Interpretacja indywidualna z dnia 20 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.196.2024.1.ENB

Opodatkowanie dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii i faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych.

Od 3 sierpnia 2021 r. wykonuje Pan oraz planuje dalej wykonywać pracę najemną w charakterze członka załogi na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę. Wykonuje Pan pracę najemną na statku jako elektryk, należąc do regularnej załogi statku.

Zgodnie z certyfikatem zarządzania bezpieczeństwem (ang. safety management certificate), statek, na którym wykonuje Pan pracę klasyfikowany jest jako typ statku towarowego (…). Podmiotem eksploatującym statek jest podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z Pana wiedzą, przedsiębiorstwo eksploatujące jednostkę w transporcie międzynarodowym ponosiło i będzie ponosiło w latach następnych ostateczne koszty Pana wynagrodzenia, i w konsekwencji jego zyski zostały/ zostaną pomniejszona o te wynagrodzenia.

Koszty Pana wynagrodzenia nie były i nie będą ponoszone przez zakład wskazanego przedsiębiorstwa eksploatującego statek, położony w innym państwie. Zgodnie z posiadanymi przez Pana oświadczeniami przedstawicieli przedsiębiorstwa eksploatującego statek, statek na którym świadczy pracę najemną eksploatowany jest w transporcie międzynarodowym.

Ponadto, statek, na którym wykonywał Pan pracę, jest wykorzystywany w transporcie morskim oraz podmiot eksploatujący tę jednostkę czerpie dochody z eksploatacji jednostki, w tym z transportu.

Wykonywał i zamierza Pan w dalszym ciągu wykonywać pracę najemną w okresie nieprzekraczającym 183 dni w roku. Miejscem wykonywanej pracy najemnej przez Pana są różne państwa, w tym: Nigeria, Namibia, Nowa Zelandia czy Australia. Ze względu na charakter wykonywanej pracy, miejsce pracy najemnej może być różne. Jednakże, praca nie jest i nie będzie w całości wykonywana w Polsce lub na terytorium Stanów Zjednoczonych.

Nie osiąga i nie zamierza osiągać Pan na terytorium Polski ani za granicą żadnego innego dochodu zarówno z pracy na jednostkach pływających, jak i z innych źródeł, które mogłyby podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Pytanie

Czy wynagrodzenie, które otrzymuje Pan za pracę na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Stanów Zjednoczonych jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce, a tym samym czy ma Pan obowiązek złożenia deklaracji podatkowej w Polsce w związku z uzyskiwaniem dochodów z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Stanach Zjednoczonych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem – wynagrodzenie otrzymywane - zgodnie z opisem zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego - za pracę na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Stanów Zjednoczonych jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce.

Tym samym, Pana zdaniem, nie ma Pan obowiązku złożenia deklaracji podatkowej w Polsce w związku z uzyskiwaniem jedynie dochodów z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Stanach Zjednoczonych.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeśli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponadto, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, jeżeli podatnik oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu zgodnie z zasadami ogólnymi, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1)do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej na zasadach ogólnych,

2)ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

3)ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym stosuje się zasadę, analogiczną do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zgodnie z którą dochody uzyskane z tego tytułu podlegają opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego dany statek.

W konsekwencji, dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego, niezależnie od tego pod jaką banderą pływa, istotne jest w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

W tym zakresie istotne znaczenie ma tym samym miejsce faktycznego zarządu, a nie siedziba podmiotu eksploatującego statek w transporcie międzynarodowym (tak między innymi wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 września 2022 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.392.2022.3.ENB).

Mając na względzie wyżej analizowane przepisy, w kontekście zaistniałego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że przy ustalaniu Pana sytuacji podatkowej zastosowanie znajdą przepisy dotyczące opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, zawarte w UPO.

Szczegółowej analizy wymaga art. 16 UPO. Zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. UPO:

Płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Na podstawie art. 16 ust. 2 UPO:

Niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w tym pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

a)odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,

b)wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz

c)wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 3 UPO:

Bez względu na postanowienia ustępu 2, wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu.

W konsekwencji powyższego, mając na uwadze art. 16 ust. 3 UPO (który w Pana ocenie ma zastosowanie w niniejszym przypadku), dochody osoby fizycznej, która jest członkiem regularnej załogi statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające faktyczny zarząd na terytorium Stanów Zjednoczonych, podlegają opodatkowaniu tylko w Stanach Zjednoczonych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 UPO, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania.

