Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.197.2024.2.AKA

Sprzedaż składników majątkowych stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz Kupujący, w związku z transakcją sprzedaży składników majątku, zobligowany jest/ma prawo dokonać korekty podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 24 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania, że sprzedaż składników majątkowych stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy,
• uznania, że Kupujący, w związku z transakcją sprzedaży składników majątku, zobligowany jest/ma prawo dokonać korekty podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 16 maja 2024 r. (wpływ  22 maja 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

- P.M.

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- J.M.

Opis zdarzenia przyszłego

Pan P.M. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) i posiada stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Działalność jest prowadzona wyłącznie na terytorium Polski. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej jest prowadzenie (…).

Wnioskodawca rozważa zbycie wszystkich składników majątku wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności na rzecz J.M. (dalej: Wnioskodawca 2, Kupujący), który rozważa założenie działalności gospodarczej, nabycie wszystkich składników majątku od Sprzedającego i prowadzenie działalności na własne imię i nazwisko. Kupujący będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT na moment dokonania transakcji związanej z nabyciem wszystkich składników majątku Sprzedającego. W toku negocjacji, Sprzedający i Kupujący ustalili dokładny zakres i warunki dokonania przejęcia działalności Sprzedającego przez Kupującego (dalej: Transakcja). Intencją Stron było dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest przejęcie przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, dlatego Kupujący w przyszłości nabędzie od Sprzedającego składniki materialne i niematerialne niezbędne do kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego.

W ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia na Kupującego zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności Sprzedającego, składającego się z przenoszonych aktywów niezbędnych dla kontynuowania działalności gospodarczej.

Wskazane składniki majątku obejmują środki trwałe:

- (…).

W związku z tym, że Transakcja obejmuje szereg elementów, Sprzedający zamierza sprzedać i przekazać Kupującemu również inny majątek ruchomy, niestanowiący środków trwałych oraz towary:

- (…).

Kupujący nabędzie również stronę internetową, którą Sprzedający wykorzystuje w działalności. Sprzedający wynajmował nieruchomość, w której prowadzona jest działalność. Kupujący zamierza zawrzeć umowę najmu i prowadzić działalność w tej samej nieruchomości (w tym samym miejscu). Co więcej Kupujący zamierza prowadzić działalność pod tą samą firmą (nazwą). Dodatkowo Kupujący zgodnie z art. 23¹ ust. 1 Kodeksu pracy, przejmie w tym trybie wszystkich pracowników Sprzedającego.

Strony zwracają uwagę i podkreślają, że wskazane elementy Transakcji należy rozpatrywać łącznie, ponieważ łącznie składają się one na przedmiot Transakcji, tj. Strony nie były zainteresowane Transakcją pozbawioną jakiegokolwiek ze wskazanych jej elementów,  a dokonanie Transakcji w powyżej wskazany sposób wynika z potrzeb i możliwości biznesowych Stron.

W konsekwencji Kupujący nabędzie wszystkie składniki majątku, które Sprzedający wykorzystuje i wykorzystywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednak  ze względu na ograniczenia natury prawnej nie nabędzie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Intencją Sprzedającego i Kupującego jest dokonanie transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest efektywne przejęcie przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, w związku z czym, jak wskazano powyżej, przedmiot Transakcji objął zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również niektóre zobowiązania Sprzedającego - jak zobowiązania wobec pracowników - w związku z przejęciem tzw. zakładu pracy na podstawie przepisów Kodeksu pracy, czy ewentualne zobowiązania z istniejących umów z podmiotami zewnętrznymi objętymi zakresem Transakcji. Kupujący nie przejął w ramach Transakcji innych zobowiązań. Powyższe wynika z braku innych zobowiązań.

Kupujący jest zainteresowany przejęciem działalności Sprzedającego, tak aby prowadzić tą działalność od razu po jej nabyciu. Kupujący na skutek Transakcji zamierza prowadzić działalność wyłącznie w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątkowe. Jednak nie wyklucza, że w przyszłości nabędzie niezbędne środki trwałe oraz wyposażenie, czy inne składniki majątku, które będą wykorzystywane w działalności. Strony podkreślają, że przed dokonaniem Transakcji działalność, o której mowa we wniosku, stanowiła całość działalności Sprzedającego - Sprzedający nie prowadził innej działalności.

