Interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.247.2024.2.AS

Opodatkowanie przychodu ze świadczenia na podstawie zawartego przez strony porozumienia/ugody.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2024 r. wpłynął Pan wniosek z 18 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2024 r. (data wpływu 10 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej kalo: „podatek PIT”).

Wnioskodawca jest ekonomistą, studiował w (...) oraz ukończył studia wyższe na Uniwersytecie (...) w Niemczech. Wnioskodawca biegle posługuje się trzema językami obcymi – angielskim, niemieckim oraz rosyjskim.

Wnioskodawca jest wysokiej klasy menadżerem z doświadczeniem biznesowym na wielu rynkach zagranicznych. W 1994 r. Wnioskodawca rozpoczął pracę w koncernie (...) w Niemczech na pozycji Dyrektora (...), z początkiem 2003 r. Wnioskodawca objął posadę Dyrektora (...) oraz członka rad nadzorczych spółek (...). Od 2006 roku zajmował stanowisko Prezesa Zarządu (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Pracodawca” lub „Spółka”) oraz jednocześnie Dyrektora Regionalnego (...) (region ten obejmował następujące kraje: (...)). Ostatnią umowę o pracę Wnioskodawca zawarł ze Spółką 12 lutego 2013 r. (dalej jako: „Umowa o Pracę”). W 2014 r. Wnioskodawca został Prezesem Zarządu (...). Istotne dla niniejszej sprawy jest to, że aby podjąć pracę w Spółce Wnioskodawca przeprowadził się do Polski z Niemiec (z (...)), gdzie zamieszkał wraz z rodziną (żoną oraz córką). Wnioskodawca przez ponad 18 lat wykonywał nieprzerwanie pracę na rzecz Spółki w ramach Umowy o Pracę.

Wnioskodawca i Spółka uzgodnili, zawierając Umowę o Pracę, że okres wypowiedzenia Umowy o Pracę będzie wynosił 6 miesięcy. Dodatkowo w Załączniku 1 do Umowy o Pracę wskazano, że w związku z przeprowadzką Wnioskodawcy do Polski Spółka pokryje roczne opłaty związane z edukacją córki Wnioskodawcy za dwa lata nauki (łącznie w tamtym okresie było to (...) złotych brutto) oraz koszty relokacji. Dodatkowo w Załączniku 1 do Umowy o Pracę wskazano, że po rozwiązaniu Umowy o Pracę Pracodawca pokryje koszty powrotu Wnioskodawcy oraz jego rodziny do dogodnego dla Pracownika miejsca w Europie (zgodną wolą stron było pokrycie wszelkich kosztów relokacji). W momencie zawierania Umowy o Pracę dla Wnioskodawcy i Spółki było oczywiste, że konieczność przeprowadzki do Polski oraz relokacji po zakończeniu stosunku pracy będzie stanowiło uszczerbek w jego majątku związany z kosztami takiej relokacji.

Ostatnio otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie miesięczne brutto wynosiło (...) euro. W dniu (...) 2023 roku Pracodawca wypowiedział Wnioskodawcy Umowę o Pracę. Zgodnie z treścią złożonego Wnioskodawcy oświadczenia o rozwiązaniu Umowy o Pracę przyczyną rozwiązania Umowy o Pracę było odwołanie Wnioskodawcy z Zarządu Spółki i ze stanowiska Prezesa Zarządu (w ramach którego Pracownik wykonywał funkcję Dyrektora Zarządzającego) na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników z dnia (...) 2023 roku oraz likwidacja zajmowanego przez Wnioskodawcę stanowiska pracy, tj. Dyrektora Regionalnego (...). Pracodawca wskazał, że likwidacja stanowiska pracy zajmowanego przez Wnioskodawcę spowodowana jest reorganizacją Spółki przeprowadzoną z powodu konieczności dostosowania struktury organizacyjnej Spółki po procesie zamknięcia produkcji i w związku z obecną sytuacją rynkową. W związku z tym część zadań przypisanych do stanowiska pracy Wnioskodawcy miała zostać rozdzielona pomiędzy innych pracowników Spółki, a pozostała część – zgodnie z oświadczeniem Spółki – miała przestać być realizowana.

