Interpretacja indywidualna z dnia 26 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.354.2024.1.AG

Uznanie przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

-stawki podatku VAT dla czynności polegającej na przeniesieniu nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

FIRMA (…) jest właścicielem prawa wieczystego użytkowania działek wraz z posadowionymi na nich budynkami tj: hala produkcyjna, hala produkcyjna z pomieszczeniami biurowo-socjalnymi, magazyny. Na mocy Umowy Najmu wynajmuje Przedsiębiorstwu (…) Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką”) w/w grunty i budynki. Umowa najmu została zawarta na czas nieoznaczony, w umowie najmu wynajmujący wyraził zgodę na inwestycje kubaturowe na działkach i w obiektach wynajmu.

FIRMA (…) jest właścicielem prawa wieczystego użytkowania działek, na mocy Umowy Dzierżawy wydzierżawia Przedsiębiorstwu (…) Sp. z o.o. grunty. Umowa dzierżawy została zawarta na czas określony w umowie dzierżawy wydzierżawiający wyraził zgodę na inwestycje kubaturowe na działkach.

S. K. - osoba fizyczna wykonująca czynności opodatkowane jako jednoosobowa działalność gospodarcza pod nazwą „FIRMA (…)” jest wspólnikiem Spółki Przedsiębiorstwo (…) Spółka z o.o. Zarówno Spółka jak i FIRMA (…) są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT czynnymi, wykonującymi wyłącznie czynności opodatkowane VAT

Spółka poniosła nakłady i wybudowała na wynajmowanym i dzierżawionym gruncie:

1.Hala produkcyjna wraz ze stacją gazów technicznych

2.Centrum Logistyczne dla obsługi procesu produkcji elementów BTS

3.Hala produkcyjno-montażowa

4.Wiata magazynowa

Budynki zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych spółki i są amortyzowane ze stawką 2,5% w skali roku. Od poczynionych nakładów Spółka odliczyła podatek VAT naliczony.

FIRMA (…) zamierza nabyć od Spółki nakłady na wybudowane budynki, w związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy Spółka powinna potraktować zbywane nakłady (w postaci nakładów na wybudowanie 4 budynków) jako usługę w postaci zwrotu poniesionych kosztów czy też dostawę towarów w postaci dostawy wybudowanych budynków i budowli, oraz opodatkować je 23% stawką podatku VAT?

Pytanie

Czy spółka powinna potraktować zbywane nakłady (w postaci nakładów na wybudowanie 4 budynków) jako usługę w postaci zwrotu poniesionych kosztów czy też dostawę towarów w postaci dostawy wybudowanych budynków i budowli, oraz opodatkować je 23% stawką podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości należy, na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług traktować jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu w wysokości 23% stawki podatku VAT i udokumentować fakturą VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej zwaną: ustawą), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku zwrotu nakładów, o którym mowa w stanie faktycznym, w ocenie Spółki nie dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, która mogłaby być uznana za towar w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

-grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

-budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe).

-części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 Kodeksu cywilnego:

-§ 1 część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych,

-§ 2 częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego,

-§ 3 przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z regulacji prawa cywilnego powołanego na użytek interpretacji wynika, że budynki są częścią składową gruntu.

W świetle powołanych przepisów, należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Spółkę na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Poniesione nakłady nie stanowią zatem odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po stronie Spółki roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, zbycie nakładów inwestycyjnych poniesionych na użytkowanym majątku, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Uwzględniając natomiast brzmienie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, z uwagi na brak przepisów umożliwiających zastosowanie stawek preferencyjnych lub zwolnienia od podatku, opisana we wniosku czynność przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Spółkę na rzecz właścicieli gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku i podlega udokumentowaniu fakturą VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważam, że niniejsza interpretacja dotyczy uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwana dalej ustawą.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy zbywane nakłady (w postaci nakładów na wybudowanie 4 budynków) należy potraktować jako usługę w postaci zwrotu poniesionych kosztów czy też dostawę towarów w postaci dostawy wybudowanych budynków i budowli, oraz opodatkować podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Według art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z powyższego przepisu, najem/dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilny:

Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H. Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

-grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

-budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

-części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny:

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Państwa na wybudowanie 4 budynków na wynajmowanym i dzierżawionym gruncie nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem, przedmiotem zbycia przez Państwa są ww. nakłady stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po Państwa stronie roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu kosztów nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, rozliczenie przez Państwa nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem 4 budynków, posadowionych na wynajmowanym / dzierżawionym gruncie, nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż – jak wyżej wskazano – nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą (art. 2 pkt 6 ustawy), która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak dysponując pewnym prawem w postaci nakładów, można to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Zatem z uwagi na fakt, że poniesione przez Państwa wydatki na nieruchomość stanowią nakład w obcym środku trwałym (usługę), ich rozliczenie z Dzierżawcą/Wynajmującym będzie stanowić – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem rozliczenie przez Państwa nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu.

Jednocześnie zwrócić uwagę należy, że dla opisanej czynności zbycia nakładów przepisy podatku od towarów i usług nie przewidują zwolnienia od podatku. Zatem ich zbycie będzie opodatkowane stawką właściwą dla przedmiotu świadczenia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu o VAT jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie uznania przeniesienia nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla czynności polegającej na przeniesieniu nakładów inwestycyjnych dokonanych na nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).