Interpretacja indywidualna z dnia 4 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.227.2024.2.AK

Uznanie, czy świadczenie przez Gminę -za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT.

Interpretacja indywidualna  

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2024 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 27 marca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, czy świadczenie przez Gminę -za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w ... stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 maja 2024 r. (data wpływu 28 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. 2023 poz. 40 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej.

Jednocześnie, na podstawie ustawy o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy występuje m.in. Młodzieżowy Dom Kultury (dalej: MDK), funkcjonujący w formie jednostki budżetowej.

Zakres działania MDK określa statut uchwalony (...) (dalej: Statut).

Zgodnie z treścią Statutu, MDK realizuje zadania polegające w szczególności na prowadzeniu pozaszkolnych działań edukacyjnych oraz zajęć dydaktyczno-wychowawczo-opiekuńczych w zakresie:

1.(...)

W zakresie ww. zadań edukacyjnych i kulturalnych MDK podejmuje więc działania mające na celu m.in. .... W tym celu, MDK prowadzi stałe formy zajęć doskonalących .....

Mając na uwadze powyższe, MDK jest organizatorem Przeglądu (dalej: Przegląd), którego głównym celem jest m.in. kształtowanie kultury muzycznej wśród dzieci i młodzieży, a także propagowanie muzyki instrumentalnej.

W Przeglądzie mogą brać udział soliści instrumentaliści i zespoły instrumentalne bądź wokalno-instrumentalne ze szkół podstawowych, ponadpodstawowych oraz placówek wychowania pozaszkolnego z wyłączeniem uczniów państwowych szkół muzycznych (dalej: Uczestnicy). Warunkiem uczestnictwa w Przeglądzie jest przesłanie drogą pocztową lub mailem czytelnie wypełnionej karty zgłoszenia oraz wniesienie stosownej opłaty za udział.

W uzupełnieniu wniosku na pytania Organu wskazali Państwo:

Pytanie nr 1:

Czy usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą świadczone przez Państwa Gminę za pośrednictwem Młodzieżowego Domu Kultury działającego jako jednostka objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 900)?

Odpowiedź:

Gmina pragnie wskazać, że usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą świadczone przez Gminę za pośrednictwem Młodzieżowego Domu Kultury działającego jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 900).

Pytanie nr 2:

Czy ww. usługi objęte zakresem pytania stanowią/będą stanowić usługi:

-w zakresie kształcenia i wychowania lub

-usługi ściśle związane z usługami kształcenia i wychowania?

Odpowiedź:

Jak zostało wskazane we Wniosku, w ocenie Gminy, usługi objęte zakresem pytania stanowią/będą stanowić usługi ściśle związane z usługami kształcenia i wychowania.

Pytanie nr 3:

W przypadku wskazania, że usługi objęte zakresem pytania stanowią/będą stanowić usługi ściśle związane z usługami kształcenia i wychowania, to prosimy wskazać:

a)na czym ten ścisły związek polega/będzie polegał?

b)co (jaka usługa) stanowi/będzie stanowić usługę podstawową, względem świadczonej przez Państwa usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie?

c)czy świadczona usług podstawowa, z którą związane są usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie, korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT? Jeśli tak, to proszę wskazać konkretną podstawę prawną zwolnienia ww. usługi podstawowej.

d)czy usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej?

e)czy głównym celem wykonywanych przez Państwa za pomocą jednostki budżetowej MDK ww. usług będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?

Odpowiedź:

Jak zostało wskazane we Wniosku, zakres działania MDK obejmuje m.in. kształcenie muzyczne polegające w szczególności na prowadzeniu zajęć polegających na pogłębianiu wiedzy i zdobywaniu określonych umiejętności, a także organizowaniu konkursów mających na celu promowanie kultury muzycznej wśród dzieci i młodzieży.

Tym samym, w opinii Gminy, organizowany przez MDK Przegląd ma ścisły związek z edukacją muzyczną, ponieważ kształtuje kulturę muzyczną wśród dzieci i młodzieży, zachęcając do podejmowania tego typu aktywności.

Usługę podstawową względem świadczonej przez Gminę za pośrednictwem MDK usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi/będzie stanowić kształcenie muzyczne.

W ocenie Gminy świadczone za pośrednictwem MDK usługi kształcenia muzycznego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej, gdyż stanowią jedną z najlepszych form propagowania edukacji muzycznej wśród dzieci i młodzieży - umożliwiają bowiem stworzenie warunków do wyrażania aktywności twórczej i ekspresji muzycznej wśród dzieci i młodzieży, a także kształtowanie poszanowania dziedzictwa kulturowego regionu, kraju i innych kultur.

