Interpretacja indywidualna z dnia 28 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.304.2024.2.AW

Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działek zabudowanych i jednej niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działek zabudowanych nr 10 i nr 13,

-nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działki niezabudowanej nr 17.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działek zabudowanych nr 10 i nr 13 oraz sprzedaży działki niezabudowanej nr 17.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 18 czerwca 2024 r. (wpływ 18 czerwca 2024 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz dokonanie dodatkowej opłaty. Wniosek został uzupełniony także 24 czerwca 2024 r. (wpływ 24 czerwca 2024 r.) poprzez doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Starosta (…) jako reprezentant Skarbu Państwa planuje sprzedać w drodze bezprzetargowej na rzecz (…) nieruchomość położoną w (…), działki nr: 10, 13, 17 o łącznej pow. (…) ha.

Wojewoda (…) w Zarządzeniu nr (…) z dnia (…) 2024 r. wyraził zgodę na sprzedaż w drodze bezprzetargowej.

Nieruchomość, stanowiąca przedmiot sprzedaży, w części zabudowana jest budynkami i budowlami. Nieruchomość stanowi zorganizowaną całość, w związku z czym budynki i budowle są trwale związane z gruntem. Działki nr: 10, 13, 17 stanowią teren zadrzewiony i zakrzewiony wg ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w (…) – opis użytku tereny różne dla ww. działek.

Nieruchomość gruntowa zabudowana jest strzelnicą sportową oraz następującymi budynkami i budowlami: budynek administracyjny, budynek WC, dwa budynki obsługi celów, dwa budynki magazynowe, dwie przesłony pionowe betonowe, dwa biegi schodów metalowych na wałach bocznych, osiem wiat, tarczownica, tor przeszkód dla psów, zadaszenie stanowisk strzelnicy, kulochwyt główny i bunkier.

Kompleks strzelnicy użytkowany jest przez (…).

Budynki i budowle zostały pobudowane przed 17 czerwca 2020 r. – jak wynika z protokołu zdawczo-odbiorczego sporządzonego pomiędzy Komendą Wojewódzką Policji w (…) a Skarbem Państwa.

Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z postanowieniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), zatwierdzonego uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia (…) przedmiotowa nieruchomość jest przeznaczona:

-w części pod tereny ekosystemów leśnych (pow. około … ha),

-w części pod istniejące i projektowane tereny o dominującej funkcji obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej (pow. około … ha).

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Powiat jest czynnym podatnikiem VAT.

Działka nie została nabyta przez Powiat i zgodnie z art. 11 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r. poz. 344), „Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze”.

Przedmiotowa nieruchomość (działki nr: 10, 13, 17) użytkowana jest nieprzerwanie przez (…) na podstawie umów użyczenia od dnia (…) 2011 r.

Najpierw na podstawie umowy użyczenia z dnia (…) 2010 r. zawartej pomiędzy Komendą Wojewódzką Policji w (…) (jako trwałym zarządcą nieruchomości) a stowarzyszeniem (…) (umowa zawarta była na czas nieoznaczony z mocą obowiązującą od dnia (…) 2011 r., umowa bezpłatna).

Następnie, w związku z wygaszeniem trwałego zarządu Komendy Wojewódzkiej Policji w (…), co nastąpiło na podstawie decyzji Starosty (…) NR (…) z dnia (…), Starosta (…) jako reprezentant Skarbu Państwa zawarł z (…) kolejną umowę użyczenia z dnia (…) 2020 r. na okres 3 lat, z mocą obowiązującą od dnia (…) 2020 r. Była to umowa nieodpłatna.

W dniu 7 września 2023 r. Starosta jako reprezentant Skarbu Państwa zawarł ze stowarzyszeniem (…) kolejną umowę użyczenia przedmiotowej nieruchomości. Umowa obowiązuje od dnia (…) 2023 r. Umowa zawarta jest na okres od (…) 2023 r. do (…) 2024 r. Jest to umowa nieodpłatna.

