Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.89.2024.5.MD, 0111-KDIB2-2.4015.56.2024.6.PB

Skutki podatkowe umorzenia i wypłaty kwoty przez bank na podstawie zawartej ugody sądowej, po przeniesieniu kredytu do innego banku, podwyższeniu kwoty o cele konsumpcyjne i śmierci jednego z kredytobiorców.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego:

–w zakresie podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe,

–w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z2 lutego 2024 r.o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych – w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn – umorzenia i wypłaty kwoty przez bank na podstawie zawartej ugody sądowej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 18 marca 2024 r. (wpływ 20 marca 2024 r.) i z 10 maja 2024 r. (wpływ 15 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pan kredyt w walucie szwajcarskiej. W sądzie toczy się sprawa. Chcą Państwo zawrzeć ugodę sądową wskutek sporu, co do ważności kredytu indeksowanego. Kredyt spożytkował Pan na zakup i remont mieszkania.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisuzdarzenia przyszłego

Umowa kredytu została zawarta (...) 2007 r. pomiędzy kredytobiorcami: Panem, A.A oraz B.A a X (obecnie: Y).

Kredyt został przeznaczony na bieżące cele konsumpcyjne w kwocie (...) zł oraz na spłatę kredytu hipotecznego (...) (umowa z (...) 2007 r.) i pokrycie opłat okołokredytowych w kwocie (...) zł.

Doprecyzował Pan, iż wcześniejszy kredyt hipoteczny (...) był zawarty na zakup lokalu mieszkalnego. Kredyt stanowił w istocie przeniesienie wcześniejszego kredytu mieszkaniowego do nowego Banku z niewielkim podwyższeniem kwoty kredytu. Nowy kredyt został wzięty z uwagi na to, iż nowy Bank oferował lepsze warunki finansowe.

Była to jedna inwestycja mieszkaniowa.

Był Pan jedyną osobą faktycznie zamieszkującą kredytowaną nieruchomość. Pozostali kredytobiorcy (Pana rodzice) byli wymagani przez Bank wyłącznie do podniesienia zdolności kredytowej.

Zabezpieczeniem spłaty kredytu jest hipoteka zwykła oraz hipoteka kaucyjna ustanowiona dla nieruchomości – lokalu mieszkalnym nr (...) o pow. (...) m² położonym w E. Są to też dane położenia kredytowanego mieszkania.

W związku ze śmiercią jednego z kredytobiorców – B.A, (...) 2022 r. zostali ustanowieni jego następcy prawni w osobach: Pan, A.A oraz osoby niebędące dotychczas stronami umowy kredytu, tj. C.A oraz D.D.

Ugoda z Bankiem nie została jeszcze podpisana, jednakże został już przygotowany i zaakceptowany przez obie strony projekt ugody. W wyniku zawartej ugody dojdzie do zmiany umowy kredytu w taki sposób, że zapłata przez Bank na rzecz kredytobiorców kwoty co najmniej (...) zł i całkowite umorzenie pozostałego zadłużenia kredytobiorców wynikające z umowy kredytu będą skutkować całkowitym rozliczeniem udzielonego kredytu oraz wygaśnięciem umowy kredytu, a tym samym zakończeniem jakiegokolwiek stosunku prawnego pomiędzy kredytobiorcami a Bankiem.

Kwota, którą zapłaci Bank, ma jeszcze ulec zmianie o spłaty kredytu, które są dokonywane w trakcie oczekiwania na podpisanie ugody. Ustalona kwota wpłat stanowi w rzeczywistości zwrot wpłat dokonanych przez Pana i pozostałych kredytobiorców w wykonaniu umowy kredytu, której dotyczy umowa.

Umorzenie wierzytelności kredytu przez Bank dotyczy wszystkich współkredytobiorców oraz ich następców prawnych. Jednocześnie umorzenia dokona podmiot, którego działalność podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego oraz jest on uprawiony do udzielania kredytów zgodnie z Prawem bankowym.

Oświadcza Pan, że ani Pan, ani żadna ze stron ugody nie korzystała wcześniej z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie na realizację innych – niż wskazana w opisie zdarzenia – nieruchomości.

