulepszenie budynku i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej budynku i budowli posadowionym na działce nr 4,

8.Kupująca Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku i usług.

Wraz ze współwłaścicielem oświadcza Pani, że udzielają Państwo Kupującej pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowej nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Oświadcza Pani, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Jednocześnie oświadcza Pani, że wraz ze współwłaścielem, wyrażają Państwo zgodę na dysponowanie przez Kupującej nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.), w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępniają Kupującej nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.

Oświadcza Pani, że wyraża Pani zgodę na usytuowanie przez Kupującą własnym kosztem i staraniem na nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Jednocześnie Kupująca oświadcza, że w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na nieruchomości urządzenia.

Ponadto, jak to już podkreślano wydzielona działka będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży jest współwłasnością. Wniosek dla współwłaściciela zostanie złożony w tym samym dniu, co przedmiotowy wniosek, czyli wszyscy właściciele złożą wniosek.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Działka nr 4 na moment sprzedaży będzie zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz trzema budynkami garażowymi.

Prace rozbiórkowe rozpoczną się po dostawie nieruchomości.

Dziennik rozbiórki zostanie założony przed dniem sprzedaży ww. nieruchomości.

Teren budowy (rozbiórki) zostanie odpowiednio zabezpieczony.

Na pytanie „Czy przed dniem sprzedaży ww. nieruchomości zostanie umieszona na terenie budowy, w widocznym miejscu:

• tablica informacyjna
• oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia?”

wskazała Pani, że tak.

W ostatnich 2 latach nie ponosiła Pani wydatków związanych z ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków/budowli znajdujących się na działce nr 4, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynków i budowli.

Budynki stanowiły pomieszczenia garażowe, a budynek mieszkalny nie był przez Panią zamieszkiwany.

Grunty będące przedmiotem sprzedaży przez cały okres posiadania stanowiły grunty orne.

Działki nr 7, 1, 2, 3, 4, 5, 6 nie są przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dwa lata temu wymienione działki były w dzierżawie przez obecną Spółkę Kupującą.

Pytanie

Czy sprzedaż prawa własności wynoszący ½ udziału w nieruchomości o powierzchni 0,3945 ha, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7 jest zwolniona z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, składająca się z zabudowanej działki niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy podatku od towarów i usług.

Tym samym, sprzedaż działek przez Panią będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy wyjaśnić problematykę współwłasności. Problematyka ta została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny).

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nieruchomość o powierzchni 0,3945 ha, składająca się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, będąca przedmiotem umowy jest zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz trzema budynkami garażowymi posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Od czasu zakupu, aż do chwili obecnej nie ponosiła Pani nakładów remontowych ani nie przeprowadzała zmian w celu podniesienia jej standardów budowlanych do zasiedlenia.

W odniesieniu do budynku posadowionego na przedmiotowej działce doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minął już okres co najmniej dwóch lat. Tym samym, została spełniona definicja pierwszego zasiedlenia. Ponadto, w odniesieniu do przedmiotowych budynków nie były przeprowadzane prace, które stanowiłyby ulepszenia, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata.

W związku z tym, w Pani ocenie, dostawa wskazanej w zdarzeniu przyszłym działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków pod warunkiem wskazanym w tym przepisie.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż dokonana przez Panią dotycząca gruntu, na którym znajduje się przedmiotowy budynek również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów, co sprzedaż budynku.

Podsumowując, Pani zdaniem, w tym przypadku może Pani korzystać ze zwolnienia z opodatkowania działki o powierzchni 0,3945 ha, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości zabudowanych jak i niezabudowanych (gruntów), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży tych działek, podejmowała Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W rozpatrywanej sprawie trzeba zwrócić uwagę, że nieruchomość składająca się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7 dwa lata temu była przedmiotem umowy dzierżawy. Stroną umowy dzierżawy była obecna Spółka Kupująca ww. nieruchomość.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym:

Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Wskazać należy, że dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Panią nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7 sprawił, że była ona wykorzystywana w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym planując dostawę ww. działek, nie dokona Pani zbycia majątku osobistego, ale zbycie majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W celu sprzedaży przez Panią udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, zawarła Pani z Kupującą umowę przedwstępną pod warunkiem uzyskania przez Kupującą prawomocnej decyzji m.in.: o podziale działki nr 7 oraz o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej. Warunkiem zawartym w przedwstępnej umowie sprzedaży jest również uzyskanie przez Kupującą warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego.

Udzieliła Pani Kupującej pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do niezbędnych sieci, zjazdów. Kupująca uzyskała od Pani również zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii, itp. Wyraziła Pani także zgodę na usytuowanie przez Kupującą własnym kosztem i staraniem na nieruchomościach stanowiących przedmiot sprzedaży, tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez osoby trzecie (Kupującą), nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Kupująca, dokonując ww. działań, uatrakcyjni działki będące przedmiotem sprzedaży, których jest Pani współwłaścicielem. Działania te, dokonywane za Pani pełną zgodą wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności sprzedawanych nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomości stanowią Pani współwłasność i będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostanie okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Panią stosownego pełnomocnictwa Kupującej skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w Pani imieniu i na Pani korzyść, ponieważ to Pani jako współwłaściciel działki będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomości, będące przedmiotem sprzedaży oddane były w dzierżawę. Ponadto, dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie Pani podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie wykazywała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Panią za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy udziału w nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W omawianej sprawie przedmiotem sprzedaży jest udział w odrębnych działkach o nr 2, 1, 3, 4, 5, 6 oraz udział w działce wydzielonej z działki nr 7. Gdy dokonujemy oceny skutków podatkowych dostawy nieruchomości, musimy odnieść się do sytuacji każdej działki ewidencyjnej, która jest przedmiotem dostawy.