Wnioskodawca nie zgodził się z tak wskazaną przyczyną wypowiedzenia Umowy o pracę. Wnioskodawca przed wszczęciem sporu sądowego ze Spółką podnosił, że likwidacja stanowiska pracy, na którą powołuje się Spółka, jest pozorna, a ponadto wywodził inne roszczenia, w tym wskazywał na naruszenie jego dóbr osobistych (wskazując na konkretne sytuacje, z których wywodzi swoje roszczenia), szkody wizerunkowej oraz szkody majątkowej. Wnioskodawca wskazywał, że nie jest zgodne ze stanem faktycznym, że Spółka nie potrzebuje pracownika zajmującego stanowisko Dyrektora Regionalnego (...) już chociażby tylko z tej przyczyny, że kontynuuje tam swoją działalność, a w szczególności oferuje i promuje tam swoje produkty. Wnioskodawca posiadał również wiedzę, że Spółka planuje redukcję etatów, która powinna się odbyć z zachowaniem zasad przewidzianych w ustawie z dnia 13 marca 2003 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 61, dalej jako: „Ustawa o zwolnieniach grupowych”) i podnosił, że on również winien być objęty tą procedurą.

Mając świadomość, że wręczone mu wypowiedzenie narusza przepisy prawa powszechnie obowiązującego, tj. przepisy Kodeksu pracy o wypowiadaniu umów oraz przepisy Ustawy o zwolnieniach grupowych (w szczególności art. 2-6 tej Ustawy), Wnioskodawca poinformował Spółkę, że zamierza odwołać się od wręczonego mu oświadczenia o rozwiązaniu Umowy o Pracę i wnosił o zainicjowanie procesu mediacji przedsądowej.

Spółka przystała na propozycję przeprowadzenia postępowania mediacyjnego. Rozmowy negocjacyjne toczyły się najpierw pomiędzy stronami, a następnie przed zawodowym mediatorem sądowym z udziałem obsługi prawnej. W wyniku tych rozmów Wnioskodawca i Spółka doszli do porozumienia. Zawarcie ugody miało miejsce (...) 2023 r. (dalej jako: „Ugoda”) przed mediatorem sądowym. Na mocy zawartej Ugody Spółka zobowiązała się do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy następujących należności:

1)wynagrodzenia zasadniczego należnego Wnioskodawcy za grudzień 2023 r. w wysokości (...) euro;

2)odprawy w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia Wnioskodawcy, ale nie więcej niż 54.000 zł jako przewidzianej w art. 8 Ustawy o zwolnieniach grupowych odprawy za rozwiązanie Umowy o Pracę z przyczyn niedotyczących Wnioskodawcy;

3)odszkodowania z tytułu rozwiązania Umowy o Pracę w wysokości (...) euro brutto (dalej jako: „Odszkodowanie”);

4)ekwiwalentu pieniężnego za niewykorzystany urlop wypoczynkowy na zasadach określonych odrębnymi przepisami;

5)premii MIP za 2023 rok w wysokości 69.312.42 euro brutto.

Pracodawca wypłacił Wnioskodawcy wszelkie przewidziane prawem świadczenia w terminach wskazanych w Ugodzie.

Zaznaczenia wymaga, że bez wątpliwości Wnioskodawcy pozostaje, iż kwoty należności opisane w pkt 1, 2, 4 oraz 5 powyżej podlegają opodatkowaniu podatkiem PIT. Zatem cztery spośród pięciu wypłaconych Wnioskodawcy grup należności winny zostać opodatkowane podatkiem PIT. W związku z tym Wniosek nie dotyczy należności opisanych w pkt 1, 2, 4 i 5 Ugody.

Rozważenia wymaga jednak zwolnienie z opodatkowania podatkiem PIT Odszkodowania.

Zaznaczenia wymaga w ramach opisu stanu faktycznego, że Odszkodowanie zostało skalkulowane tak, aby stanowiło naprawienie szkody w znaczeniu wyrównania uszczerbku w majątku Wnioskodawcy spowodowanym niezgodnym z prawem wypowiedzeniem Umowy o Pracę z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności dotyczących Wnioskodawcy, a związanych w wykonywaniem pracy w warunkach międzynarodowych.