W ocenie Gminy, głównym celem wykonywanych za pośrednictwem MDK ww. usług nie jest/nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia - opłaty pobierane z tytułu uczestnictwa w Przeglądzie pobierane są bowiem głównie w celu pokrycia kosztów jego organizacji.

Pytanie

Czy świadczenie przez Gminę - za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

Państwa stanowisko w sprawie

Świadczenie przez Gminę - za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

· Gmina jako podatnik VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż Gmina we wskazanych transakcjach występuje w charakterze podatnika VAT, a świadczone przez nią (za pośrednictwem MDK) na rzecz Uczestników odpłatne usługi w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 pażdziernika2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.651.2019.1.AB, w której Organ wskazał: „(...) świadczenie, za które Wnioskodawca pobiera wpisowe daje możliwość uczestnictwa w konkursie. Zatem w zamian za wpisowe uczestnik ma możliwość uczestnictwa w konkursie. Tym samym w zamian za wpisowe wymierną korzyścią dla osoby uiszczającej opłatę wpisową będzie możliwość uczestnictwa w konkursie. W zamian za opłatę wpisową uiszczający tą opłatę otrzyma od Wnioskodawcy świadczenie zwrotne w postaci możliwości uczestnictwa w konkursie. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w zamian za uiszczoną opłatę wpisową nie nastąpi świadczenie zwrotne. W świetle przywołanych regulacji oraz przedstawionych okoliczności sprawy wskazać należy, że w rozpatrywanym przypadku zostały wypełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, w rozumieniu z art. 8 ust. 1, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (...)".

·Sposób opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a. ustawy o VAT zwalnia się od podatku jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z § 2 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie niektórych publicznych placówek systemu oświaty (Dz. U. z 2023, poz. 651) wydanego na podstawie art. 123 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2023 r., poz. 900 ze zm.) młodzieżowe domy kultury są placówkami oświatowo-wychowawczymi wchodzącymi w skład systemu oświaty.

Tym samym, biorąc pod uwagę, iż MDK jest jednostką objętą systemem oświaty, której obszar działania obejmuje m.in. działalność w zakresie propagowania muzyki poprzez prowadzenie zajęć polegających na rozwijaniu umiejętności muzycznych oraz organizowaniu konkursów w celu promowania kultury muzycznej wśród dzieci i młodzieży, to organizowany przez MDK Przegląd niewątpliwie jest ściśle związany z kształceniem muzycznym.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, świadczenie przez Gminę (za pośrednictwem MDK) na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie powinno korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie wskazanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Na prawidłowość wskazanego powyżej stanowiska odnośnie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.714.2022.1.SR, w której Organ stwierdził: „(...) usługom świadczonym przez Panią można przypisać takie cechy, jak kształcenie i wychowanie. Jak Pani wskazała w opisie sprawy, zajęcia w Pracowni pozwalają na realizację założonych celów i zadań w zakresie przekazania wiedzy i nabywania przez dzieci umiejętności w zakresie sztuk plastycznych. Ponadto forma zajęć w grupach oraz ich różnorodność tematyczna pozwala również na kształtowanie postaw społecznych, zarówno w wymiarze bezpieczeństwa fizycznego i psychicznego oraz respektowania norm społecznych na zajęciach (relacje między wszystkimi członkami społeczności Pracowni są oparte na wzajemnym szacunku i zaufaniu), jak i kształtowania postaw obywatelskich i patriotycznych oraz dbałości o dobro wspólne z poszanowaniem różnorodności kulturowej. Analiza wskazanych okoliczności i powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że ww. usługi będą spełniały przesłankę przedmiotową zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Reasumując, w sytuacji, gdy uzyska Pani status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo oświatowe - placówki artystycznej wymienionej w art. 2 pkt 5 ustawy - Prawo oświatowe - opisane usługi świadczone przez tą placówkę będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła we wniosku Państwa Gmina jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Jak wynika z powyższego, w celu ustalenia możliwości zastosowania art. 15 ust. 6 przywołanej ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez te organy (np. gminę) są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń. Zatem, wyłączenie organów władzy publicznej (oraz urzędów obsługujących te organy) z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

-podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

-wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, ze zm.):

