Interpretacja indywidualna z dnia 4 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.235.2024.2.JG

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 maja 2024 r. (wpływ 21 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka „(…)” z siedzibą w (…), została powołana do życia na podstawie Decyzji (…) z 15 kwietnia 1965 r.

Zgodnie z wpisem do księgi wieczystej (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), właścicielem gruntu jest wspólnota gruntowa „(…)”, na podstawie ostatecznej decyzji, (…), wydanej przez (…).

17 listopada 2021 r. Spółka zawarła warunkową umowę sprzedaży działki nr ewidencyjny 1 (akt notarialny Rep. (…) z 17 listopada 2021 oraz akt (…) z 15 czerwca 2023 - notariusz (...)), na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka, o której mowa w zapytaniu jest gruntem rolnym - łąka, działka nie była i nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Spółka nie udzieliła pełnomocnictwa osobom trzecim do władania nieruchomością. Nabycie działki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W latach kiedy nabyto działkę nie było w Polsce podatku VAT, działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, jest to grunt rolny - łąka, działka jest niezabudowana. Jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, o ujęcie działki w planie zagospodarowania przestrzennego wnioskował Zarząd Spółki „(…)”.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Miejscowy Plan Zagospodarowania przedstrzennego dla działki nr 1 zakłada przeznaczenie terenów jako 7UP, 8UP oraz 7ZL.

Pytanie (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku)

Czy transakcja sprzedaży podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku)

Państwa zdaniem, przedmiotowa sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nabycie działki nastąpiło jeszcze przed wprowadzeniem przepisów o VAT, a tym samym przy nabyciu nie nastąpiło odliczenie naliczonego podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie zarówno gruntu jak też udziału w prawie własności gruntu, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że 17 listopada 2021 r. Spółka zawarła warunkową umowę sprzedaży działki nr ewidencyjny 1. Spółka nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka, o której mowa w zapytaniu jest gruntem rolnym, działka nie była i nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Spółka nie udzieliła pełnomocnictwa osobom trzecim do władania nieruchomością. Nabycie działki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W latach kiedy nabyto działkę nie było w Polsce podatku VAT, działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, działka jest niezabudowana. Jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, o ujęcie działki w planie zagospodarowania przestrzennego wnioskował Zarząd Spółki „(…)”.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wyjaśnić należy istotę i status prawny zarówno wspólnoty gruntowej (jej członków), jak i spółki powołanej do zarządzania taką wspólnotą. W piśmiennictwie podkreśla się (por. G. Bieniek, S. Rudnicki: Nieruchomości. Problematyka prawna, Lexis-Nexis Warszawa 2005, s. 742), że instytucja wspólnot gruntowych, będących reliktem uwłaszczenia włościan, przetrwała do dziś w ustawie z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych w postaci szczególnego rodzaju współwłasności rządzącej się własnymi prawami. Wskazuje się, że ustawa o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, nie rozstrzygając wyraźnie charakteru podmiotowego wspólnoty gruntowej, nadała jej szczególną konstrukcję prawną, odrębną od przepisów kodeksu cywilnego o współwłasności. Zauważyć należy, że Sąd Najwyższy, rozważając m.in. w uchwale z 23 sierpnia 1968 r., sygn. akt III CZP 73/68, charakter wspólnoty gruntowej uznał, że choć wspólnota gruntowa zbliża się do współwłasności, to jednak jest to współwłasność szczególna, rządząca się własnymi przepisami. Istotą tej współwłasności jest uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej w postaci korzystania z objętych nią gruntów zgodnie z przeznaczeniem, przysługujące osobom fizycznym lub prawnym posiadającym gospodarstwo rolne (por. uchwała SN z 9 grudnia 1969 r., sygn. akt III CZP 89/69, OSNCP 10/70).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 140):

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych:

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych:

Stosownie do art. 20 ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych:

Powyższe przepisy wskazują na to, że powołanymi do zarządu, reprezentowania wspólnoty na zewnątrz, a więc również do występowania w sprawach dotyczących nieruchomości wchodzących w skład wspólnoty, są wyłącznie przewidziane w statucie organy spółki.

