Interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.196.2024.1.AKA

Uznanie Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości, zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla sprzedaży udziału w Nieruchomości oraz dla otrzymanego zadatku na poczet ceny sprzedaży.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 15 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości, zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla sprzedaży udziału w Nieruchomości oraz dla otrzymanego zadatku na poczet ceny sprzedaży.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce z tytułu tzw. „najmu prywatnego”.

Wnioskodawczyni nie prowadzi obecnie, ani działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, ani działalności rolniczej.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości, tj. działki nr ewid. 1, o pow. (…) ha (dalej: „Nieruchomość”), w udziale wynoszącym 1/2 części, która objęta jest księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych.

Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 21 maja 1987 r., a umowa ta nie podlegała podatkowi VAT.

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z ewidencją gruntów stanowi grunty rolne zabudowane, grunty orne i łąki trwałe.

Nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej (…) m² oraz dwoma budynkami niemieszkalnymi o pow. użytkowej (…) m² (budynek handlowy) i o pow. (…) m² (budynek gospodarczy, z czego (…) m² pod działalność gospodarczą).

Budynek mieszkalny został wybudowany w 1966 r. i od tego momentu do chwili obecnej jest nieprzerwanie zamieszkiwany przez Wnioskodawczynię. Budynki niemieszkalne natomiast zostały wybudowane odpowiednio w 1922 r. (budynek gospodarczy) oraz w 1990 r. (budynek handlowy) i od tego momentu są nieprzerwanie użytkowane, bądź to przez Wnioskodawczynię, bądź to przez najemców.

W trakcie użytkowania budynków posadowionych na Nieruchomości Wnioskodawczyni, oprócz utrzymania ich w należytym stanie oraz przeprowadzania bieżących prac remontowych (usuwanie usterek i odmalowywanie), nie poniosła na żaden z przedmiotowych budynków wydatków zwiększających ich wartość początkową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Przedmiotowa Nieruchomość (grunty rolne wchodzące w skład Nieruchomości) jest przedmiotem nieodpłatnej umowy dzierżawy zawartej 23 października 2018 r. na okres 10 lat.

Budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości były/są przedmiotami odpłatnych umów najmu. I tak, budynek handlowy był przedmiotem odpłatnej umowy najmu w okresie od 15 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2023 r., natomiast budynek gospodarczy jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej na czas nieokreślony od 1 grudnia 2016 r.

W okresie, w którym budynki niemieszkalne nie były wynajmowane, wykorzystywane były przez Wnioskodawczynię na potrzeby własne (w tym na potrzeby prowadzonego wcześniej gospodarstwa rolnego i działalności gospodarczej).

12 września 2023 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Wnioskodawczyni w Umowie zobowiązała się do sprzedaży Nieruchomości m.in. pod następującymi warunkami:

• uzyskania przez kupującego i na jego koszt ostatecznej decyzji ustalającej warunki zabudowy dla Nieruchomości umożliwiającej kupującemu realizację przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• uzyskania przez kupującego i na jego koszt ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę umożliwiającej kupującemu realizację na Nieruchomości przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• zmiany przez staranie kupującego i na jego koszt przeznaczenia użytku Nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków z rolnego na nierolny,
• uzyskania warunków technicznych przyłączy - sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego na Nieruchomości pozwalających na realizację w terminie 12 miesięcy od dnia zawarcia Umowy na Nieruchomości przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych, w szczególności bez konieczności wymiany gruntu bądź palowania,
• potwierdzenia poprzez uzyskanie zaświadczenia, że Nieruchomość posiada zjazd o parametrach zjazdu publicznego dla pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej 40 ton na pełnych relacjach skrętu (prawo i lewo), bądź uzyskania przez kupującego decyzji zezwalającej na przebudowę istniejącego zjazdu do ww. parametrów,
• Nieruchomość będzie wolna od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, za wyjątkiem wcześniej wspomnianych umów najmu i dzierżawy.

W celu realizacji warunków Umowy Wnioskodawczyni w przedmiotowej Umowie udzieliła kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Wnioskodawczyni wyraziła w Umowie również zgodę na przeniesienie na kupującego wszelkich decyzji uzyskanych w ramach realizacji Umowy oraz na przeniesienia na kupującego wszelkich praw i obowiązków z umów na realizację przyłączy z dostawcami mediów, które zostaną zawarte przez Wnioskodawczynię lub kupującego w imieniu Wnioskodawczyni, niezbędnych do realizacji Umowy.

