Interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.161.2024.2.RK

Wywłaszczenie działek nr 1 i 2 w zamian za odszkodowanie, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku VAT przy zbyciu ww. działek.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie określenia, czy w związku z wywłaszczeniem prawa własności działek nr 1 i 2, Zainteresowani będą zobowiązani do zapłaty podatku VAT z tytułu otrzymanego odszkodowania. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 maja 2024 r. (wpływ 21 maja 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

- A.Ż.

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- M.Ż.

- D.U.

- R.U.

Opis stanu faktycznego

Państwo A.Ż. i M.Ż. oraz D.U. i R.U. [Wnioskodawcy, Podatnicy] są polskimi rezydentami podatkowymi. Wnioskodawcy na podstawie umowy sprzedaży z 3 września 2012 roku nabyli od osoby fizycznej nieruchomość stanowiącą działkę nr 3 o łącznej powierzchni 1,2438 ha położoną w (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…) [Nieruchomość]. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawców w ten sposób, że A.Ż i M.Ż. nabyli udział 1/2 prawa własności Nieruchomości do ich majątku wspólnego oraz D.U. i R. U. nabyli udział 1/2 prawa własności Nieruchomości do ich majątku wspólnego.

Przedmiotowa Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną, o ustalonym sposobie korzystania R - grunty orne.

Dla obszaru, na którym położona jest nieruchomość nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawcy nabyli ze środków własnych, traktowali ją jako lokatę kapitału.

Na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. zatwierdzony został podział działki 3 na działki nr 1, 2, 4. Działki nr 1, 2 przeznaczone zostały na realizację inwestycji drogowej i z dniem uprawomocnienia się decyzji, stały się własnością Skarbu Państwa.

Skarb Państwa wypłacił Wnioskodawcom odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia ich z prawa własności działek nr 1, 2.

W dacie nabycia nieruchomości:

• M.Ż. prowadził działalność gospodarczą i z tego tytułu był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT;
• R.U. prowadził działalność gospodarczą i z tego tytułu był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT;
• A.Ż. nie prowadziła działalności gospodarczej;
• D.U. nie prowadziła działalności gospodarczej.

Stan ten, w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej nie uległ zmianie do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Żaden z Wnioskodawców nigdy nie prowadził i nie prowadzi także aktualnie działalności gospodarczej, która związana byłaby w jakikolwiek sposób z obrotem nieruchomościami, w tym nie prowadził działalności w zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości, pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, najmu nieruchomości, itp. Wnioskodawcy nie mają w tym zakresie ani doświadczenia ani także wykształcenia.

Wnioskodawcy nie podejmowali jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności przedmiotowej nieruchomości, tj.:

• nie dokonywali jej podziału,
• nie uzbroili działki, nie doprowadzali do niej mediów,
• nie przygotowywali projektów ani koncepcji zabudowy przedmiotowej nieruchomości,
• nie składali wniosków o wydanie pozwolenia na budowę,
• nie składali wniosków o zmianę przeznaczenia nieruchomości,
• nie przeprowadzali procesu odrolnienia nieruchomości,
• nie zwierali umów o pośrednictwo w jej sprzedaży,
• nie tworzyli i nie publikowali stron internetowych przedstawiających ofertę sprzedaży nieruchomości,
• nie dokonywali jakichkolwiek czynności o charakterze marketingowym czy promocyjnym zachęcających do jej zakupu.

W okresie od dnia nabycia do dnia złożenia niniejszego wniosku, przedmiotowa Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub o podobnym charakterze. Wnioskodawcy nie prowadzili na niej żadnej działalności i nie ponosili na nią jakichkolwiek nakładów.

W 2015 roku Wnioskodawcy rozważali możliwość sprzedaży Nieruchomości. Aby opracować ofertę sprzedaży, wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzja taka została wydana 29 stycznia 2015 r. przez Burmistrza (…) i wskazywała na możliwość budowy budynku biurowo-magazynowego. Decyzja odnosiła się do części działki nr 3. Wnioskodawcy po uzyskaniu tej decyzji nie występowali o pozwolenie na budowę, nie oferowali także Nieruchomości do sprzedaży. Aktualnie, z uwagi na proces wywłaszczenia, który odnosi się do tej części działki, na której mógłby być zlokalizowany budynek, decyzja powyższa nie mogłaby stanowić podstawy do zabudowy działki.

Aktualnie Wnioskodawcy nie planują sprzedaży Nieruchomości.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wnioskodawcy nie prowadzili na nieruchomości jakichkolwiek prac, nie wynajmowali jej, nie dzierżawili, nie oddawali osobom trzecim do korzystania w jakimkolwiek celu. Nieruchomość stanowiła łąkę/pole, Wnioskodawcy nie wykorzystywali jej w żaden sposób ani na cele działalności gospodarczej ani też na potrzeby prywatne.