Z uwagi na linię pokrewieństwa, wszystkie osoby będące stroną ugody złożyły już oświadczenie o zgłoszeniu nabycia praw, wskazane w art. 4a pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, lecz nie wskazano w jego treści na kwoty, które mają zostać wypłacone w ramach przyszłej ugody.

Zgodnie z informacją widoczną w rejestrze spadkowym, akt poświadczenia dziedziczenia został zarejestrowany w dniu jego sporządzenia, tj. (...) 2022 r.

Zgłoszenie SD-Z2 zostało złożone we właściwym urzędzie skarbowym (...) 2022 r. W zgłoszeniu nie wskazywano na istnienie jakiegokolwiek roszczenia pieniężnego od Banku. W chwili dokonywania zgłoszenia Bank nie składał żadnej propozycji ugodowej.

W toku wykonywania umowy kredytu wyłącznie Pan dokonywał spłat kredytu. Spadkodawca, tj. Pana ojciec, nie dokonywał żadnych spłat – był wyłącznie stroną umowy kredytu. Pozostali kredytobiorcy również nie dokonywali spłat kredytu. Po śmierci Pana ojca sytuacja również nie uległa zmianie – wyłącznie Pan dokonywał spłat kredytu, pozostali spadkobiercy, którzy nie byli pierwotną stroną umowy kredytu, nie dokonywali żadnych wpłat.

Powództwo o ustalenie nieważności umowy zostało wytoczone jeszcze za życia Pana ojca. W związku z tym, iż oprócz żądania pieniężnego, zgłoszono żądanie niepieniężne ustalenia nieważności umowy został on stroną procesu. Pierwotnymi stronami procesu był Pan oraz Pana rodzice, tj. wszyscy kredytobiorcy. Po śmierci Pana ojca stroną procesu stała się dwójka spadkobierców, która nie była stroną umowy.

Ugoda sformułowana przez Sąd nie precyzuje sposobu podziału – w treści proponowanej ugody znajduje się jedynie informacja o wypłaceniu na rzecz wszystkich stron procesu jednej kwoty. Kwota ma zostać przekazana wyłącznie na Pana rachunek bankowy z uwagi na to, iż to Pan dokonywał wszystkich spłat. Ugoda obejmuje rozliczenie wszystkich wpłat, również tych, które nie są objęte żądaniem pozwu.

Pytanie

Czy w związku z zawarciem ugody sądowej w postępowaniu sądowym z Bankiem dotyczącym ważności kredytu indeksowanego do CHF, w ramach której dochodzi do umorzenia kwoty kredytu oraz wypłaty kwoty zwrotu części wpłat na rzecz wszystkich stron procesu, w sytuacji w której był Pan jedynym spłacającym raty, powstaje po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego oraz podatku od spadków i darowizn?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, zarówno kwota umorzona, jak i kwota wypłacana przez Bank nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonanie przez Bank zwrotu jest konsekwencją zawarcia ugody, która ma na celu zapobieżenie przyszłych, potencjalnych sporów o ważność i skuteczność umowy, jak i pełne, ostateczne uregulowanie roszczeń stron umowy.

W związku z zawarciem ugody, to faktycznie Pan, jako spełniający świadczenie, otrzymuje zwrot środków pieniężnych na swoje konto. Środki, które przekazywał Pan na rzecz Banku w ramach spłaty rat kapitałowo-odsetkowych od otrzymanego kredytu były płacone w całości przez Pana. Zatem bez znaczenia jest wskazanie w treści ugody na wypłatę świadczenia na rzecz wszystkich stron procesu.

W świetle powyższego, w Pana ocenie, po podpisaniu ugody z Bankiem nie powstanie obowiązek podatkowy po Pana stronie zarówno co do umorzonej kwoty, jak i co do kwoty zwracanej przez Bank.