Wnioskodawczyni w przedmiotowej Umowie udzieliła kupującemu pełnomocnictwa oraz pełnomocnictwa dalszego do reprezentowania go przed wszelkimi organami władzy i administracji, urzędami i innymi instytucjami, wobec osób fizycznych i prawnych oraz do składania wszelkich oświadczeń i dokonywania wszelkich czynności formalno-prawnych koniecznych do realizacji postanowień Umowy, w tym w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wszelkich dokumentów geodezyjnych, dokumentów związanych z procesem budowlanym, w tym zaświadczeń, pozwoleń i decyzji.

Wnioskodawczyni zobowiązała się w Umowie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości w terminie do 15 listopada 2024 r., a ponadto ustalono w niej sposób zapłaty ceny sprzedaży, który określa wysokość i terminy zadatku na poczet ceny oraz sposób zapłaty pozostałej części ceny.

Dodatkowo w Umowie Wnioskodawczyni ustanowiła hipotekę umowną na rzecz przyszłego nabywcy celem zabezpieczenia roszczeń o zwrot zadatku w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej.

Wnioskodawczyni nie wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie na cele zwolnione z podatku VAT.

W momencie zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie zabudowana wspomnianymi wyżej budynkami.

Nabywcą Nieruchomości będzie zarejestrowany czynny podatnik VAT.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie działała jako podatnik VAT?

2.Czy w przypadku, gdy Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT?

3.Czy w przypadku, gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie również podlegał zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

Ad 1

Wnioskodawczyni przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie działała jako podatnik VAT.

Ad 2

W przypadku, gdy Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 3

W przypadku, gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu  z opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie również podlegał zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą  w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza” zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp ).

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą,  a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, najem nieruchomości (lokalu) stanowi odpłatne świadczenie usług,  o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko,  że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

W orzeczeniu z 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania  na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej.

W innym wyroku z 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

Powyższe prowadzi zatem do stwierdzenia, że Wnioskodawczyni w związku z najmem lokali w budynkach posadowionych na przedmiotowej Nieruchomości wykorzystywała ją w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym przy sprzedaży udziału w Nieruchomości Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika VAT.

Podsumowując, Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie działała jako podatnik VAT.

Ad 2

Mając na uwadze wnioski wynikające z argumentacji przedstawionej w Ad 1 powyżej należy wskazać, że dokonując sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości, Wnioskodawczyni wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a transakcja sprzedaży Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może, albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub,

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny sprawy, stwierdzić należy, że doszło do pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na Nieruchomości, bowiem po dacie ich wybudowania, były, są nadal i będą użytkowane przez Wnioskodawczynię, aż do momentu sprzedaży Nieruchomości, a tym samym użytkowane są przez okres ponad 2 lat.

Również, co wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w stosunku do posadowionych na Nieruchomości budynków nie zostały poniesione wydatki na ich ulepszenie zwiększające ich wartość początkową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym, sprzedaż budynków posadowionych na Nieruchomości, a tym samym sprzedaż gruntu przyporządkowanego do tych budynków, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, przypadku gdy Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 3

W przypadku, gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu  z opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie również podlegał zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (...), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wynika z powyższego, gdy Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, a sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, otrzymanie przez Wnioskodawczynię zadatku na poczet ceny sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie również podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, w przypadku gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie również podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć,  że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (działek) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że:

• Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce z tytułu najmu prywatnego, Wnioskodawczyni obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców i działalności rolniczej;
• Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem Nieruchomości, tj. działki nr ewid. 1, o pow. (…) ha, w udziale wynoszącym 1/2 części;
• Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 21 maja 1987 r.;
• Nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej (…) m² oraz dwoma budynkami niemieszkalnymi o pow. użytkowej (…) m² (budynek handlowy) i o pow. (…) m² (budynek gospodarczy, z czego (…) m² pod działalność gospodarczą);
• Nieruchomość (grunty rolne wchodzące w skład Nieruchomości) jest przedmiotem nieodpłatnej umowy dzierżawy zawartej 23 października 2018 r. na okres 10 lat;
• budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości były/są przedmiotami odpłatnych umów najmu (budynek handlowy był przedmiotem odpłatnej umowy najmu w okresie od 15 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2023 r., natomiast budynek gospodarczy jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej na czas nieokreślony od 1 grudnia 2016 r.);
• w okresie, w którym budynki niemieszkalne nie były wynajmowane, wykorzystywane były przez Wnioskodawczynię na potrzeby własne (w tym na potrzeby prowadzonego wcześniej gospodarstwa rolnego i działalności gospodarczej);
• 12 września 2023 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości, w której zobowiązała się do sprzedaży Nieruchomości m.in. pod następującymi warunkami:
• uzyskania przez kupującego i na jego koszt ostatecznej decyzji ustalającej warunki zabudowy dla Nieruchomości umożliwiającej kupującemu realizację przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• uzyskania przez kupującego i na jego koszt ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę umożliwiającej kupującemu realizację na Nieruchomości przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• zmiany przez staranie kupującego i na jego koszt przeznaczenia użytku Nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków z rolnego na nierolny,
• uzyskania warunków technicznych przyłączy - sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego na Nieruchomości pozwalających na realizację w terminie 12 miesięcy od dnia zawarcia Umowy na Nieruchomości przedsięwzięcia zgodnie z jego koncepcją,
• potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych, w szczególności bez konieczności wymiany gruntu bądź palowania,
• potwierdzenia poprzez uzyskanie zaświadczenia, że Nieruchomość posiada zjazd  o parametrach zjazdu publicznego dla pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej 40 ton na pełnych relacjach skrętu (prawo i lewo), bądź uzyskania przez kupującego decyzji zezwalającej na przebudowę istniejącego zjazdu do ww. parametrów,
• Nieruchomość będzie wolna od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, za wyjątkiem wcześniej wspomnianych umów najmu i dzierżawy,
• w celu realizacji warunków Umowy Wnioskodawczyni w przedmiotowej Umowie udzieli kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy Prawo budowlane;
• Wnioskodawczyni wyraziła w Umowie również zgodę na przeniesienie na kupującego wszelkich decyzji uzyskanych w ramach realizacji Umowy oraz na przeniesienia na kupującego wszelkich praw i obowiązków z umów na realizację przyłączy z dostawcami mediów, które zostaną zawarte przez Wnioskodawczynię lub kupującego w imieniu Wnioskodawczyni, niezbędnych do realizacji Umowy;
• Wnioskodawczyni w Umowie udzieliła kupującemu pełnomocnictwa oraz pełnomocnictwa dalszego do reprezentowania jej przed wszelkimi organami władzy i administracji, urzędami i innymi instytucjami, wobec osób fizycznych  i prawnych oraz do składania wszelkich oświadczeń i dokonywania wszelkich czynności formalno-prawnych koniecznych do realizacji postanowień Umowy, w tym w szczególności do składania wniosków oraz odbioru wszelkich dokumentów geodezyjnych, dokumentów związanych z procesem budowlanym,  w tym zaświadczeń, pozwoleń i decyzji;
• Wnioskodawczyni zobowiązała się w Umowie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości w terminie do dnia 15 listopada 2024 r., a ponadto ustalono w niej sposób zapłaty ceny sprzedaży, który określa wysokość i terminy zadatku na poczet ceny oraz sposób zapłaty pozostałej części ceny.

Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości (zabudowanej działki nr 1).

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (działki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dzierżawa/najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego/wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy/najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy dzierżawy/najmu osobie trzeciej nieruchomości lub rzeczy skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Z kolei, umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego:

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania  na pewien czas oraz nieodpłatność.

We wniosku wskazała Pani, że grunty rolne wchodzące w skład Nieruchomości są przedmiotem nieodpłatnej umowy dzierżawy zawartej 23 października 2018 r. na okres 10 lat. Zatem, biorąc pod uwagę ww. definicje z Kodeksu cywilnego uznać należy, że w przedmiotowej sprawie grunty rolne wchodzące w skład Nieruchomości były i będą do momentu sprzedaży przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia), a nie przedmiotem umowy dzierżawy.W związku z powyższym, ww. udostępnienie gruntów rolnych składających się na Nieruchomość nie stanowi działalności gospodarczej.

Ponadto wskazała Pani, że budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości były/są przedmiotami odpłatnych umów najmu (budynek handlowy był przedmiotem odpłatnej umowy najmu w okresie od 15 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2023 r., natomiast budynek gospodarczy jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej na czas nieokreślony od 1 grudnia 2016 r.).