Po wydanej decyzji o warunkach zabudowy z 29 stycznia 2015 r. dla działki nr 3 nie została wydana nowa decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wnioskodawcy nie posiadają innych nieruchomości, które zamierzaliby sprzedać.

Wnioskodawcy uprzednio dokonywali zbycia nieruchomości, jednak były to transakcje incydentalne, często wiele lat temu i związane wyłącznie z zarządem majątkiem prywatnym. Nieruchomości te były kupowane i wykorzystywane na potrzeby prywatne Wnioskodawców - ich rodzin. Wnioskodawcy nie pamiętają kiedy dokładnie dokonali ich nabycia i sprzedaży, ile dokładnie, na przestrzeni całego ich życia było to nieruchomości. Były to normalne transakcje jakich dokonuje się na przestrzeni dorosłego życia - zbycie mieszkania celem zakupu większego, zbycie mieszkania celem zakupu działki i budowy domu. Wnioskodawcy nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej przy wykorzystaniu nieruchomości, tj. nie nabywali ich celem odsprzedaży z zyskiem, nie remontowali celem uzyskania wyższej ceny sprzedaży w krótkim okresie czasu, nie wynajmowali na cele krótkotrwałego zakwaterowania.

Pytanie

Czy w opisanej powyżej sytuacji, w której w związku z wywłaszczeniem Wnioskodawców z prawa własności działek 1, 2, zobowiązani będą Oni do zapłaty podatku VAT z tytułu otrzymanego od Skarbu Państwa odszkodowania?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców, sytuacja w której w związku z wywłaszczeniem ich z części prawa własności Nieruchomości, w zakresie odnoszącym się do działek 1, 2 i zapłata na ich rzecz przez Skarb Państwa odszkodowania, nie będzie wiązała się z obowiązkiem naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od wartości otrzymanego odszkodowania, bowiem dla tej transakcji żaden z Wnioskodawców nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawców oparte jest na następującej argumentach.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 powyższej ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju (art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT).

Należy jednak podkreślić, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełniona bowiem musi zostać jeszcze jedna przesłanka - czynność może zostać opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT w świetle przywołanych wyżej przepisów jest więc spełnienie łącznie dwóch przesłanek.

Po pierwsze dana czynność ujęta musi być w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po drugie zaś - musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Taka interpretacja przepisów Ustawy o VAT była wielokrotnie wyrażana na gruncie indywidualnych interpretacji podatkowych.

Na powyższe rozumienie przepisów wskazywano m.in. w piśmie Izby Skarbowej w Opolu z 23 sierpnia 2007 r. (PP-ll/44071-29/07/ISZ), w którym analizując zbliżony stan faktyczny wskazano, że „sprzedaż [...] działek budowlanych wyodrębnionych z nieruchomości gruntowej będącej majątkiem osobistym nie jest działalnością gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług podmiotu sprzedającego kilka działek wyodrębnionych z nieruchomości gruntowej, zwłaszcza, gdy podział warunkuje zbycie lub osiągnięcie wyższej ceny, jeżeli podatnik ten nie nabył nieruchomości w celu jej odsprzedaży.”

Podobna argumentacja została sformułowana również w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Kielcach z 11 grudnia 2007 (PPI/443-148/07), gdzie uznano, iż:

„wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wówczas, gdy została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Okoliczność, że podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem VAT, bowiem musi działać w charakterze Podatnika, czyli podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 cytowanej ustawy. Oznacza to, że kryterium działalności gospodarczej wyklucza z grona Podatników VAT osoby fizyczne, które takiej działalności nie prowadzą nawet, jeśli dokonują czynności podlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na uniwersalny charakter definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o VAT, podatnikiem jest każdy podmiot, który prowadzi samodzielnie określoną działalność w sposób zorganizowany i ciągły bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Podatnikiem staje się także ten, kto w sferze prowadzonej działalności gospodarczej, jednorazowo wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwego jej realizowania, niezależnie od tego czy po wykonaniu tej jednej czynności ostatecznie zaprzestanie jej wykonywania.

Przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego realizowania czynności składających się na istotę prowadzenia działalności gospodarczej. Istota częstotliwości wyczerpuje się w powtarzalności określonego działania. Bez znaczenia jest więc ilość oraz czas, w którym dokonywana jest transakcja. Oznacza to, że w każdym przypadku należy indywidualnie badać, czy intencją podmiotu wykonującego czynność, z którą łączą się skutki prawno-podatkowe, było jej wielokrotne realizowanie.”

