Interpretacja indywidualna z dnia 1 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.302.2024.2.AK

Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „...".

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 czerwca 2024 r. (data wpływu 26 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miasta zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. „...” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Realizacja przedmiotowego projektu była w latach 2017-2020.

Przedmiotem projektu było wykonanie kompleksowej termomodernizacji budynku przy ul. ..w ..., w ramach którego przeprowadzono szereg prac remontowo-budowlanych, mających na celu zapewnienie wysokiej sprawności energetycznej budynku.

Termomodernizacja budynku polegała na (...).

Gmina Miasta jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), wykonuje nałożone odrębnymi przepisami na nią zadania, dla realizacji, których została powołana spoza VAT, jak również czynności podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina Miasta z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami.

Jednostki organizacyjne wchodzące w skład struktury Gminy Miasta tj.: (...).

Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina i to ona świadczy usługi opodatkowane i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego, a zakłady budżetowe, jak i jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, czyli wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich rozliczane są przez Gminę, a czynności dokonywane w ramach Gminy zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi jak i zakładami budżetowymi maja charakter wewnętrzny. Budynek pływalni będzie służyć Gminie jak również Ośrodkowi ... za jej pośrednictwem do czynności związanych z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Gmina nie zna sposobu, aby wydatki bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

Budynek łącznie zajmuje powierzchnię ... m². Gmina Miasta zajmuje ... m² powierzchni piwnicy, parteru, I i II piętra budynku przy ul. .. w ...

Gmina Miasta część pomieszczeń o powierzchni ... m², tj. basen z zapleczem sanitarnym oddała w nieodpłatne użytkowanie Ośrodkowi ..., który jest jednostką budżetową podległą Gminie Miasta. W piwnicy rozmieszczone są pomieszczenia biurowe, pomieszczenia gospodarcze, kasa, toalety i szatnie. Na parterze znajduje się kawiarenka oraz pomieszczenie biurowe i basen. Ośrodek ... prowadzi sprzedaż biletów za korzystanie z basenu, a także prowadzi sprzedaż towarów i usług w kawiarence. Część wspólną budynku stanowią korytarze, hol, klatka schodowa oraz przedsionek, które zajmują ... m² powierzchni.

Część budynku o pow. ... m² została odpłatnie wydzierżawiona na podstawie umów dzierżawy osobom fizycznym, prawnym i jednostkom organizacyjnym gminy do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Budynek pływalni, o którym mowa we wniosku jest wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku oraz opodatkowanych. Z budynku pływalni korzystają nieodpłatnie (...). Odpłatnie korzystają z Pływalni krytej osoby indywidualne, (...). Podatek VAT odprowadzany jest od wynajęć płatnych. Umowy zawierane są zarówno na wynajęcia płatne jak i bezpłatne oprócz szkół należących do miasta oraz osób indywidualnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Uzupełnienie do wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatku od towarów i usług dla zrealizowanego projektu pn.: „...".

Ad. 1. Gmina Miasta wraz ze swoją jednostką budżetową tj. Ośrodkiem ... wykorzystuje efekty projektu pn.: „...” zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykonuje nałożone odrębnymi przepisami na nią zadania, dla realizacji, których została powołana spoza VAT.

Ad. 2. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z „...”, w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Budynek pływalni służy Gminie jak również Ośrodkowi ... za jej pośrednictwem do czynności związanych z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług oraz do celów innych niż działalność gospodarcza. Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

Ad. 3. Efekty ww. projektu są wykorzystywane przez Gminę jak również Ośrodek ... do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Ad. 4. Gmina Miasta ze swoją jednostką Ośrodka ... nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności opodatkowanych, zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług do zrealizowanego ww. projektu w latach 2017-2020.

Ad. 5. W ramach realizowanego projektu faktury dokumentujące nabycie towarów i usług wystawiane były na Gminę Miasta.

Ad. 6. Zarówno Gmina Miasta jak i jednostka Ośrodek ... nie ma możliwości wyodrębnienia wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji do części krytej pływalni (basen z zapleczem sanitarnym) przekazanej Ośrodkowi ... oraz do części pływalni wykorzystywanej przez Gminę.

Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na powyższy projekt pn.: „... Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania pn. „...".

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.) prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

-odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług,

-nabyte towary i usługi z naliczonym podatkiem VAT są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktyczne będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem, że nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 ustawy) lub akty wykonawcze.

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji zatem, w przypadku, gdy dany obiekt służy zarówno działalności opodatkowanej, jak również przeznaczony jest do wykonywania zadań własnych gminy niepodlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina ma prawo odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu właściwego prewspółczynnika.

Jeżeli Gmina nie jest w stanie przyporządkować dokonywanych nabyć towarów i usług do poszczególnych rodzajów działalności (pozostającej poza zakresem podatku od towarów i usług oraz opodatkowanej), zobowiązana jest do odliczenia podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników - § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast - w świetle przepisów art. 86 ust. 2a ustawy - w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej - "sposób określenia proporcji".