A zatem nie można zgodzić się z Panią, że Kupująca nabędzie działkę zabudowaną o powierzchni 0,3945 ha, składającą się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z działką powstałą w wyniku podziału działki nr 7, z tego tylko powodu, że jedna z działek będąca przedmiotem sprzedaży jest zabudowana.

Tym samym, w opisanej sytuacji sprzedaż dotyczy poszczególnych działek, pomimo tego, że dokona ją Pani jednocześnie i objęte będą jedną umową sprzedaży.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z wniosku wynika, że dla działek nr 7, 1, 2, 3, 5 i 6 nie ma aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W umowie przedwstępnej został jednak zawarty warunek, z którego wynika, że Kupująca nabędzie własność ww. działek po uzyskaniu prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 527 m², w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych.

Tym samym, na dzień dostawy niezabudowane działki nr 7, 1, 2, 3, 5 i 6, stanowić będą teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro przy zbyciu nieruchomości niezabudowanych wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia ich dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki przedstawione w tym przepisie. Współwłasność działek nr 7, 1, 2, 3, 5 i 6 nabyła Pani na podstawie umowy darowizny. Jest Pani w związku małżeńskim jednakże nabycie to nastąpiło do Pani majątku osobistego. Transakcja nabycia udziału w ww. działkach nastąpiła zatem w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (transakcja pozostawała poza podatkiem VAT). Tym samym, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Co ważne, w niniejszej sprawie działki nr 7, 1, 2, 3, 5 i 6, stanowiły przedmiot dzierżawy na rzecz Spółki Kupującej. Dzierżawa - na cele inne niż rolnicze - stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Nie można zatem uznać, że działka w całym okresie jej posiadania służyła wyłącznie działalności zwolnionej od podatku VAT.

Tym samym, sprzedaż ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie będą spełnione warunki zwolnienia zawarte w tym przepisie.

Należy zatem stwierdzić, że planowana przez Panią sprzedaż udziału w niezabudowanych działkach nr 1, 2, 3, 5 i 6 oraz udziału w niezabudowanej działce wydzielonej z działki nr 7, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, ww. dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, przedmiotem sprzedaży będzie także Pani udział w działce nr 4, która na moment sprzedaży będzie zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz trzema budynkami garażowymi. Nabycie ww. działki przez Spółkę Kupującą uzależnione jest m.in. od uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynków i budowli na niej posadowionych. Wskazała Pani jednak, że pomimo złożenia przed dniem sprzedaży ww. nieruchomości dziennika rozbiórki, prace rozbiórkowe rozpoczną się po dostawie nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy działka nr 4, na której znajdują się budynek mieszkalny oraz trzy budynki garażowe przeznaczone do rozbiórki, jest działką zabudowaną czy niezabudowaną.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami przeznaczonymi do rozbiórki wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W wyroku tym TSUE orzekł, że:

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Sądów Administracyjnych, sam fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu - tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14.

W wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że:

W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

W rozpatrywanej sprawie jak wynika z opisu zdarzenia prace rozbiórkowe budynków znajdujących się na działce nr 4 rozpoczną się po dostawie nieruchomości na rzecz Kupującej. Uznać zatem należy, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie grunt zabudowany.

W przypadku dostawy budynku, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Dodatkowo w art. 43 ust. 11 ustawy wskazano, że:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży przez Panią udziału w działce nr 4 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do znajdujących się na niej budynkach miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z wniosku wynika, że doszło do oddania budynku mieszkalnego i trzech budynków garażowych pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcia użytkowania na własne potrzeby i od tej czynności minął okres co najmniej 2 lat. W ostatnich 2 latach nie ponosiła Pani wydatków związanych z ulepszeniem budynków znajdujących się na działce nr 4, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. Doszło zatem do pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na działce nr 4 i od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

W konsekwencji zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług do dostawy Pani udziału w budynkach znajdujących się na działce nr 4, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem dostawa przez Panią udziału w działce gruntu nr 4, na której znajdują się opisane powyżej budynki, stosownie do art. 29a ust. 8 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z tym, że planowana przez Panią sprzedaż udziału w zabudowanej działce nr 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dalsza analiza zwolnień wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

W konsekwencji, sprzedaż przez Panią udziału w niezabudowanych działkach nr 1, 2, 3, 5 i 6 oraz działki wydzielonej z działki nr 7, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki. Natomiast ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, może Pani skorzystać dla dostawy udziału w zabudowanej działce nr 4. Jednocześnie po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy strony transakcji mogą opodatkować sprzedaż działki nr 4.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacja podatkowa:

Jestem zatem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że przedmiotowa interpretacja została wydana przy założeniu, że:

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pani, stwierdzam, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią, zatem zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela działki.

Dodatkowo, mając na względzie przepisy podane w części E w poz. 56 przesłanego przez Panią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz treść opisu zdarzenia przyszłego uznano, że formułując pytanie i własne stanowisko w sprawie popełniono oczywistą omyłkę, a Pani intencją było odniesienie się do zwolnienia od podatku dostawy przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, co wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).