Natomiast Izba Skarbowa w Warszawie w indywidualnej interpretacji podatkowej z 23 kwietnia 2010 r. (IPPP1-443-318/10-4/PR) wskazała również, że:

„Na uwagę zasługuje także fakt, iż uznanie danej osoby za podatnika w myśl ustawy, uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej bowiem wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Uzasadnionym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży. Mając na uwadze powyższe uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.”

Takie stanowisko przyjął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji z 19 września 2019 r. (0113-KDIPT1-1.4012.416.2019.3.MH). Wskazał w jej treści, iż:

„Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.”

Należy podkreślić, że mimo iż wyzbycie się przez Wnioskodawców prawa własności działek nr 1, 2 na płaszczyźnie podatku od towarów i usług traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, bowiem dochodzi do zmiany ich właściciela, to zdaniem Wnioskodawców w opisanym przez nich zdarzeniu przyszłym, nie ziści się przesłanka warunkująca opodatkowanie podatkiem VAT transakcji opisanej powyżej.

Żaden z Wnioskodawców nie prowadził bowiem, nie prowadzi aktualnie oraz nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług deweloperskich lub wykonywania usług w zbliżonym zakresie, a także działalności mającej za przedmiot odpłatne zbywanie nieruchomości czy też ich najem albo zarządzanie nimi.

Jak opisano powyżej, Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość do swojego majątku prywatnego. Prowadzone przez dwóch Wnioskodawców działalności gospodarcze nie były, ani aktualnie nie są w jakikolwiek sposób powiązane ani z Nieruchomością ani z nieruchomościami w ogóle, jako takimi. Nieruchomość objęta wnioskiem nigdy nie była wykorzystywana w działalności któregokolwiek z Wnioskodawców.

Nadto należy podkreślić, że do wyzbycia się prawa własności działek nr 1, 2 doszło na skutek działania od Wnioskodawców niezależnego. To nie oni podejmowali działania zmierzające do zbycia, a Skarb Państwa podjął decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego-drogi, na części Nieruchomości. Zbycie przedmiotowych działek nr 1, 2 ma więc charakter przymusowy.

Wnioskodawcy nie podejmowali jakichkolwiek działań w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie planują oni także w najbliższej przyszłości, zbywania Nieruchomości. W związku z powyższym, nie planują angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

Wszelkie opisane powyżej okoliczności skutkują niemożliwością uznania któregokolwiek z Wnioskodawców za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu Ustawy o VAT, a więc za podatnika podatku od towarów i usług w kontekście odszkodowania jakie zostało im wypłacone w związku z wywłaszczeniem z części prawa własności Nieruchomości.

W świetle aktualnie wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnych (np. nr 0113-KDIPT1-3.4012.53.2021.4.MWJ oraz nr 0112-KDIL1-3.4012.47.2021.2.TK) - z wykorzystywaniem nieruchomości, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej mamy do czynienia, gdy na danej nieruchomości była lub jest prowadzona działalność gospodarcza sprzedającego, ale również wtedy, gdy nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży była lub jest udostępniana odpłatnie osobom trzecim (np. na podstawie umowy dzierżawy). Wnioskodawcy nie wykorzystywali i nie planują wykorzystywać Nieruchomości w ten sposób, w związku z czym, w ich ocenie, sam fakt, iż M.Ż. i R.U. pozostają podatnikami VAT z tytułu prowadzonej przez każdego z nich działalności gospodarczej, nie może przesądzać o tym, że otrzymując odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia, którykolwiek z nich działa jako podatnik VAT.

Podsumowując należy stwierdzić, że żaden z Wnioskodawców, na potrzeby transakcji, w związku z którą otrzymali odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia, nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, gdyż w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości bądź udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika natomiast, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego, formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowani podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311).

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo A.Ż i M.Ż. oraz D.U i R. U. (Zainteresowani) 3 września 2012 r. nabyli od osoby fizycznej nieruchomość stanowiącą działkę nr 3. Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanych w ten sposób, że A.Ż i M.Ż. nabyli udział 1/2 prawa własności Nieruchomości do ich majątku wspólnego oraz D.U. i R.U. nabyli udział 1/2 prawa własności Nieruchomości do ich majątku wspólnego.

Przedmiotowa Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną, dla obszaru, na którym położona jest nieruchomość nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotową nieruchomość Zainteresowani nabyli ze środków własnych, traktowali ją jako lokatę kapitału.

Na podstawie decyzji Wojewody (…) z (…) 2022 r. zatwierdzony został podział działki nr 3 na działki nr 1, 2, 4. Działki nr 1, 2 przeznaczone zostały na realizację inwestycji drogowej i z dniem uprawomocnienia się decyzji stały się własnością Skarbu Państwa.

M.Ż. i R.U. prowadzili i na dzień złożenia wniosku, prowadzą działalność gospodarczą i z tego tytułu byli i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. A.Ż. i D.U. nie prowadziły i nie prowadzą działalności gospodarczej.

