Interpretacja indywidualna z dnia 4 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.329.2024.2.AWY

Sprzedaż działki zabudowanej słupem stacji transformatorowej korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że sprzedaż działki nr 1 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 czerwca 2024 r. (wpływ 28 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działy specjalne produkcji rolnej.

Aktem notarialnym z dnia 16 lutego 2007 r. Wnioskodawca umową darowizny otrzymał od rodziców nieruchomości rolne stanowiące działki nr 2, 3 i 1. Działka nr 1 jest użytkowana rolniczo przez Wnioskodawcę. Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę nr 1.

Działka ta jest działką sklasyfikowaną w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako c-02R tereny rolnicze. Uchwała Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 4 maja 2017 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości: (…), (…), (…), (…), (…) oraz dla części miejscowości (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…) wskazuje, iż dla terenu, gdzie znajduje się działka, oznaczonego w planie symbolem c-02R, ustala się przeznaczenie podstawowe tereny rolnicze. Przeznaczenie uzupełniające to zabudowa zagrodowa, sieci infrastruktury technicznej niezbędne do obsługi zabudowy.

Działka, która ma być przedmiotem sprzedaży jest działką, na której Wnioskodawca podjął działania zmierzające do budowy kurników. Budowa kurników została rozpoczęta przez Wnioskodawcę. Decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę została wydana na rzecz Wnioskodawcy w roku 2017.

W roku 2020 m.in. dla działki nr 1 została również wydana decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę energetycznej linii napowietrznej SN-15kV oraz przyłącza kablowego SN-15kV. Decyzja została wydana na rzecz (…) S.A.

Na działce znajduje się słup stacji transformatorowej, który znajduje się w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy od dnia 6 października 2021 r. Od wydatków dotyczących budowy słupa Wnioskodawca odliczył podatek VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytania Organu wskazał Pan:

1.Czy w dniu sprzedaży działki nr 1 budowane na niej kurniki będą stanowiły budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)?

Odp.: W dniu sprzedaży działki 1 budowane na niej kurniki nie będą stanowiły budynków lub budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Planowana sprzedaż obejmować będzie nieruchomość z niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części.

2.Jeśli kurniki będą spełniały definicję budynków lub budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, to czy przed sprzedażą nastąpi ich oddanie do użytkowania – jeśli tak, to kiedy i do jakich czynności/do jakiej działalności (zwolnionej/opodatkowanej podatkiem VAT)?

Odp.: Przed sprzedażą działki nie nastąpi ich oddanie do użytkowania.

3.Czy słup stacji transformatorowej stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane?

Odp.: Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy - Prawo budowlane, przez obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższych przepisów obiekt liniowy stanowi budowlę zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 ww. ustawy - Prawo budowlane, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Stacje transformatorowe uznawane są za niezbędny element sieci elektroenergetycznej, dlatego też słup stacji transformatorowej, jako element słupowej stacji transformatorowej stanowiącej element sieci elektroenergetycznej stanowi budowlę w myśl przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

4.Jeśli słup stacji transformatorowej spełnia definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, prosimy wskazać:

a)kiedy nastąpiło oddanie słupa do użytkowania i do jakich czynności/do jakiej działalności (zwolnionej/opodatkowanej podatkiem VAT)?

Odp.: Słup stanowi element stacji transformatorowej, która została oddana do użytkowania w dniu 6 października 2021 r. Stacja transformatorowa wraz ze słupem stacji transformatorowej przeznaczona jest do wykorzystania w działalności opodatkowanej.

b)czy w ostatnich 2 latach przed sprzedażą ponosił/będzie Pan ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowej budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej budowli? Jeżeli tak, to prosimy wskazać:

• czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało/będzie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
• czy po poniesionych nakładach na ulepszenie, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej budowla była/będzie oddana do użytkowania, należy wskazać kiedy i do jakich czynności/do jakiej działalności (opodatkowanej podatkiem VAT bądź wyłącznie zwolnionej od podatku VAT)?

Odp.: W ostatnich dwóch latach przed sprzedażą Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej budowli.

Pytanie

Czy planowana sprzedaż działki przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a bądź art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości będzie korzystała w całości ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podatnikami na gruncie ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a.dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także

b.gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a.w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b.dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT wskazuje, iż zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 ust. 33 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze zbyciem nieruchomości zabudowanej czy niezabudowanej. Wskazanie przedmiotu dostawy umożliwi określenie prawidłowego sposobu opodatkowania planowanych czynności.

W stanie faktycznym sprawy na nieruchomości znajdują się:

1.Przyłącze energetyczne,

2.Stacja transformatorowa posadowiona na słupie,

3.Rozpoczęta budowa kurników.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

• grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
• budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
• części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego: część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny: częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na podstawie art. 48 ustawy - Kodeks cywilny: z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak w myśl art. 49 § 1 ustawy - Kodeks cywilny: urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, gazowej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, kanalizacyjnej oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszej sprawie planowane jest zbycie przez Wnioskodawcę działki, na której znajduje się stacja transformatorowa, słup elektroenergetyczny oraz napowietrzna linia energetyczna, które nie są własnością Wnioskodawcy, lecz podmiotu trzeciego. Z tego też względu przy transakcji sprzedaży działki, Wnioskodawca nie dokonuje zbycia przedmiotowych sieci, gdyż sieci techniczne wyłączone będą z przedmiotu transakcji. Tym samym przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Również w odniesieniu do rozpoczętej budowy kurników, stwierdzić należy, iż rozpoczęcie budowy nie pozwala uznać gruntu jako zabudowany. W przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest obiekt budowlany, który w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części, na potrzeby podatkowe taki obiekt potraktować trzeba jako nieistniejący, uznając tym samym sprzedawany grunt za niezabudowany.