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, gdyż wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy przedmiot najmu stanowi składnik majątkowy w prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika, czy też stanowi jego majątek osobisty. W konsekwencji wynajmując budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości działa Pani jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielonego przez Panią kupującemu pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie Pani występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości, która ma być sprzedana, są przedmiotem odpłatnej umowy najmu, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku  od towarów i usług, a w konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Na podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa oraz udzielonej zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane, kupujący podejmie szereg działań szczegółowo opisanych we wniosku koniecznych do realizacji postanowień Umowy, w efekcie których nastąpi uatrakcyjnienie Nieruchomości, co de facto skutkować będzie wzrostem jej wartości. Nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała Nieruchomość o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Nie zmienia tego okoliczność, że działań tych nie podejmie Pani, lecz kupujący. Do dnia sprzedaży Nieruchomości, czynności wykonywane przez kupującego w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa, wywołują skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej, gdyż to Pani jest stroną podejmowanych czynności, a nie kupujący występujący jako Pani pełnomocnik.

Podjęta przez Panią aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanego udziału w Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że jego sprzedaż nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pani podatnikiem podatku VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy,  że planowana przez Panią sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia prawa własności udziału w Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podkreślić należy, że ww. Nieruchomość jest wykorzystywana w celach zarobkowych – bowiem budynki niemieszkalne posadowione na Nieruchomości były/są przedmiotem odpłatnej umowy najmu. Budynki niemieszkalne w okresie, w którym nie były wynajmowane, wykorzystywane były m.in. na potrzeby prowadzonego wcześniej przez Panią gospodarstwa rolnego i działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była/nie jest więc wykorzystywana wyłącznie na zaspokojenie potrzeb osobistych.

W konsekwencji, sprzedaż udziału w Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Pani wątpliwości w sprawie dotyczą następnie tego, czy w przypadku gdy będzie Pani działała jako podatnik VAT, do sprzedaży udziału w Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT.

Zgodnie z Pani wskazaniem w momencie zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie zabudowana budynkami. Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanego udziału w Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budynków znajdujących się na Nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z wniosku, Nieruchomość nabyła Pani na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 21 maja 1987 r. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej (…) m² oraz dwoma budynkami niemieszkalnymi o pow. użytkowej (…) m² (budynek handlowy) i o pow. (…) m² (budynek gospodarczy, z czego (…) m² pod działalność gospodarczą). Budynek mieszkalny został wybudowany w 1966 r. i od tego momentu do chwili obecnej jest nieprzerwanie zamieszkiwany przez Panią. Budynki niemieszkalne natomiast zostały wybudowane odpowiednio w 1922 r. (budynek gospodarczy) oraz w 1990 r. (budynek handlowy), i od tego momentu były i są nieprzerwanie użytkowane przez Panią, bądź to przez najemców. Ponadto wskazała Pani, że w trakcie użytkowania budynków posadowionych na Nieruchomości, oprócz utrzymania ich w należytym stanie oraz przeprowadzania bieżących prac remontowych (usuwanie usterek i odmalowywanie), na żaden z przedmiotowych budynków nie były ponoszone wydatki zwiększające ich wartość początkową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Powyższe oznacza, że pierwsze zasiedlenie budynków posadowionych na działce nr 1 miało miejsce ponad dwa lata przed dniem planowanej sprzedaży udziału w Nieruchomości.

W związku z tym, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem każdego z budynków znajdujących się na działce nr 1, a planowaną sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat, to dostawa tych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu, na którym ww. budynki są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem, sprzedaż udziału w Nieruchomości (zabudowanej budynkami działki nr 1) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Pani wątpliwości dotyczą również kwestii, czy w przypadku, gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie również podlegał zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę, zadatek musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że:

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że:

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

‒zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

‒konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

‒w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że otrzymana przez Panią część ceny tytułem zadatku/zaliczki mieści się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi u Pani obowiązek podatkowy w podatku VAT. W chwili dokonywania wpłaty zadatku możliwe jest określenie przedmiotu dostawy, tj. towaru w postaci zabudowanej budynkami Nieruchomości. Zatem w chwili otrzymania zadatku na poczet ceny sprzedaży udziału w ww. Nieruchomości możliwe jest jednoznaczne określenie wysokości opodatkowania tego towaru.

W analizowanej sprawie, z uwagi na to, że sprzedaż udziału w Nieruchomości (działki nr 1 zabudowanej na moment zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży budynkiem mieszkalnym oraz dwoma budynkami niemieszkalnymi) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy (z uwagi, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem każdego z budynków znajdujących się na działce nr 1 a planowaną sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat), to również zaliczka na poczet ceny sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Oceniając Pani stanowisko całościowo uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pani, a nie wywiera skutku prawnego dla drugiego współwłaściciela Nieruchomości.

Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Panią we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).