Kwota wypłacona przez Bank nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w całości, skoro spadkobierca faktycznie nie spełniał żadnego roszczenia na rzecz Banku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe w zakresie podatku od spadków i darowizn natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1)dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2)darowizny, polecenia darczyńcy;

3)zasiedzenia;

4)nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5)zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6)nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do treści ust. 2 ww. przepisu:

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Powyższy katalog czynności ujęty w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma charakter zamknięty. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega tylko nabycie i to takie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny.

Wskazać należy, żeprzepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „spadek”, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z treści art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zatem nabycie spadku przez spadkobiercę następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Moment, z jakim następuje nabycie spadku w sposób jednoznaczny i nie budzący żadnych wątpliwości interpretacyjnych, określony został w art. 925 Kodeksu cywilnego. Stosownie do tego przepisu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, mimo iż nie złożył jeszcze oświadczenia o przyjęciu spadku, ani też nie uzyskał stwierdzenia nabycia spadku.

Dodatkowo należy wskazać, że postanowienie o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie nabycie spadku (prawo spadkobiercy do spadku), które z mocy art. 925 Kodeksu cywilnego nastąpiło już wcześniej z chwilą otwarcia spadku, tj. śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa – istniejące w dacie nabycia spadku. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

Do praw majątkowych zalicza się prawa rzeczowe (własność, użytkowanie wieczyste, prawa rzeczowe ograniczone), wierzytelności, prawa na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym oraz prawa rodzinne o charakterze majątkowym (np. prawo do świadczeń alimentacyjnych). Prawa majątkowe są więc składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

Z opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnień wynika, że zostanie zawarta ugoda sądowa wskutek sporu co do ważności kredytu indeksowanego. Umowa kredytu została zawarta (...) 2007 r. pomiędzy kredytobiorcami: Panem, A.A oraz B.A a X (obecnie: Y). Ugoda z Bankiem nie została jeszcze podpisana, jednakże został już przygotowany i zaakceptowany przez obie strony projekt ugody. W wyniku zawartej ugody dojdzie do zmiany umowy kredytu w taki sposób, że zapłata przez Bank na rzecz kredytobiorców kwoty co najmniej (...) zł i całkowite umorzenie pozostałego zadłużenia kredytobiorców wynikające z umowy kredytu będą skutkować całkowitym rozliczeniem udzielonego kredytu oraz wygaśnięciem umowy kredytu, a tym samym zakończeniem jakiegokolwiek stosunku prawnego pomiędzy kredytobiorcami a Bankiem. W związku ze śmiercią jednego z kredytobiorców – B.A (Pana ojca), (...) 2022 r. zostali ustanowieni jego następcy prawni w osobach: Pan, A.A oraz osoby niebędące dotychczas stronami umowy kredytu, tj. C.A oraz D.D. Umorzenie wierzytelności kredytu przez Bank dotyczy wszystkich współkredytobiorców oraz ich następców prawnych. W zgłoszeniu SD-Z2 nie wskazywano na istnienie jakiegokolwiek roszczenia pieniężnego od Banku. Powództwo o ustalenie nieważności umowy zostało wytoczone jeszcze za życia Pana ojca.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Pana zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy należy stwierdzić, że zawarcie ww. ugody sądowej między kredytobiorcami (spadkobiercami jednego z kredytobiorców) a Bankiem, w wyniku której dojdzie do umorzenia kwoty kredytu oraz wypłaty kwoty zwrotu części wpłat, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, gdyż czynność taka nie została wymieniona w katalogu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zauważyć jednak należy, że w drodze dziedziczenia nabył Pan prawo majątkowe w postaci roszczenia wynikającego z powództwa o ustalenie nieważności umowy kredytu wytoczonego m.in. przez Pana zmarłego ojca, którego efektem będzie zawarcie z bankiem ugody, w ramach której dojdzie do umorzenia kwoty kredytu i wypłaty kwoty zwrotu części wpłat. Tym samym, nabycie tego roszczenia podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wchodzi bowiem do masy spadkowej, jako istniejące na dzień śmierci spadkodawcy, skoro – jak wynika z uzupełnienia wniosku – powództwo o ustalenie nieważności umowy zostało wytoczone jeszcze za życia Pana ojca.