Według ust. 2 ww. artykułu:

Z przywołanych przepisów wynika, że gmina posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Należy przy tym zauważyć, że jednostki organizacyjne gminy, to wyodrębnione przez nią jednostki niemające osobowości prawnej, które prowadzą działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Stosownie do art. 9 ust. 2 tejże ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 cyt. ustawy:

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W strukturze organizacyjnej Gminy występuje m.in. Młodzieżowy Dom Kultury (dalej: MDK), funkcjonujący w formie jednostki budżetowej. Zgodnie z treścią Statutu, MDK realizuje zadania polegające w szczególności na prowadzeniu pozaszkolnych działań edukacyjnych oraz zajęć dydaktyczno-wychowawczo-opiekuńczych. W zakresie ww. zadań edukacyjnych i kulturalnych MDK podejmuje więc działania mające na celu m.in. .... W tym celu, MDK prowadzi stałe formy zajęć doskonalących umiejętności i rozwijających uzdolnienia dzieci i młodzieży, a także organizuje m.in. konkursy. MDK jest organizatorem ... (dalej: Przegląd), którego głównym celem jest m.in. kształtowanie kultury muzycznej wśród dzieci i młodzieży, a także propagowanie muzyki instrumentalnej. W Przeglądzie mogą brać udział soliści instrumentaliści i zespoły instrumentalne bądź wokalno-instrumentalne ze szkół podstawowych, ponadpodstawowych oraz placówek wychowania pozaszkolnego z wyłączeniem uczniów państwowych szkół muzycznych (dalej: Uczestnicy). Warunkiem uczestnictwa w Przeglądzie jest przesłanie drogą pocztową lub mailem czytelnie wypełnionej karty zgłoszenia oraz wniesienie stosownej opłaty za udział.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą rozstrzygnięcia, czy świadczenie przez Państwa Gminę - za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sprawie występują/wystąpią skonkretyzowane świadczenia (umożliwienie udziału w Przeglądzie), które są/będą wykonywane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji. Usługi te mają/będą miały charakter odpłatny, bowiem z wniosku wynika, że warunkiem uczestnictwa w Przeglądzie jest wniesienie stosownej opłaty za udział. Zatem, możliwe jest zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), za które pobierana jest odpłatność.

Świadczone przez Państwa usługi spełniają/będą zatem spełniały definicję świadczenia usług. Dodatkowo - w zakresie tych czynności - nie korzystają/nie będą Państwo korzystali z wyłączenia z grona podatników VAT jako organ władzy publicznej, albowiem świadczą/będą świadczyli Państwo  te usługi w reżimie cywilnoprawnym, a nie publicznoprawnym.

Zatem świadcząc za pośrednictwem MDK - na rzecz Uczestników odpłatne usługi w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie, gdzie warunkiem uczestnictwa jest m.in. wniesienie stosownej opłaty za udział, działają/będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym, świadczenie przez Państwa za pośrednictwem MDK, odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zwolnienie dla określonych usług świadczonych przez jednostki oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe przewiduje przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

Z kolei, jak wynika z treści art. 43 ust. 17 ustawy:

Na mocy art. 43 ust. 17a ustawy:

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 str. 1 ze zm.):

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy ma zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 737):

W myśl art. 2 przywołanej ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi ust. 2 tego artykułu:

Na podstawie art. 123 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Zgodnie z art. 123 ust. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Na podstawie art. 123 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe zostało wydane rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie niektórych publicznych placówek systemu oświaty (Dz. U. z 2023 r. poz. 651).

Zgodnie z § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia:

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Tym samym, mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, iż Młodzieżowy Dom Kultury jest/będzie jednostką objętą systemem oświaty.

Dla oceny tego, czy w przedmiotowej sprawie świadczenia wykonywane przez MDK, są/będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

-czy są/będą świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz

-czy są/będą to usługi w zakresie kształcenia i/lub wychowania lub usługi ściśle związane z usługami kształcenia i/lub wychowania.