W Odszkodowaniu mieściły się również kwoty odszkodowania relokacyjnego gwarantowanego Wnioskodawcy w Umowie o Pracę. O tym, że odszkodowanie relokacyjne w założeniu pokrywa szkodę w majątku Wnioskodawcy świadczy choćby fakt, że pierwotnie przy zawieraniu Umowy o Pracę odszkodowanie relokacyjne obejmowało na przykład koszty nauki w polskiej szkole, do której przeniesiono córkę Powoda w związku z podjęciem przez niego pracy (wydatki te, których nie ponosił wcześniej, stanowiły bowiem uszczuplenie w jego majątku). Poszukiwanie pracy na podobnym stanowisku i w podobnej branży powoduje po stronie Wnioskodawcy konieczność prowadzenia rozmów rekrutacyjnych przede wszystkim na rynkach zagranicznych, co niewątpliwie łączyć się będzie z koniecznością poniesienia kosztów przez Wnioskodawcę. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, że rozwiązanie Umowy o Pracę nastąpiło w okresie niedalekim do nabycia ochrony przedemerytalnej.

Zaznaczenia wymaga, że kalkulując kwotę Odszkodowania brano pod uwagę fakt, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż zmiana pracy wymuszać będzie relokację Wnioskodawcy. Należy przypomnieć w tym miejscu, że Spółka pokryła również koszty relokacji do Polski, kiedy zależało jej na zatrudnieniu Wnioskodawcy.

Odszkodowanie nie miało rekompensować utraconych w wyniku rozwiązania Umowy o pracę spodziewanych na przyszłość korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę.

Zaznaczenia wymaga, że Ugoda została zatwierdzona przez Sąd Rejonowy dla (...) prawomocnym postanowieniem z dnia (...) 2023 r. w sprawie pod sygnaturą akt (...). Ugoda, na podstawie której została wypłacona kwota Odszkodowania, ma zatem moc prawną ugody sądowej na podstawie art. 183¹⁵ § 1 zd. pierwsze Kodeksu postępowania cywilnego. Art. 183¹⁵ § 1 Kodeksu postępowania cywilnego stanowi, iż „ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody zawartej przed sądem. Ugoda zawarta przed mediatorem, którą zatwierdzono przez nadanie Jej klauzuli wykonalności, jest tytułem wykonawczym”.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca otrzymał wypłatę odszkodowań, o których mowa we Wniosku w 2023 r.

Odszkodowanie, którego dotyczy Wniosek obejmuje odszkodowanie (w znaczeniu wyrównania szkody powstałej wskutek rozwiązania umowy o pracę), w tym m.in. obejmuje świadczenie na cel relokacji z tytułu zakończenia stosunku pracy (zobowiązanie do zapłaty tego odszkodowania wynika wprost z umowy o pracę). Zaznaczenia wymaga, że świadczenie na cel relokacji zostało przewidziane w treści umowy o pracę (strony ustaliły, że w przypadku rozwiązania umowy o pracę pracodawca pokryje koszty powrotu Wnioskodawcy oraz jego rodziny do dogodnego dla Wnioskodawcy miejsca w Europie). Świadczenie na cel relokacji jest świadczeniem o charakterze odszkodowawczym (przewidzianym przez strony stosunku pracy jako wyrównanie uszczerbku majątkowego spowodowanego rozwiązaniem umowy o pracę, a związanym z koniecznością wyprowadzki do innego kraju i poniesieniem w związku tą wyprowadzką znacznych kosztów).

Odszkodowanie, którego dotyczy Wniosek nie jest odszkodowaniem przewidzianym wprost w przepisach prawa pracy, tj. ryczałtowym odszkodowaniem należnym w związku z rozwiązaniem stosunku pracy z naruszeniem przepisów prawa, o którym mowa np. w art. 47¹ Kodeksu pracy. Podstawę roszczeń odszkodowawczych Wnioskodawcy na etapie rozmów przedsądowych stanowił art. 415 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 300 Kodeksu pracy (roszczenia o naprawienie szkody poprzez zapłatę odszkodowania) oraz art. 448 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 300 Kodeksu pracy (roszczenia o zapłatę zadośćuczynienia za naruszenie dóbr osobistych).