Pływalnia kryta wykorzystywana jest zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również do czynności poza tą działalnością niepodlegających opodatkowaniu VAT, a także działalności zwolnionej. Dla kosztów realizacji inwestycji gmina potrafi wyodrębnić cenę netto oraz VAT związane z wykonaniem robót budowlanych. Brak jest jednak możliwości przyporządkowania podatku naliczonego z tytułu przeprowadzonych prac budowlanych do konkretnego rodzaju działalności.

Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z robotami budowlanymi na pływalni krytej w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji powyższego, odnośnie wydatków poniesionych w związku z inwestycją, która jest wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, a Gmina nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego Gmina będzie zobowiązana stosować sposób określenia proporcji określony w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w przepisach rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. dla Urzędu Miasta.

Ponieważ nabywane towary i usługi dotyczące projektu służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, gdy Gmina nie jest w stanie odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w dalszej kolejności obowiązana jest do zastosowania reguł wynikających z art. 90 ustawy. Jeżeli Gmina nie potrafi przyporządkować wydatków do konkretnego rodzaju sprzedaży, a budynek ten służy zarówno działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz zwolnionej z VAT, jak również do czynności poza tą działalnością niepodlegających opodatkowaniu VAT, wówczas podatnik winien przy odliczeniu podatku naliczonego zastosować zarówno właściwy prewspółczynnik, jak również proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur będzie przysługiwało na wskazanych zasadach pod warunkiem, że nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

W świetle § 2 pkt 7 rozporządzenia:

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez określonych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 ww. rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 8 ustawy:

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 9a ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Tym samym dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przyjmuje się proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dla jednostki budżetowej oraz dla samorządowego zakładu budżetowego, zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy, w przypadku wykonywania przez tę jednostkę czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności zwolnionych od tego podatku.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 713):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina Miasta jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. „...”. Realizacja przedmiotowego projektu była w latach 2017-2020. Przedmiotem projektu było wykonanie kompleksowej termomodernizacji budynku przy ul. ... w ..., w ramach którego przeprowadzono szereg prac remontowo-budowlanych, mających na celu zapewnienie wysokiej sprawności energetycznej budynku. Część pomieszczeń, tj. basen z zapleczem sanitarnym oddali Państwo w nieodpłatne użytkowanie Ośrodkowi ..., który jest jednostką budżetową podległą Państwa Gminie Miasta, a część budynku wykorzystywana jest przez Państwa Gminę i została odpłatnie wydzierżawiona na podstawie umów dzierżawy osobom fizycznym, prawnym i jednostkom organizacyjnym gminy do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przepisów ustawy, obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych działalność gospodarza, gdy brak jest możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, należy w odniesieniu do tych wydatków zastosować proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują przedmiotowe budynki.

W sytuacji natomiast, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu.

Przy braku możliwości bezpośredniego przypisania wydatków poniesionych na termomodernizację budynku pływalni do określonych rodzajów działalności, rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego należy uwzględnić sposób wykorzystania ww. budynku po realizacji inwestycji. Nadto, zarówno Państwo jak i Państwa jednostka - Ośrodek ... nie ma możliwości wyodrębnienia wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji do części krytej pływalni (basen z zapleczem sanitarnym) przekazanej Ośrodkowi Sportu i Turystyki oraz do części pływalni wykorzystywanej przez Państwa Gminę.

Zatem, w odniesieniu do ponoszonych przez Państwa wydatków na termomodernizację budynku pływalni, skoro towary i usługi nabyte w ramach realizacji ww. inwestycji Państwo ze swoją jednostką Ośrodka ... wykorzystujecie zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie mają Państwo możliwości jednoznacznego przyporządkowania wydatków ponoszonych na realizację ww. inwestycji do celów prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, w pierwszej kolejności będziecie Państwo zobowiązani, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy, do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Przy czym skoro nie mają Państwo możliwości wyodrębnienia wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji do części krytej pływalni przekazanej Ośrodkowi ..., to w celu obliczenia podatku naliczonego winni Państwo stosować prewspółczynnik wyliczony dla urzędu obsługującego Państwa Gminę Miasta.

W dalszej kolejności, skoro towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku pływalni są wykorzystywane przez Państwa wraz z Państwa jednostką organizacyjną (tj. Ośrodkiem ...) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług i nie mają Państwo możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w ramach realizacji ww. inwestycji do poszczególnych rodzajów czynności, będziecie Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z termomodernizacją budynku pływalni, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem przepisów § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz art. 90 ustawy. 

Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone. W interpretacji udzielono zatem odpowiedzi wyłącznie w zakresie zadanego pytania, tj. prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „...". Natomiast kwestie dotyczące okresu przedawnienia oraz możliwych terminów dokonania przez Państwa odliczenia, nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania przez Państwa we wniosku, że „Budynek pływalni, o którym mowa we wniosku jest wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku oraz opodatkowanych.” Powyższe przyjęto jako element opisu sprawy i nie podlegało ocenie przez Organ. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).