Z tego też względu, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponieważ jak wykazano powyżej, planowana transakcja sprzedaży działki obejmować będzie dla Wnioskodawcy zbycie gruntu niezabudowanego, należy rozważyć zastosowanie w sprawie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu zwalnia się z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W niniejszej sprawie w myśl Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 4 maja 2017 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości: (…), (…), (…), (…), (…) oraz dla części miejscowości (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), dla terenu, gdzie znajduje się działka, oznaczonego w planie symbolem c-02R, ustala się przeznaczenie podstawowe tereny rolnicze. Przeznaczenie uzupełniające to zabudowa zagrodowa, sieci infrastruktury technicznej niezbędne do obsługi zabudowy.

W tym miejscu należy przywołać wyrok NSA I FSK 575/18, w którym to wyroku stwierdzono, iż: „w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów”, Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.”

Tym samym to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. W niniejszej sprawie decydujące przeznaczenie gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego to tereny rolnicze.

Tym samym Wnioskodawca uważa, iż sprzedaż przedmiotowej działki korzystać będzie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzi Pan działy specjalne produkcji rolnej.

16 lutego 2007 r. umową darowizny otrzymał Pan od rodziców m.in. działkę nr 1. Działka ta jest przez Pana użytkowana rolniczo.

Zamierza Pan sprzedać działkę nr 1. Na działce będącej przedmiotem sprzedaży podjął Pan działania zmierzające do budowy kurników. Zgodnie z Pana wskazaniem w dniu sprzedaży działki nr 1 budowane na niej kurniki nie będą stanowiły budynków lub budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

W 2020 r. m.in. dla działki nr 1 została wydana decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę energetycznej linii napowietrznej SN-15kV oraz przyłącza kablowego SN-15kV. Decyzja ta została wydana na rzecz (…) S.A.

Na działce znajduje się ponadto słup stacji transformatorowej, który stanowi budowlę w myśl przepisów Prawa budowlanego. Słup stanowi element stacji transformatorowej, która została oddana do użytkowania 6 października 2021 r. Od tego dnia słup znajduje się w Pana ewidencji środków trwałych. Od wydatków dotyczących budowy słupa odliczył Pan podatek VAT. Stacja transformatorowa wraz ze słupem stacji transformatorowej przeznaczona jest do wykorzystania w działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak Pan wskazał, w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą nie ponosił i nie będzie Pan ponosił wydatków na ulepszenie słupa, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej budowli.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy sprzedaż działki nr 1 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (działki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży działki nr 1 będzie Pan występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Jak Pan wskazał, jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi Pan działy specjalne produkcji rolnej. Działka, która ma być sprzedana, jest przez Pana użytkowana rolniczo. Ponadto, słup stacji transformatorowej znajdujący się na działce został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i jest wykorzystywany w działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż działki nr 1, będzie - zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy - dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość jest bowiem wykorzystywana przez Pana na potrzeby związane z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

W konsekwencji, sprzedaż przez Pana działki nr 1 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zaznaczyć należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Rozpatrując powyższe, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy działka nr 1 stanowi grunt zabudowany czy niezabudowany.

Jak wynika z wniosku, na działce nr 1 znajduje się rozpoczęta budowa kurników, energetyczna linia napowietrzna i przyłącze kablowe, które zostały wybudowane na wniosek (…) S.A. oraz słup stacji transformatorowej, który został wybudowany przez Pana i wprowadzony do Pana ewidencji środków trwałych.

W dniu sprzedaży działki nr 1 budowane kurniki nie będą stanowiły budynków ani budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

W odniesieniu do energetycznej linii napowietrznej i przyłącza kablowego należy zauważyć, że nie stanowią one Pana własności, lecz własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Tym samym ww. naniesienia nie wpływają na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji.

Z kolei słup stacji transformatorowej został wybudowany przez Pana - odliczył Pan podatek VAT od wydatków dotyczących jego budowy oraz wprowadził Pan słup do ewidencji środków trwałych. Zgodnie z Pana wskazaniem, słup stacji transformatorowej stanowi budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Zatem w niniejszej sprawie działkę nr 1 należy uznać za działkę zabudowaną.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej transakcji, należy wyjaśnić, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Należy zauważyć, że powyższy przepis nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ dotyczy dostawy gruntów niezabudowanych, podczas gdy działka nr 1 stanowi grunt zabudowany budowlą w postaci słupa stacji transformatorowej.

Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej działki nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budowli znajdującej się na tej działce miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak Pan wskazał, słup stacji transformatorowej został oddany do użytkowania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych 6 października 2021 r. Słup jest przez Pana wykorzystywany w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto, w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą nie ponosił i nie będzie Pan ponosił wydatków na ulepszenie tej budowli, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej budowli.

Z powyższego wynika, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli (słupa stacji transformatorowej) a sprzedażą działki nr 1 upłynęły ponad 2 lata. Oznacza to, że w odniesieniu do sprzedaży ww. budowli zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu, na którym ww. budowla jest posadowiona, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezzasadna.

Tym samym, Pana stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy uznaję za nieprawidłowe. Jakkolwiek wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do transakcji sprzedaży działki nr 1, to dokonał Pan tego w oparciu o odmienną argumentację niż wskazana przeze mnie w niniejszej interpretacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).