Wskazali Państwo, że usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą świadczone przez Gminę za pośrednictwem Młodzieżowego Domu Kultury działającego jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Zatem w analizowanej sprawie spełniona została przesłanka podmiotowa wynikająca z ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Jak wyżej wskazano, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy nie wystarcza, ażeby dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń. Działania wykonywane przez MDK dotyczące umożliwienia udziału w Przeglądzie takiego wpływu nie będą wywierały. Jakkolwiek MDK jako jednostka objęta system oświaty wypełnia przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, to jednak analizowane świadczenia wykonywane w ramach organizacji odpłatnych usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie nie mają/nie będą miały na celu kształcenia i wychowania dzieci i młodzieży. Zauważenia tu wymaga, że ww. Przegląd, jak wskazuje jego nazwa - Przegląd, nie jest dedykowany tylko dla uczniów/uczestników zajęć muzycznych prowadzonych przez Państwa jednostkę – Młodzieżowy Dom Kultury. Nie są/nie będą to zatem usługi kształcenia i wychowania dzieci bądź młodzieży.

W tej sytuacji nie są/nie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, uprawniające Państwa do zwolnienia od podatku usług w zakresie umożliwienia udziału w Przeglądzie.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że w Państwa ocenie, usługi objęte zakresem pytania stanowią/będą stanowić usługi ściśle związane z usługami kształcenia i wychowania. Zatem należy przeanalizować przesłanki wskazujące na możliwość korzystania ze zwolnienia dla usług ściśle związanych z usługami podstawowymi.

Uregulowania zawarte w wyżej cytowanych przepisach mających zastosowanie w sprawie wskazują, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje m. in. dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu, posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa TSUE.

Zatem, aby wykonywana czynność, która nie stanowi usługi kształcenia bądź wychowania, lecz jest usługą związaną z usługą podstawową, podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a ustawy, muszą być spełnione nw. warunki, tj.:

-usługa jest niezbędna do wykonania usługi podstawowej,

-celem wykonania tej usługi nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przy czym wyżej wymienione warunki muszą być spełnione łącznie, aby dana usługa mogła być potraktowana jako usługa ściśle związana z usługą podstawową i mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o wskazany przepis.

Zgodnie z regulacjami zawartymi w treści art. 43 ust. 17 ustawy omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługą podstawową (usługą korzystającą ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy), jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak Państwo wskazali, organizowany przez MDK Przegląd ma ścisły związek z edukacją muzyczną, ponieważ kształtuje kulturę muzyczną wśród dzieci i młodzieży, zachęcając do podejmowania tego typu aktywności. Usługę podstawową względem świadczonej przez Gminę za pośrednictwem MDK usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie stanowi/będzie stanowić kształcenie muzyczne. Państwa zdaniem, usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie są/będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej, gdyż stanowią jedną z najlepszych form propagowania edukacji muzycznej wśród dzieci i młodzieży - umożliwiają bowiem stworzenie warunków do wyrażania aktywności twórczej i ekspresji muzycznej wśród dzieci i młodzieży, a także kształtowanie poszanowania dziedzictwa kulturowego regionu, kraju i innych kultur. Głównym celem wykonywanych za pośrednictwem MDK ww. usług nie jest/nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie usługi umożliwienia udziału w Przeglądzie nie wypełniają/nie będą wypełniać przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 17 ustawy. Jak wskazano wyżej ww. usług udziału w Przeglądzie nie można uznać, za usługi kształcenia i wychowania. W Przeglądzie mogą brać udział soliści instrumentaliści i zespoły instrumentalne bądź wokalno-instrumentalne ze szkół podstawowych, ponadpodstawowych oraz placówek wychowania pozaszkolnego. Jak wyżej wskazano, ww. Przegląd, jak wskazuje jego nazwa - Przegląd, nie jest dedykowany tylko dla uczniów/uczestników zajęć muzycznych prowadzonych przez Państwa jednostkę - Młodzieżowy Dom Kultury. Nie można zatem uznać, iż ww. usługi, w ramach których z założenia umożliwiacie Państwo udział różnym uczestnikom (nie tylko dzieciom i młodzieży biorącym udział w zajęciach realizowanych przez Państwa za pośrednictwem Młodzieżowego Domu Kultury) są/będą niezbędne do wykonania przez Państwa usługi podstawowej (kształcenia muzycznego). Świadczone przez Państwa - za pośrednictwem MDK - ww. usługi są/będą wykonywane niezależnie od tego czy taki Przegląd się odbędzie, czy zgłoszą się do niego uczestnicy Państwa zajęć muzycznych.

Podsumowując, usługiumożliwienia udziału w Przeglądzie świadczone przez Państwa Gminę za pośrednictwem MDK, nie są/nie będą podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy w związku w zw. z art. 43 ust. 17 ustawy.

Tym samym stanowisko Państwa Gminy uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).