Pytania

1.Czy nabyte w przyszłości przez Kupującego od Sprzedającego przedstawione składniki majątku, ewentualne umowy, zobowiązania w ramach Transakcji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2.Czy w związku z przejęciem przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności (wszystkich powyżej wymienionych składników majątku) w ramach Transakcji, Kupujący jest zobligowany/ma prawo dokonać korekty podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych

Zdaniem Wnioskodawców, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności  w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przepis art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. I dalej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie tej jest mowa  o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L Nr 347, z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć jako sytuację, w której Kupujący w związku z dokonanym nabyciem będzie mógł bez żadnych dodatkowych działań prowadzić działalność. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa, a o prowadzenie działalności o takim samym profilu.

Intencją Stron jest dokonanie Transakcji, której skutkiem biznesowym i ekonomicznym jest przejęcie przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego, dlatego Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego składniki materialne i niematerialne niezbędne do kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego. Dokonanie Transakcji ma umożliwić Kupującemu kontynuowanie działalności Sprzedającego w przyszłości. Po dokonaniu Transakcji Kupujący będzie kontynuować działalność.

Wszystkie składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji stanowią, zdaniem Wnioskodawców, funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności przez Sprzedającego, a po ich nabyciu przez Kupującego.

Kupujący na skutek Transakcji zamierza prowadzić działalności pod tym samym adresem, pod którym przed Transakcją działalność prowadził Sprzedający. Kupujący nie zamierza angażować dodatkowych składników majątku, np. nie będzie miał potrzeby zatrudniania dodatkowych członków personelu, aby skutecznie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego. Jednak nie wyklucza, że w przyszłości, jeżeli określone przez Sprzedającego założenia i cele się spełnią, nie zatrudni dodatkowych osób. Jak zostało wskazane powyżej, brak któregoś z elementów wskazanych jako definiujące zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W analizowanym przypadku, Strony ustaliły taki zakres Transakcji, który pozwolił na skuteczne i efektywne przejęcie działalności przez Kupującego.

Przedstawione powyżej okoliczności powodują jednocześnie, że - w ocenie Zainteresowanych - należy uznać przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności w ramach Transakcji za stanowiące zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawców, przejęcie przez Kupującego od Sprzedającego jego działalności w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Podobne do analizowanej sytuacji przypadki,  w których transakcje zbycia przedsiębiorstwa, mimo nieobjęcia nimi określonych elementów, są uznawane za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, również przez ograny skarbowe.

Przykładowo:

1)w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

a)przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

b)nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji,

2)interpretacja indywidualna z 23 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.457.2023.2.AKS, w której organ zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, w którym wskazywał on, że „że (...) stanowi funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątku, który w każdym momencie może bez jakichkolwiek dodatkowo podejmowanych działań czy czynności stanowić potencjalne samodzielne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze w zakresie prowadzenia (...). Spółka B (Nabywca) zamierza kontynuować działalność, w oparciu o nabyty majątek, w takim samym zakresie, w jakim dotychczas prowadził tę działalność Wnioskodawca”;

3)interpretacja indywidualna z 16 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.476.2023.2.AWY, w której wskazano, iż: „Wyodrębnienie następowało również na płaszczyźnie funkcjonalnej, gdyż zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem niniejszego wniosku stanowi funkcjonalnie samodzielną jednostkę gospodarczą w postaci tartaku. Zakład ten w postaci tartaku posiada odpowiednie maszyny i urządzenia, pracowników, materiały - wszystko niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności w zakresie obróbki drewna i produkcji wyrobów z drewna i funkcjonowania niezależnie od samej działalności gospodarczej Sprzedającej”,

4)interpretacja indywidualna z 12 maja 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.152.2022.1.MB, w której zwrócono uwagę, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”;

Stanowisko do pytania nr 2

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości.

Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Zdaniem Wnioskodawców, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Sprzedający nie będzie zobowiązany do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku ze zbyciem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy VAT, zostanie przeniesiony na Nabywcę zorganizowanej część przedsiębiorstwa. Natomiast w przypadku transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 tego artykułu jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże korekty tej dokonuje nabywca zorganizowanej części, tylko wtedy jeżeli poszczególne składniki majątku nie będą wykorzystywane przez niego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lub wyłącznie do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. dojdzie do tzw. zmiany przeznaczenia. Jednak jak wskazano we wniosku Sprzedający jest podatnikiem VAT czynnym, natomiast Kupujący będzie podatnikiem VAT czynnym, co oznacza, że nie dojdzie do zmiany przeznaczenia, w wykorzystywaniu wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej nabytych składników majątkowych.

W opisanym zdarzeniu przyszłym taka sytuacja nie wystąpi (zmiana przeznaczenia). Kupujący zamierza dalej prowadzić działalność w postaci (…) w ramach własnego przedsiębiorstwa i zamierza zarejestrować się jako podatnik VAT czynny. Oznacza to, że sposób wykorzystywania składników majątkowych się nie zmieni i tym samym obowiązek przeprowadzenia korekty nie wystąpi również u Kupującego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361):

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy,

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy  o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności gospodarczej jest wyłącznie prowadzenie (…). Sprzedający rozważa zbycie wszystkich składników majątku wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Kupującego. Wskazane składniki majątku obejmują środki trwałe, majątek ruchomy niestanowiący środków trwałych oraz towary. Kupujący nabędzie również stronę internetową, którą Sprzedający wykorzystuje w działalności. Kupujący zamierza zawrzeć umowę najmu i prowadzić działalność w tej samej nieruchomości (w tym samym miejscu), w którym prowadzi działalność Sprzedający na podstawie umowy najmu. Kupujący zamierza prowadzić działalność pod tą samą firmą (nazwą) co Sprzedający. Kupujący przejmie pracowników Sprzedającego w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Przedmiot transakcji obejmie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również wszystkie zobowiązania Sprzedającego (w związku z przejęciem tzw. zakładu pracy na podstawie przepisów Kodeksu pracy, czy ewentualne zobowiązania z istniejących umów z podmiotami zewnętrznymi objętymi zakresem Transakcji). Kupujący jest zainteresowany przejęciem działalności Sprzedającego, tak aby prowadzić tą działalność od razu po jej nabyciu. Kupujący na skutek Transakcji zamierza prowadzić działalność wyłącznie w oparciu o przejęte w ramach Transakcji składniki majątkowe.

Jak wskazano wyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje zakres zbywanego majątku, zakres praw i zobowiązań; ponadto, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia na Kupującego przedsiębiorstwa prowadzonego przez Sprzedającego, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Kupujący nabędzie wszystkie składniki majątku, które Sprzedający wykorzystuje i wykorzystywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wynika z opisu sprawy na Kupującego zostanie przeniesiony zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności Sprzedającego, na który składają się aktywa niezbędne do kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia (…). Jak sami Państwo wskazaliście - intencją stron transakcji jest przejęcie przez Kupującego działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego. Ponadto opis sprawy nie wskazuje, że prowadzona w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej przez Sprzedającego (…) jest wyodrębniona w Jego działalności organizacyjnie, finansowo czy funkcjonalnie. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie (…).

W związku z powyższym, mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że sprzedaż składników majątkowych opisanych we wniosku będzie stanowiła czynność zbycia przedsiębiorstwa i tym samym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii dotyczących dokonania korekty przez Kupującego, należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do jej dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku  od towarów i usług.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-8 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości.

Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, obowiązki swojego poprzednika.

W opisie sprawy wskazano, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów  i usług. Na moment przeprowadzenia Transakcji związanej z nabyciem wszystkich składników majątku Sprzedającego, Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku VAT.

W związku z powyższym należy wskazać, że Kupujący nie będzie zobowiązany w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w sytuacji gdy nabyte składniki majątku będzie wykorzystywał wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Obowiązek korekty podatku odliczonego w zakresie przejmowanych składników majątkowych (o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy) będzie ciążył na Kupującym w sytuacji, gdy nabyte składniki zostaną użyte do prowadzenia działalności innej niż opodatkowanej podatkiem VAT. W takim przypadku korektą będzie objęty podatek odliczony przez Sprzedającego, który należy proporcjonalnie przypisać do okresu pozostałego do zakończenia biegu terminów określonych w ww. przepisie.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

P.M. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo  o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).