Wnioskodawca w ugodzie zawartej z pracodawcą (...) 2023 r. (dalej jako: „Ugoda”) zrzekł się zgłaszanych roszczeń w zamian za zapłatę świadczeń opisanych we Wniosku. Odszkodowanie będące przedmiotem Wniosku nie stanowi rekompensaty za utracone korzyści. W zamierzeniu stron Ugody odszkodowanie miało wyrównywać uszczerbek powstały w majątku Wnioskodawcy w związku z nagłą i nieprzewidywaną utratą pracy, tj. koszty relokacji (na zasadach przewidzianych w umowie o pracę), koszty poszukiwania pracy na rynkach zagranicznych, ale też utratę dostępu do samochodu służbowego i sprzętu komputerowego, konieczność zamknięcia polis na życie. Wysokość odszkodowania odzwierciedla też uszczerbek w dobrach osobistych (nie tylko takich jak w szczególności wizerunek eksperta na rynku międzynarodowym, ale również wynikających ze zdarzeń, które w sposób oczywisty w ocenie Wnioskodawcy naruszały jego dobra osobiste podczas zatrudnienia).

Pytanie

Czy Odszkodowanie przewidziane w Ugodzie, która ma moc prawną ugody sądowej na mocy przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, korzysta ze zwolnienia od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku Odszkodowanie przewidziane w Ugodzie, która ma moc prawną ugody sądowej w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, korzysta ze zwolnienia od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT.

Wskazać należy, że w przypadku, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku PIT, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PTT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT wolne od podatku PIT są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: (i) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, (ii) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z powyższego przepisu wynika w pierwszej kolejności, że otrzymana przez podatnika tytułem odszkodowania kwota powinna wynikać wprost z wyroku lub ugody sądowej. W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymał Odszkodowanie na podstawie Ugody sporządzonej przed mediatorem i następnie zatwierdzonej przez sąd. Kwota Odszkodowania została w sposób jednoznaczny wskazana w treści Ugody. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze Kodeksu postępowania cywilnego ugoda zawarta przed mediatorem, po jej zatwierdzeniu przez sąd, ma moc prawną ugody sądowej. Nie budzi zatem żadnych wątpliwości, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymał Odszkodowanie na podstawie Ugody mającej status ugody sądowej.

W dalszej kolejności należy wskazać, że podstawową przesłanką zwolnienia świadczenia od opodatkowania, na podstawie przytoczonego przepisu, jest jego odszkodowawczy charakter. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem PIT jako wyłączone ze zwolnienia podlega odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej z tytułu utraconych korzyści, które podatnik mógł otrzymać, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Opodatkowanie to wynika stąd, że gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści, to podlegałyby one opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że pod pojęciem „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia” na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT należy rozumieć odszkodowania czy zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych. Będą to przede wszystkim odszkodowania lub zadośćuczynienia inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Pojęcie „odszkodowania” jest wiązane jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcie „zadośćuczynienia” – z uszczerbkiem niematerialnym (doznaną krzywdą) (zob. np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z, dnia 17 listopada 2021 roku, sygn. akt III SA/Wa 1101/21, LEX nr 3305022). Warunkiem przypisania odpowiedzialności odszkodowawczej i tym samym zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT jest zatem zaistnienie zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 16 marca 2022 roku, sygn. akt I SA/L u 584/21, LEX nr 3339539).

Jednocześnie należy podnieść, że przepisy Ustawy o PIT nie definiują pojęcia szkody, odszkodowania czy też zadośćuczynienia. Konieczne jest zatem sięgnięcie do definicji tych pojęć na gruncie prawa cywilnego. W tym miejscu należy przywołać przepis art. 300 Kodeksu pracy, który w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Możliwość dochodzenia przez pracownika tzw. odszkodowania uzupełniającego, na podstawie art. 415 Kodeksu cywilnego w związku z art. 300 Kodeksu pracy, potwierdza ugruntowane orzecznictwo Sądu Najwyższego (zob. np. Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 stycznia 2021 roku, sygn. akt II PSKP 1/21, OSNP 2021, nr 11, poz. 121). W doktrynie podkreśla się, że „szkoda” oznacza uszczerbek jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Może to być więc zarówno uszczerbek o charakterze majątkowym, jak i niemajątkowym („krzywda”). Co do zasady będzie to z reguły uszczerbek powstały niezależnie lub wbrew woli poszkodowanego. Obowiązek naprawienia szkody wynikać może z czynów niedozwolonych, niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, a także, w pewnych wypadkach, z umowy – w sytuacji, w której określony podmiot zobowiązuje się do naprawienia szkody wyrządzonej poszkodowanemu, jak ma to miejsce w przypadku umowy ubezpieczenia (Witold Czachórski, Adam Brzozowski, Marek Safjan, Elżbieta Skowrońska-Bocian — Zobowiązania, zarys wykładu, wyd. Lexis Nexis, Warszawa 2004 r.) [por. np. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2017 roku, sygn. akt II FSK 2517/16, LEX nr 2373352).