Z cytowanych przepisów ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych wynika ponadto, że wspólnota gruntowa może działać tylko w ramach utworzonej spółki. Skoro więc uprawnienie do działania na zewnątrz należy do statutowych organów spółki, zatem dostawy gruntów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonuje spółka, zaś zbywane nieruchomości gruntowe stanowią składnik majątku tej spółki, który związany jest z prowadzoną działalnością gospodarczą tej spółki.

Podkreślenia wymaga fakt, iż spółka realizuje cel w zakresie sprawowania zarządu nad wspólnotą oraz racjonalnego zagospodarowania gruntów wchodzących w jej skład, a zatem dysponując określonym, przyznanym jej majątkiem, zarządza nim. Ponadto wspólnota posiada władztwo ekonomiczne nad powierzonymi jej gruntami, czyli działa jak właściciel. Wobec tego, podejmowane czynności wchodzą w zakres działalności gospodarczej, a Państwo są z tego tytułu podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT. Czynności zarządu sprawowane są przez Państwa w sposób stały bez względu na rezultat takiej działalności.

Zatem, zbycie działki o numerze ewidencyjnym 1, stanowi dostawę części majątku związanego z Państwa działalnością gospodarczą i odbywa się w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Stanowi wobec tego odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a spółka dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i sprzedaż ta będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu przedmiotowego przeniesienia własności działki są Państwo, gdyż to Państwo, poprzez swoje organy, działają w imieniu wspólnoty gruntowej, realizując cele dla których zostali powołani tj. sprawują zarząd nad wspólnotą, gospodarują gruntami wchodzącymi w skład wspólnoty.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazali Państwo we wniosku działka nr 1, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka jest przeznaczona jako teren oznaczony symbolami 7UP, 8UP oraz 7ZL.

Należy wskazać, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.), zwana dalej ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z załącznikiem nr 1 do Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 17 grudnia 2021 r. w sprawie wymaganego zakresu projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (Dz. U. z 2021 poz. 2404) stanowiącym symbole, nazwy i oznaczenia graficzne dotyczące przeznaczenia terenów stosowane w projekcie planu miejscowego, działka nr 1 położona jest w części na terenach przeznaczonych pod usługi (UP), a w części na terenach leśnych (ZL).

Jak już wyżej wskazano zgodnie z przepisami ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązkowo określone jest przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

Stwierdzić więc należy, że ww. część działki nr 1 z przeznaczeniem pod zabudowę usługową UP - stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy - i w rezultacie sprzedaż tej części działki, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył On wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazali Państwo we wniosku, działka nr 1 stanowi własność wspólnoty od lat 60-tych. Zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym, z uwagi na fakt, iż dostawa działki nie była obciążona podatkiem VAT nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT lub, że takie prawo przysługiwało.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa części działki nr 1 przeznaczonej pod zabudowę usługową nie korzysta także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jeden z warunków wynikających z tego przepisu nie jest spełniony.

W związku z powyższym sprzedaż przez Państwa części działki nr 1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami: 7UP i 8UP będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.

Natomiast część działki nr 1, oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 7ZL, która stanowi tereny leśne nie jest terenem budowlanym, zdefiniowanym w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie sprzedaż tej części działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W efekcie należy stwierdzić, że sprzedaż części działki (teren przeznaczony pod zabudowę usługową 7UP i 8UP) - będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT. Natomiast sprzedaż części działki położonej na terenie leśnym (7ZL) - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie fakt, iż przy nabyciu działki nie nastąpiło odliczenie podatku nie ma znaczenia w opisanej sytuacji, na to, czy czynność zbycia tej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność sprzedaży towaru (gruntu), co do zasady jest czynnością, która podlega pod przepisy ustawy o VAT i nie jest uzależniona od możliwości odliczenia podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż działki nr 1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).