Należy zaznaczyć, że termin nabycia spadku określony przez przepisy Kodeksu cywilnego nie jest tożsamy z datą powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Wynika to z poniższych uregulowań.

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.

W myśl art. 6 ust. 4 cytowanej ustawy:

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Zatem datą nabycia majątku w drodze dziedziczenia jest data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, natomiast obowiązek podatkowy powstaje – co do zasady – z datą uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Stosownie do art. 17a ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy:

Podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

W przypadku nabycia rzeczy lub praw majątkowych niewykazanych w zeznaniu podatkowym, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania podatkowego organowi, któremu złożono zeznanie podatkowe, w terminie 14 dni od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu.

Ustawodawca przewidział zwolnienie podmiotowe w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z ww. art. 4a ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy:

Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

W myśl art. 4a ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych powinno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. poz. 2060).

Mając na uwadze obowiązujące uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe wyjaśnić należy, że nabycie w spadku roszczenia o umorzenie kwoty kredytu i wypłatę Panu jako następcy prawnemu swojego zmarłego ojca środków pieniężnych przez Bank, w związku z zawarciem ugody sądowej między kredytobiorcami a Bankiem, podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Ww. roszczenie jest prawem majątkowym, które nabyte tytułem dziedziczenia (spadku) wchodzi do masy spadkowej i podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Roszczenie to powstało bowiem już za życia spadkodawcy (Pana ojca) i z uwagi na fakt, że do chwili jego śmierci nie zostało zaspokojone, weszło do masy spadkowej i jako takie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W konsekwencji powyższego zwolnieniem, o którym mowa w art. 4a ww. ustawy, objęte mogłoby zostać nabycie przez Pana ww. roszczenia. W celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, winien był Pan zatem wykazać w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 także powyższe roszczenie.

Skoro jednak – jak wynika z wniosku – w złożonym zgłoszeniu SD-Z2 nie wykazał Pan ww. roszczenia, to nie może Pan skorzystać z ww. zwolnienia określonego w art. 4a ww. ustawy i zgodnie z art. 17a ust. 1 w związku art. 4a ust. 3 ww. ustawy jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu praw do spadku na formularzu SD-3, w którym winien Pan wykazać powyższe roszczenie w celu opodatkowania go na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Brak skonkretyzowanej wartości tego roszczenia, jak również fakt jego późniejszej realizacji, nie zwalniał bowiem z obowiązku zgłoszenia jego istnienia w wymaganym terminie.

W niniejszej sprawie należy jednak odróżnić uzyskanie konkretnych świadczeń wynikających z danego prawa majątkowego (realizacja roszczenia) od samego nabycia prawa majątkowego (nabycia roszczenia). Realizacja nabytego w spadku roszczenia nie jest w świetle ustawy o podatku od spadków i darowizn czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Podsumowując i odpowiadając na Pana pytanie w części dotyczącej podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że zawarcie przez Pana jako kredytobiorcę oraz jako spadkobiercę zmarłego kredytobiorcy – jako realizacja nabytego w spadku roszczenia – ww. ugody z Bankiem, w wyniku której dojdzie do umorzenia kwoty kredytu oraz wypłaty kwoty zwrotu części wpłat, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Tym samym Pana stanowisko, zgodnie z którym kwota wypłacona przez Bank nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, należy uznać za prawidłowe. Jeszcze raz natomiast należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega wartość nabytego w spadku roszczenia.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych – w podatku dochodowym od osób fizycznych – zawarcia ugody sądowej w postępowaniu sądowym z Bankiem dotyczącym ważności kredytu indeksowanego do CHF, w ramach której dochodzi do umorzenia kwoty kredytu oraz wypłaty kwoty zwrotu części wpłat, w pierwszej kolejności wskazać należy na brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zacytowany przepis dotyczy sytuacji podatników osiągających dochód (przychód), który został przez nich uzyskany na podstawie jednego z tytułów wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jego rolą jest zapobieżenie sytuacji, w której to samo przysporzenie majątkowe powodowałoby powstanie obowiązku podatkowego w dwóch podatkach, czego skutkiem byłoby podwójne opodatkowanie tego samego przysporzenia majątkowego.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 11 ust. 1 powołanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 przywołanej ustawy, źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne, niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.). Z art. 69 ust. 1 tej ustawy wynika, że:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej – są obojętne podatkowo.

