Interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.255.2024.2.DP

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

Interpretacja indywidualna 

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji pn. „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 czerwca 2024 r. (wpływ 25 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, który w ramach swojej działalności statutowej i zadań wynikających z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), zajmuje się zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W ramach wykonywania zadań własnych Gmina zajmuje się zaspokajaniem potrzeb ludności w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji. W tym zakresie Gmina wykonuje bezpośrednio na rzecz odbiorców usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W tym zakresie Gmina działa jako czynny podatnik VAT, odpowiednio opodatkowuje wykonywane usługi oraz rozlicza z tego tytułu należny podatek.

Dodatkowo, Gmina wykorzystuje infrastrukturę wodno-kanalizacyjną na własne potrzeby, to znaczy dla celów zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków do/z budynku Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, Gmina wykorzystuje posiadaną infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do:

• działalności Gminy objętej opodatkowaniem VAT i niezwolnionej z tego podatku,
• działalności Gminy pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Gmina dokonując nabyć towarów i usług związanych ze świadczonymi usługami dostarczania wody i odprowadzania ścieków dokonuje odliczenia podatku naliczonego w oparciu o regulacje wynikające z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a i następnych ustawy o VAT.

Obecnie Gmina jest na etapie wykonania inwestycji o nazwie „(…)” (dalej: Inwestycja). Inwestycja jest dofinansowana w ramach funduszy na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Łączna planowana kwota wydatków wynieść ma (…) PLN, z czego z dofinansowania pochodzić ma (…) PLN.

Mając na uwadze opisany charakter Inwestycji oraz sposób wykorzystania go przez Gminę, Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków na realizację Inwestycji wyłącznie do określonego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, to znaczy wyłącznie do działalności Gminy pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT, lub wyłącznie do działalności Gminy objętej opodatkowaniem VAT i niezwolnionej z tego podatku.

Pytanie

Czy w stosunku do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie Gmina chciałaby wyraźnie podkreślić, iż celem składanego wniosku o interpretację jest wyłącznie uzyskanie interpretacji odnośnie istnienia po stronie Gminy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a nie o zakres i zasady tego obniżenia wynikające w szczególności z treści art. 86 ust. 2a-2h oraz 90 ust. 3 ustawy o VAT, a także z rozporządzenia wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi przy nabyciu których został naliczony podatek VAT są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest czy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

• zostały nabyte przez podatnika VAT,
• pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady - nie zwolnionymi z tego podatku).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w świetle ust. 2 przywołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Gmina zauważa, iż stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które Gmina wykonuje w ramach działalności gospodarczej i mają charakter cywilnoprawny, a więc są realizowane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak to zostało wcześniej opisane, w związku z wykonywaniem przez Gminę działalności wodno-kanalizacyjnej Gmina zawiera z zainteresowanymi podmiotami umowy cywilnoprawne dotyczące wykonywania przez Gminę usług w tym zakresie. Czynności te Gmina traktuje jako podlegające VAT i niezwolnione z tego podatku odpłatne świadczenie usług i odpowiednio rozlicza VAT należny z tego tytułu.

W konsekwencji, w stosunku do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie Gmina ponownie pragnie podkreślić, iż celem składanego wniosku o interpretację jest wyłącznie uzyskanie interpretacji odnośnie istnienia po stronie Gminy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a nie o zakres i zasady tego obniżenia wynikające w szczególności z treści art. 86 ust. 2a-2h oraz 90 ust. 3 ustawy o VAT, a także z rozporządzenia wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanych stanowisk do poszczególnych pytań.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Z zasady wyrażonej w art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Oznacza to, że wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT lub zwolnionych od podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że jako czynny podatnik VAT świadczą Państwo usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bezpośrednio na rzecz odbiorców. Wykorzystują Państwo również infrastrukturę wodno-kanalizacyjną na własne potrzeby, to znaczy dla celów zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków do/z budynku Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych Gminy.

Realizują Państwo inwestycję o nazwie „(…)”. Nie są Państwo w stanie przyporządkować wydatków na realizację Inwestycji wyłącznie do określonego rodzaju działalności w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, tj. wyłącznie do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT, lub wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT i niezwolnionej z tego podatku.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

Z przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio i tylko i wyłącznie związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Jeśli zaś taki związek nie występuje – tj. gdy towary i usługi wykorzystywane są wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jeżeli nabyte towary i usługi służą wszystkim rodzajom działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej podatkowi VAT) podatnikowi przysługuje częściowe prawo do odliczenia.

Z wniosku wynika, że towary i usługi nabyte w związku z realizacją Inwestycji „(…)” zamierzają Państwo wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Nie są Państwo w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizacją Inwestycji do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W takiej sytuacji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „(…)”– wyłącznie w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym obowiązkiem podatnika jest rzetelna alokacja wydatków do konkretnego rodzaju czynności. Prawo do odliczenia przysługuje Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa we wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem oraz z niego wykluczone, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności zakresu i zasad prawa do odliczenia podatku naliczonego, jaki Państwu przysługuje, który nie był analizowany zgodnie z Państwa wolą.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).