Interpretacja indywidualna z dnia 11 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.343.2024.1.TR

Obowiązki płatnika.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka świadczy usługi opieki nad mieszkającymi w Niemczech osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku; usługi te są świadczone w miejscu zamieszkania tych osób (Usługi i Klienci).

Faktycznymi wykonawcami Usług są osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania w Polsce, zaangażowane do tego celu przez Spółkę na podstawie umów zlecenia, z których wynagrodzenie stanowi dla nich przychód ze źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 2) oraz art. 13 pkt 8) ustawy o PIT (Zleceniobiorcy).

Zleceniobiorcy świadczą Spółce także inne usługi - na terytorium Polski. Te inne usługi są odrębnie wynagradzane i zarówno one, jak i wypłacane za nie wynagrodzenie nie są przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację indywidualną. Na czas wykonywania zadań w Niemczech, Zleceniobiorcy są tam przez Spółkę czasowo delegowani. Wynagrodzenie zleceniobiorców za pracę w Niemczech jest każdorazowo określane przy konkretnym oddelegowywaniu (Wynagrodzenie). Wysokość Wynagrodzenia określana jest na podstawie ilości dni trwania delegacji. Zleceniobiorcy samodzielnie troszczą się o swoje wyżywienie i zakwaterowanie, gdyż ani Spółka, ani Klienci nie są wobec nich zobowiązani do tego typu świadczeń. Z tego powodu, Wynagrodzenie Zleceniobiorców jest ustalane na odpowiednio wyższym poziomie, a w zleceniu podróży Spółka każdorazowo wskazuje całkowitą wysokość Wynagrodzenia oraz kwoty, jakie w jego ramach przypadają na diety i zwrot kosztów noclegów. Rzeczone kwoty ustalane są na zasadach i do wysokości określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie ponoszone przez Zleceniobiorców w związku z delegacjami do Niemiec nie są przez nich zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Zleceniobiorcy nie prowadzą działalności gospodarczej, a swoje usługi świadczą Spółce wyłącznie na podstawie umów zlecenia.

Przedmiotowe wydatki są ponoszone przez Zleceniobiorców w ścisłym związku z wykonywaniem powierzonych im przez Spółkę zadań - bez ich ponoszenia wykonywanie tych zadań nie byłoby możliwe.

Pytanie

Czy Spółka jest zobowiązana jako płatnik pobierać zaliczki na podatek dochodowy od tej części wypłacanego Zleceniobiorcom Wynagrodzenia, która odpowiada dietom i kosztom noclegów?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik pobierać zaliczek na podatek dochodowy od tej części wypłacanego Zleceniobiorcom Wynagrodzenia, która odpowiada dietom i kosztom noclegów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o pit, podmioty dokonujące świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy. Przepis ten nakłada na Spółkę obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych Zleceniobiorcom wynagrodzeń.

Zgodnie jednak z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 pkt 1) ustawy o PIT, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Delegacje Zleceniobiorców do Niemiec są podróżami, Wynagrodzenie Zleceniobiorców zawiera diety i zwrot kosztów noclegów, przy czym ustalane są one na zasadach i do wysokości określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Ponadto, Zleceniobiorcy nie zaliczają wydatków na wyżywienie oraz zakwaterowanie do kosztów uzyskania przychodów. Ponoszenie zwiększonych kosztów wyżywienia oraz wydatków noclegowych niewątpliwie ma na celu osiągnięcie przychodów (z wykonywanych dla Spółki zleceń).

Zatem, wypłacane Zleceniobiorcom diety oraz zwroty kosztów noclegów są zwolnione z PIT.

W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od tej części Wynagrodzenia, która odpowiada tym świadczeniom.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy:

Zgodnie z art. 13 pkt 8 cytowanej ustawy:

Jak stanowi natomaist art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Jednocześnie – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2190 ze zm.).