Starosta jako reprezentant Skarbu Państwa planuje sprzedać w drodze bezprzetargowej na rzecz (…) nieruchomość położoną w (…), gm. (…), działki nr: 10, 13, 17 o łącznej pow. (…) ha. Wojewoda (…) w Zarządzeniu nr (…) z dnia (…) 2024 r. wyraził zgodę na sprzedaż w drodze bezprzetargowej.

Nieruchomość, stanowiąca przedmiot sprzedaży, w części zabudowana jest budynkami i budowlami. Na działkach nr: 10, 13, 17 znajdują się następujące obiekty budowlane:

1.Budynek administracyjny – budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

2.Budynek WC – budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

3.Dwa budynki obsługi celów – budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

4.Dwa budynki magazynowe – budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

5.Dwie przesłony pionowe betonowe – budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

6.Dwa biegi schodów metalowych na wałach bocznych – budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

7.Osiem wiat – budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

8.Tarczownica – budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

9.Tor przeszkód dla psów – obiekt małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

10.Zadaszenie stanowisk strzelnicy – budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 13;

11.Kulochwyt główny – budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

12.Bunkier – budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

13.Wieża obserwacyjna – budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

14.Instalacja elektryczna – urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10;

15.Studnia głębinowa – urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane – działka nr 10.

Urządzenia budowlane usytuowane na działce nr 10: instalacja elektryczna i studnia głębinowa powiązane są z budynkiem administracyjnym. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło 1 stycznia 2011 r. zgodnie z umową użyczenia z dnia (…) 2010 r. zawartą pomiędzy Komendą Wojewódzką Policji w (…) a stowarzyszeniem (…).

1.Budynek administracyjny – budynek – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

2.Budynek WC – budynek – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

3.Dwa budynki obsługi celów – budynki – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

4.Dwa budynki magazynowe – budynki – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

5.Dwie przesłony pionowa betonowa – budowle – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

6.Dwa biegi schodów metalowych na wałach bocznych – budowle – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

7.Osiem wiat – budowle – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

8.Tarczownica – budynek – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

9.Tor przeszkód dla psów – obiekt małej architektury – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

10.Zadaszenie stanowisk strzelnicy – budowla – zasiedlenie 30 kwietnia 2019 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

11.Kulochwyt główny – budowla – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

12.Bunkier – budowla – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

13.Wieża obserwacyjna – budowla – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

14.Instalacja elektryczna – urządzenie budowlane – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

15.Studnia głębinowa – urządzenie budowlane – zasiedlenie 1 stycznia 2011 r. – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

Do momentu sprzedaży nie były i nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie wyżej wyszczególnionych obiektów budowlanych lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Działka nr 17 jest działką niezabudowaną i do dnia dzisiejszego nie uchwalono dla niej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na moment sprzedaży działka ta nie będzie objęta aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, bądź decyzja lokalizacji inwestycji celu publicznego zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 27 marca 2023 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Również na moment sprzedaży dla ww. działki nie będzie wydana wyżej wskazana decyzja.

Wnioskodawca nie dysponuje dokumentami wskazującymi na dokładny rok budowy budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako dz. ewid. 10, 13, 17, obręb (…), pozostającej własnością Skarbu Państwa. Nieruchomość jest nieprzerwanie użytkowana przez (…) od dnia 1 stycznia 2011 r. (na podstawie umowy użyczenia z (…) 2010 r. zawartej z ówczesnym trwałym zarządcą nieruchomości – Komendą Wojewódzką Policji w (…), a następnie, po wygaszeniu trwałego zarządu KWP w (…), na podstawie umów użyczenia zawartych ze Starostą (…) jako reprezentantem Skarbu Państwa (…) 2020 r. oraz (…) 2023 r.).

Protokół zdawczo-odbiorczy sporządzony (…) 2020 r. pomiędzy Komendą Wojewódzką Policji w (…) a Skarbem Państwa w związku z wygaszeniem trwałego zarządu KWP w (…) na tej nieruchomości, wskazuje, iż wszystkie budynki i budowle znajdujące się na niej zostały wzniesione przed rokiem 2020.