Analiza stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę prowadzi do wniosku, że wszystkie przesłanki dla wypłaty odszkodowania uzupełniającego zostały spełnione. Zdarzeniem, które wywołuje odpowiedzialność odszkodowawczą Spółki jest wypowiedzenie Umowy o Pracę naruszające przepisy o wypowiadaniu umów oraz zasady wynikające z Ustawy o zwolnieniach grupowych. Wnioskodawca poniósł szkodę rozumianą jako uszczerbek w jego majątku (wysokość szkody została skalkulowana tak, żeby zrekompensować Wnioskodawcy koszty wynikające z poszukiwania pracy na rynkach zagranicznych i koszty relokacji Wnioskodawcy wraz z rodziną – to ostatnie odszkodowanie było ustalone wprost w Umowie o Pracę).

Pomiędzy wypowiedzeniem Umowy o Pracę a szkodą istnieje adekwatny związek przyczynowy (Pracodawca nie powinien w ocenie Wnioskodawcy rozwiązać z nim Umowy o Pracę bowiem nie było ku temu żadnych podstaw). Bez znaczenia w tej sprawie, w ocenie Wnioskodawcy, jest fakt rozwiązania Umowy o Pracę za porozumieniem stron bowiem jak wykazano w stanie faktycznym Wniosku Odszkodowanie ma charakter odszkodowawczy.

Analizowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT przewiduje, że omawiane wyżej zwolnienie od podatku PIT nie dotyczy odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wnioskodawca nie otrzymał odszkodowania w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a odszkodowanie otrzymał w związku z rozwiązaniem stosunku pracy). W analizowanym stanie faktycznym kwota odszkodowania nie uwzględnia korzyści, które Wnioskodawca mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, żaden z wyjątków uniemożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku PIT, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT, nie zachodzi.

Reasumując powyższe rozważania Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie otrzymane przez niego Odszkodowanie spełnia warunki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT, gdyż stanowi odszkodowanie w rozumieniu art. 300 Kodeksu pracy w zw. art. 415 Kodeksu cywilnego oraz w związku z art. 361 Kodeksu cywilnego otrzymane na podstawie Ugody sądowej do wysokości wprost określonej w tej Ugodzie i jednocześnie odszkodowanie nie zostało otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ani też nie dotyczy korzyści, które Wnioskodawca mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę Odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b Ustawy o PIT, bowiem przepis ten wymienia jako wolne od podatku PIT odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również interpretacje podatkowe, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2023 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.518.2023.2.AKU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to powodować obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że podstawą nabycia prawa do odszkodowań wypłaconych pracownikowi lub byłemu pracownikowi jest łączący lub uprzednio łączący tę osobę z pracodawcą stosunek pracy. Zatem odszkodowania takie stanowią przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony od podatku.

Każde odszkodowanie stanowi przysporzenie majątkowe – przychód podatkowy. Jednakże ustawodawca ze względów celowościowych wprowadził w zakresie niektórych odszkodowań zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, które wynikają m.in. z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2022 r. poz. 1510, 1700 i 2140), z wyjątkiem:

a)określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b)odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c)odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d)odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g)odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a)otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b)dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

•otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

•odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: ustawy, przepisów wykonawczych do ustawy, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

•wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,

•nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, obejmuje swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres tego zwolnienia obejmuje tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie lub zadośćuczynienie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i świadczenia z tytułu utraconych korzyści. Świadczenia z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc jego odszkodowawczy charakter.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Podkreślenia wymaga, że to nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania/zadośćuczynienia, czy też nie.