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1)w celu osiągnięcia przychodów lub

2)w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3)przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4)przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.Dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy koniecznym jest przede wszystkim ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie „podróży” ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przywołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne regulacje nie definiują pojęcia podróży zleceniobiorcy, w związku z tym należy pojęcie to rozumieć, mając na uwadze jego potoczną (słownikową) definicję. Zgodnie zaś z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (...), podróż to przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca.

Ponadto, pojęcie podróży zleceniobiorcy należy odróżnić od pojęcia podróży służbowej. Podróż służbowa jest bowiem pojęciem zdefiniowanym na gruncie Kodeksu pracy, zgodnie z którym podróż służbowa to wykonywanie określonego zadania na polecenie pracodawcy poza miejscem stałego zatrudnienia. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia jest odrębną od umowy o pracę instytucją prawną, do której stosuje się całkowicie inne regulacje, czyli Kodeks cywilny, a nie Kodeks pracy – nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, czyli zrównywać podróży zleceniobiorcy i podróży służbowej pracownika. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorców na terytorium Niemiec w celu wykonania zleconych przez zleceniodawcę czynności bez wątpienia spełnia definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko takie potwierdza także wykładnia systemowa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby bowiem ustawodawca utożsamiał podróż odbywaną przez osobę niebędącą pracownikiem z podróżą służbową pracowników, to nie wyodrębniałby dwóch zwolnień od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów ich podróży – odrębnie przewidując zwolnienie od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów podróży służbowej pracowników i odrębnie regulując kwestię zwolnienia diet i kosztów podróży osób innych niż pracownicy (w tym także zleceniobiorców).

Trzeba zauważyć, że analizowany art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie poprzestaje na wskazaniu podmiotów uprawnionych do zwolnienia, ale także odmiennie zakreśla warunki zwolnienia dla tych podmiotów, wskazując, że w przypadku osób niebędących pracownikami podróż musi odbywać się w celu osiągnięcia przychodów, a otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Połączenie dwóch różnych grup podmiotów uprawnionych do zwolnienia w ramach jednej jednostki redakcyjnej wynika z przyjęcia przez ustawodawcę jednorodnego limitu, w ramach którego świadczenia za czas podróży podlegają zwolnieniu.

Na bazie powyższego należy przyjąć, że aby osoba niebędąca pracownikiem mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z ust. 13 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest odbycie przez nią podróży oraz ustalenie, że celem tej podróży jest osiągnięcie przychodu. Nadto otrzymane świadczenie nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym podróż, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy, nie może być utożsamiana z podróżą służbową.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia uznać zatem należy, że w sytuacji gdy delegują Państwo zleceniobiorców do wykonywania zadań za granicę, to wyjazdy te spełniają definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady rozliczania podróży zagranicznych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 przywołanego rozporządzenia:

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia wynika że:

Jak stanowi § 3 ust. 3 tego rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Z kolei § 13 ust. 4 ww. rozporządzenia, stanowi że:

Jak wynika z § 14 ust. 2 powołanego rozporządzenia:

Zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia:

Na podstawie § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Z kolei, z § 16 ust. 1 cytowanego rozporządzenia wynika, że:

Na podstawie § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia:

W myśl § 16 ust. 3 ww. rozporządzenia:

Na podstawie § 16 ust. 4 rozporządzenia:

Wobec powyższego, stwierdzam, że na gruncie opisanego zdarzenia należności z tytułu diet oraz koszty noclegów związanych z podróżą przekazywane zleceniobiorcom w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości określonej w tym rozporządzeniu.

W konsekwencji, w sytuacji gdy wypłacane diety i zwrot wydatków za noclegi nie przekraczają wysokości określonej w przywołanym rozporządzeniu, Państwo – jako płatnik – nie są obowiązani do poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom ww. kwot.

Jeżeli jednak wypłacane przez Państwo należności są wyższe od limitów określonych w przepisach tego rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity są opodatkowane podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty mają Państwo obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).