Żaden z Zainteresowanych nigdy nie prowadził i nie prowadzi także aktualnie działalności gospodarczej, która związana byłaby w jakikolwiek sposób z obrotem nieruchomościami, w tym nie prowadził działalności w zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości, pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, najmu nieruchomości, itp.

Zainteresowani nie podejmowali jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności przedmiotowej nieruchomości, tj.:

• nie dokonywali jej podziału,
• nie uzbroili działki, nie doprowadzali do niej mediów,
• nie przygotowywali projektów ani koncepcji zabudowy przedmiotowej nieruchomości,
• nie składali wniosków o wydanie pozwolenia na budowę,
• nie składali wniosków o zmianę przeznaczenia nieruchomości,
• nie przeprowadzali procesu odrolnienia nieruchomości,
• nie zwierali umów o pośrednictwo w jej sprzedaży,
• nie tworzyli i nie publikowali stron internetowych przedstawiających ofertę sprzedaży nieruchomości,
• nie dokonywali jakichkolwiek czynności o charakterze marketingowym czy promocyjnym zachęcających do jej zakupu.

Przedmiotowa Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub o podobnym charakterze. Zainteresowani nie prowadzili na niej żadnej działalności i nie ponosili na nią jakichkolwiek nakładów.

W 2015 roku Zainteresowani wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzja taka została wydana 29 stycznia 2015 r. przez Burmistrza, i wskazywała na możliwość budowy budynku biurowo-magazynowego. Decyzja odnosiła się do części działki nr 3. Zainteresowani po uzyskaniu tej decyzji nie występowali o pozwolenie na budowę, nie oferowali także Nieruchomości do sprzedaży. Po wydanej decyzji o warunkach zabudowy z 29 stycznia 2015 r. dla działki nr 3 nie została wydana nowa decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zainteresowani nie posiadają innych nieruchomości, które zamierzaliby sprzedać.

Zainteresowani uprzednio dokonywali zbycia nieruchomości, jednak były to transakcje incydentalne, często wiele lat temu i związane wyłącznie z zarządem majątkiem prywatnym.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą określenia, czy w związku z wywłaszczeniem Zainteresowanych z prawa własności działek nr 1 i 2, będą Oni zobowiązani do zapłaty podatku VAT z tytułu otrzymanego odszkodowania.

W zaistniałej sytuacji należy przeanalizować całokształt działań, jakie Zainteresowani podejmowali w odniesieniu do działek będących przedmiotem zapytania i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, Zainteresowani będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatnika podatku od towarów i usług.

W omawianej sytuacji, działania Zainteresowanych nie świadczą o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Żaden z Zainteresowanych nigdy nie prowadził i nie prowadzi aktualnie działalności gospodarczej, która związana byłaby w jakikolwiek sposób z obrotem nieruchomościami. Przedmiotowa Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub o podobnym charakterze. Zainteresowani nie prowadzili na niej żadnej działalności i nie ponosili na nią jakichkolwiek nakładów. Zainteresowani nie podejmowali jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności przedmiotowej nieruchomości w szczególności: nie uzbroili działki, nie doprowadzali do niej mediów, nie zawierali umów o pośrednictwo w jej sprzedaży, nie dokonywali jakichkolwiek czynności o charakterze marketingowym, czy promocyjnym zachęcających do jej zakupu. Działki nr 1, 2 (powstałe po podziale działki nr 3) decyzją Wojewody przeznaczone zostały na realizację inwestycji drogowej i z dniem uprawomocnienia się decyzji stały się własnością Skarbu Państwa. Co prawda, Zainteresowani w 2015 roku uzyskali decyzję o warunkach zabudowy dla działki nr 3, jednak nie występowali o pozwolenie na budowę, ani nie oferowali Nieruchomości do sprzedaży. Po podziale działki nr 3 nie została wydana nowa decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zainteresowani nie posiadają innych nieruchomości, które zamierzaliby sprzedać.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanych w przedmiocie zbycia działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że zbycie działek nr 1, 2 wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zainteresowani nie podjęli takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Ponadto, co istotne w sprawie, działki nr 1 i 2 zostały na podstawie decyzji Wojewody wywłaszczone, czyli zbycie następuje z nakazu Organu władzy, nie z inicjatywy Zainteresowanych.

W przedmiotowej sprawie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać, że dokonując zbycia ww. działek Zainteresowani wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w 15 ust. 2 ustawy. Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze zbyciem jako podatnika podatku od towarów i usług, co nie ma miejsca w sprawie Zainteresowanych.

Zatem, wywłaszczenie działek nr 1 i 2 w zamian za odszkodowanie, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku VAT przy zbyciu ww. działek.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.Ż. (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).