Odwołując się do prawa cywilnego, świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania, bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy:

W sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Oznacza to, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Natomiast przepisy ustawy Kodeks pracy posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 18^3d, art. 36¹ § 1, art. 45, art. 56, art. 94³ § 3, art. 99, art. 101² Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie w sytuacji, gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy).

Funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz w Kodeksie cywilnym pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że:

Odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W przedmiotowej sprawie zrzekł się Pan zgłaszanych roszczeń w zamian za zapłatę świadczeń opisanych we wniosku o wydanie interpretacji.

W myśl art. 917 Kodeksu cywilnego:

Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, ugoda jest zawierana w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. Poza tym, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Oznacza to, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody.

Zatem kwota wypłacona Panu w swojej istocie ma charakter umowny, gdyż wynika jedynie z ustaleń pomiędzy stronami ugody, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Wysokość tego świadczenia – „odszkodowania” nie wynika z przepisów ustaw, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumieniach zbiorowych regulujących wysokość lub zasady ustalania odszkodowania.

Jak wynika z opisu zdarzenia, w Załączniku do Umowy o Pracę wskazano, że po rozwiązaniu Umowy o Pracę Pracodawca pokryje Panu koszty powrotu Pana oraz Pana rodziny do dogodnego dla Pana miejsca w Europie (zgodną wolą stron było pokrycie wszelkich kosztów relokacji). A zatem koszty relokacji miał Pan zagwarantowane w umowie o pracę i otrzymałby je Pan niezależnie od sposobu zakończenia umowy o pracy. Nie można tu mówić o jakiejkolwiek winie pracodawcy, gdyż była to zachęta ze strony pracodawcy, aby podpisał Pan z nim umowę o pracę. Skoro miał Pan zagwarantowane to świadczenie w umowie o pracę i byłoby ono Panu wypłacone niezależnie od sposobu zakończenia umowy o pracę, nie było w tym żadnego naruszenia ze strony pracodawcy, to otrzymane świadczenie jest Pana przychodem związanym ze stosunkiem pracy. Podobnie nie można mówić o żadnym uszczerbku z tytułu utraty przez Pana dostępu do samochodu służbowego, sprzętu komputerowego i konieczności zamknięcia polis na życie. Jak wskazuje sama nazwa samochód służbowy czy służbowy sprzęt komputerowy służą do wykonywania obowiązków służbowych związanych z pracą. Naturalną koleją rzeczy jest ich zwrot po zakończeniu umowy o pracę. Skoro były one Panu przydzielone do wykonywania pracy, to nie są one Panu potrzebne po zakończeniu pracy. Musiałby Pan oddać rzeczy służbowe pracodawcy po zakończeniu umowy o pracę, niezależnie od sposobu zakończenia umowy, więc nie ma tu żadnej winy, czy też żadnego naruszenia ze strony pracodawcy. W przypadku zakończenia umowy o pracę także trudno doszukiwać się jakiegokolwiek uszczerbku dóbr osobistych. Umowy o pracę są zawierane i są rozwiązywane, co nie oznacza od razu naruszenia dóbr osobistych.

Podkreślenia wymaga, że nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania/zadośćuczynienia, czy nie. W konsekwencji, w opisanym przypadku, w którym wypłata świadczenia następuje na podstawie zawartego przez strony porozumienia (ugody), a więc wyrażonej w ten sposób woli takiego ułożenia wzajemnych relacji prawnych, nie może być mowy o naprawieniu wyrządzonej szkody lub krzywdy. Tym samym określone w ugodzie świadczenie wypłacone na Pana rzecz nie może podlegać zwolnieniu wynikającemu z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie ma charakteru odszkodowania, ani zadośćuczynienia.

Kwota ta powinna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, bowiem wypłata tego świadczenia miała swe źródło w uprzednio łączącym Pana z pracodawcą stosunku pracy. Tym samym wypłacona kwota stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanej przez Pana interpretacji indywidualnej, została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Ponadto dotyczy zdarzenia odmiennego od przedstawionego w Pana wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).