Mając na uwadze cytowane przepisy i przedstawiony przez Pana opis zdarzenia zauważyć należy, że po Pana stronie nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego w związku ze zwrotem środków pieniężnych od Banku. Na skutek zawieranej ugody sądowej otrzyma Pan zwrot środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazał Pan na rzecz Banku w ramach spłaty rat udzielonego kredytu. Zatem otrzyma Pan środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z Pana własnych środków. Kwota, jaką Pan otrzyma na podstawie ugody z Bankiem, nie spowoduje więc faktycznego przyrostu w Pana majątku. Wypłata ta jest dla Pana neutralna podatkowo i nie spowoduje po Pana stronie powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tych środków.

Wobec tego, w tej części uznać należy Pana stanowisko za prawidłowe.

Przystępując natomiast do oceny skutków podatkowych – w podatku dochodowym od osób fizycznych – umorzenia Panu przez Bank wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu, o którym mowa we wniosku, wskazać należy, że umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się – pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie – powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Wedle bowiem instytucji zwolnienia z długu, uregulowanej w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny:

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika, np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie.

Tym samym, wartość umorzonej kwoty wierzytelności z tytułu kredytu stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Jednakże przychód taki może skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, bowiem w świetle § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe:

Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Zgodnie z § 1 ust. 2 wskazanego rozporządzenia:

Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1.kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2.odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3.opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

Na gruncie § 1 ust. 4 cytowanego rozporządzenia:

W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

Stosownie do § 1 ust. 5 przywołanego rozporządzenia:

Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

Zgodnie z § 1 ust. 6 omawianego rozporządzenia:

Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

W świetle § 1 ust. 7 komentowanego rozporządzenia:

W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Z § 3 komentowanego rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2 ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z przepisów omawianego rozporządzenia Ministra Finansów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie m.in. w przypadku zastąpienia kredytu mieszkaniowego kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny. Zaniechanie to obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku wskazuje Pan, że zawarty (...) 2007 r. kredyt został przeznaczony na bieżące cele konsumpcyjne w kwocie (...) zł oraz na spłatę kredytu hipotecznego (...) (umowa z (...) 2007 r.) i pokrycie opłat okołokredytowych w kwocie (...) zł. Wcześniejszy kredyt hipoteczny (...) był zawarty na zakup lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji stwierdzić należy, że kwota wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego w 2007 r. na bieżące cele konsumpcyjne, spłatę wcześniejszego kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego i pokrycie opłat około kredytowych, która zostanie Panu umorzona przez Bank w ramach planowanego zawarcia ugody, stanowić będzie dla Pan przychód, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy.

Do przychodu związanego z kwotą planowanego umorzenia wierzytelności, która będzie odpowiadała części kredytu, w jakiej został on zaciągnięty na spłatę wcześniejszego kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego i poniesionych przez Pana niezbędnych opłat do zawarcia umowy kredytu, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Natomiast do przychodu dotyczącego kwoty planowanego umorzenia wierzytelności, która będzie odpowiadała części kredytu, w jakiej został on zaciągnięty na inne potrzeby konsumpcyjne – nie będzie miało zastosowania ww. zaniechanie poboru podatku. Zatem ta część przychodu, wynikająca z umorzonej kwoty, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w tej części Pana stanowisko uznać należy za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że wobec treści § 4 cytowanego rozporządzenia, zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miało zastosowanie i nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, tylko wówczas gdy ugoda Pana z Bankiem, na mocy której dojdzie do ww. umorzenia wierzytelności, zostanie zawarta w okresie obowiązywania rozporządzenia, tj. do 31 grudnia 2024 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu wyznaczonego pytaniem, tj. tylko podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na indywidualny charakter, niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób, które w celu otrzymania interpretacji powinny złożyć odrębne wnioski o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.