Sprzedaż dotyczy nieruchomości zabudowanej obejmującej dz. ewid. 10, 13, 17, obręb (…). Przedmiotem sprzedaży są grunty wraz z budynkami i budowlami na nich położonymi. Sprzedającym nieruchomość jest Skarb Państwa, w imieniu którego występuje Starosta (...) – zgodnie z dyspozycją art. 11 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Pytanie

Czy Starosta (…) może zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione pismem z 18 i 24 czerwca 2024 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynków i budowli trwale związanych z gruntem będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przedmiotowa nieruchomość (działki nr 10, 13, 17) użytkowana jest nieprzerwanie przez (…) na podstawie umów użyczenia od dnia (…) 2011 r. Protokół zdawczo-odbiorczy sporządzony pomiędzy Komendą Wojewódzką Policji w (…), a Skarbem Państwa w dniu (…) 2020 r. wskazuje, iż wszystkie budynki i budowle znajdujące się na działkach nr 10, 13, 17 o łącznej pow. (…) ha zostały wybudowane przed 2020 r., więc zastosowanie zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata” jest prawidłowe i uzasadnione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działek zabudowanych nr 10 i nr 13,

-nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działki niezabudowanej nr 17.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zatem, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle ww. przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości zarówno gruntowych, jak i zabudowanych dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów mogące mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie zostały określone w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Z kolei, w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku/budowli do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi powołany już wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, według którego:

Zatem, w świetle przepisu art. 29a ust. 8 ustawy, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jak już wskazano wyżej, grunt spełnia bowiem definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zastosowania zwolnienia od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – dostawy nieruchomości znajdującej się na działkach nr: 10, 13 i 17.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo sprzedać, w drodze bezprzetargowej, na rzecz (…), Nieruchomość obejmującą działki nr: 10, 13, 17 o łącznej pow. (…) ha. Sprzedającym Nieruchomość jest Skarb Państwa, w imieniu którego występuje Starosta – zgodnie z dyspozycją art. 11 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Nieruchomość, stanowiąca przedmiot sprzedaży, w części zabudowana jest budynkami i budowlami.

I tak, na działce nr 10 znajdują się następujące obiekty budowlane:

-Budynek administracyjny, Budynek WC, Dwa budynki obsługi celów, Dwa budynki magazynowe, Tarczownica – stanowiące budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane;

-Dwie przesłony pionowe betonowe, Dwa biegi schodów metalowych na wałach bocznych, Osiem wiat, Kulochwyt główny, Wieża obserwacyjna, Bunkier – stanowiące budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane;

-Tor przeszkód dla psów stanowiący obiekt małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane;

-Instalacja elektryczna oraz Studnia głębinowa – stanowiące urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, które są powiązane z budynkiem administracyjnym.

Z kolei, na działce nr 13 znajduje się:

-Zadaszenie stanowisk strzelnicy, stanowiące budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Nieruchomość stanowi zorganizowaną całość, w związku z czym budynki i budowle znajdujące się na ww. działkach są trwale związane z gruntem.

Działka nr 17 jest natomiast działką niezabudowaną.

Przedmiotowa Nieruchomość, tj. działki nr: 10, 13 i 17 – jak Państwo wskazali – nieprzerwanie jest użytkowana od dnia 1 stycznia 2011 r., przez (…), na podstawie zawieranych kolejno w sposób nieodpłatny, umów użyczenia.

Jeszcze raz należy podkreślić, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: „budynek”, „budowla”, „obiekt małej architektury” oraz „urządzenie budowlane”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725).

I tak, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei, w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W świetle art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

W świetle art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Analizując informacje zawarte w opisanym zdarzeniu przyszłym oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w stosunku do wszystkich budynków/budowli pozostających własnością Skarbu Państwa i znajdujących się na poszczególnych działkach nr 10 i 13 doszło już do pierwszego zasiedlenia. Poza tym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

Jak Państwo bowiem wskazali w opisie sprawy w stosunku do znajdujących się na działce nr 10 obiektów budowlanych:

1.Budynku administracyjnego (budynek) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

2.Budynku WC (budynek) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

3.Dwóch budynków obsługi celów (budynki) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

4.Dwóch budynków magazynowych (budynki) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

5.Dwóch przesłon pionowych betonowych (budowle) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

6.Dwóch biegów schodów metalowych na wałach bocznych (budowle) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

7.Ośmiu wiat (budowle) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

8.Tarczownicy (budynek) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

9.Toru przeszkód dla psów (obiekt małej architektury) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

10.Kulochwytu głównego (budowla) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

11.Bunkru (budowla) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

12.Wieży obserwacyjnej (budowla) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

13.Instalacji elektrycznej (urządzenie budowlane) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

14.Studni głębinowej (urządzenie budowlane) – pierwsze zasiedlenie 1 stycznia 2011 r.;

oraz w stosunku do znajdującej się na działce nr 13 budowli w postaci Zadaszenia stanowisk strzelnicy – pierwsze zasiedlenie 30 kwietnia 2019 r.

Ponadto, co istotne, do momentu sprzedaży – jak Państwo wskazali – nie były i nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie wyszczególnionych w opisie sprawy obiektów budowlanych lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Jednocześnie należy wskazać, że urządzenia budowlane: instalacja elektryczna i studnia głębinowa – jak Państwo wskazali – powiązane są z budynkiem administracyjnym znajdującym się na działce 10. Zatem, należy traktować je jako elementy przynależne do tego budynku.

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie, w odniesieniu do wskazanych wyżej budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych działkach nr: 10 i 13, zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Skutkiem powyższego dostawa gruntu, na którym posadowione są opisane wyżej budynki/budowle, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dostawa działki zabudowanej nr 10, na której posadowione są: Budynek administracyjny, Budynek WC, Dwa budynki obsługi celów, Dwa budynki magazynowe, Dwie przesłony pionowe betonowe, Dwa biegi schodów metalowych na wałach bocznych, Osiem wiat, Tarczownica, Tor przeszkód dla psów, Kulochwyt główny, Bunkier, Wieża obserwacyjna oraz działki zabudowanej nr 13, na której posadowione jest: Zadaszenie stanowisk strzelnicy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że dostawa urządzeń budowlanych powiązanych z budynkiem administracyjnym, znajdujących się na działce nr 10, stanowiących elementy przynależne do tego budynku również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów.

W związku z powyższym, analiza przesłanek w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy działki zabudowanej nr 10 i 13, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy stała się bezzasadna.

Odnosząc przytoczone wyżej przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Powiat – jako reprezentanta Skarbu Państwa – w drodze bezprzetargowej na rzecz (…) Nieruchomości zabudowanej budynkami i budowlami, wskazanymi we wniosku, znajdującymi się na działkach nr 10 i 13, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących zwolnienia od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – dla dostawy działki nr 17, stanowiącej teren niezabudowany, należy w tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że kwestie dotyczące zwolnienia od podatku VAT sprzedaży terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane regulują przepisy określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przeznaczona przez Powiat do sprzedaży w drodze bezprzetargowej działka nr 17 jest działką niezabudowaną i do dnia dzisiejszego nie uchwalono dla niej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na moment sprzedaży działka ta nie będzie objęta aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani decyzja lokalizacji inwestycji celu publicznego zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 27 marca 2023 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Również na moment sprzedaży dla ww. działki nie będzie wydana wyżej wskazana decyzja.

Z powołanych wcześniej przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, że dostawa ww. terenu niezabudowanego, tj. działki nr 17, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego i decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a nie – jak Państwo wskazali we wniosku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku przy sprzedaży niezabudowanej działki nr 17 na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wskazany wyżej przepis dotyczy bowiem wyłącznie dostawy nieruchomości zabudowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko w części dotyczącej kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanej, opisanymi we wniosku budynkami/budowlami, znajdującymi się na działkach nr: 10 i 13, uznałem za prawidłowe. Natomiast Państwa stanowisko w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży działki nr 17, stanowiącej teren niezabudowany, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).