Ponadto, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 13 UPO, określenie „komunikacja międzynarodowa” oznacza każdą podróż statku lub samolotu eksploatowanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa, z wyłączeniem tych podróży, które są ograniczone wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego Umawiającego się Państwa.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 lit. g) Konwencji Modelowej OECD „transport międzynarodowy” zdefiniowano jako wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, z wyjątkiem przypadku, gdy statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w Umawiającym się Państwie.

Zatem zgodnie z UPO, transport międzynarodowy oznacza transport statkiem eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające faktyczny zarząd w danym państwie (w opisanym przypadku, w Stanach Zjednoczonych) z wyjątkiem sytuacji, gdy transport odbywa się wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego państwa w ramach kabotażu. W takiej sytuacji, gdy statek wypływa poza wody Stanów Zjednoczonych, czy znajduje się poza wodami Stanów Zjednoczonych możemy mówić o transporcie międzynarodowym oraz zastosowaniu art. 16 ust. 3 UPO.

Mając na uwadze opis zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, należy uznać, że statek na którym świadczy Pan pracę najemną, eksploatowany jest w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z powyższym, Pana zdaniem, dochody osiągane z tytułu pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot posiadający faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych, powinny zostać zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Ponadto, w związku z tym, że nie osiąga Pan innych dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu, nie ma on obowiązku składania zeznania podatkowego.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w praktyce organów podatkowych – np.:

1)interpretacja indywidualna z dnia 21 czerwca 2023 r. sygn. 0115-KDIT2.4011.257.2023.2.ENB,

2)interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2023 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1099.2022.2.JK2,

3)interpretacja indywidualna z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT2-2.4011.342.2017.2.ENB.

W świetle powyższych stanowisk, Pana zdaniem w przypadku braku posiadania odrębnych dochodów podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce, nie powstanie w Polsce obowiązek opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot posiadający faktyczny zarząd w Stanach Zjednoczonych oraz składania zeznań podatkowych za lata podatkowe.

Reasumując, w Pana ocenie:

1)mając na uwadze treść UPO, wynagrodzenie otrzymywane za pracę na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Stanów Zjednoczonych jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce;

2)tym samym, w związku z nieosiąganiem innych dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu, nie ma Pan obowiązku złożenia deklaracji podatkowej w Polsce w związku z uzyskiwaniem jedynie dochodów z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Stanach Zjednoczonych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku,jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, że jest Pan osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych.

Od 3 sierpnia 2021 r. wykonuje Pan oraz planuje dalej wykonywać pracę najemną w charakterze członka załogi na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych na podstawie długoterminowej umowy o pracę. Wykonuje Pan pracę najemną na statku jako elektryk, należąc do regularnej załogi statku.

Zgodnie z certyfikatem zarządzania bezpieczeństwem (ang. safety management certificate), statek, na którym wykonuje Pan pracę klasyfikowany jest jako typ statku towarowego (…). Podmiotem eksploatującym statek jest podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z Pana wiedzą, przedsiębiorstwo eksploatujące jednostkę w transporcie międzynarodowym ponosiło i będzie ponosiło w latach następnych ostateczne koszty Pana wynagrodzenia, i w konsekwencji jego zyski zostały/ zostaną pomniejszona o te wynagrodzenia.

Koszty Pana wynagrodzenia nie były i nie będą ponoszone przez zakład wskazanego przedsiębiorstwa eksploatującego statek, położony w innym państwie. Zgodnie z posiadanymi przez Pana oświadczeniami przedstawicieli przedsiębiorstwa eksploatującego statek, statek na którym świadczy pracę najemną eksploatowany jest w transporcie międzynarodowym.

Ponadto, statek, na którym wykonywał Pan pracę, jest wykorzystywany w transporcie morskim oraz podmiot eksploatujący tę jednostkę czerpie dochody z eksploatacji jednostki, w tym z transportu.

Wykonywał i zamierza Pan w dalszym ciągu wykonywać pracę najemną w okresie nieprzekraczającym 183 dni w roku. Miejscem wykonywanej pracy najemnej przez Pana są różne państwa, w tym: Nigeria, Namibia, Nowa Zelandia czy Australia. Ze względu na charakter wykonywanej pracy, miejsce pracy najemnej może być różne. Jednakże, praca nie jest i nie będzie w całości wykonywana w Polsce lub na terytorium Stanów Zjednoczonych.

Nie osiąga i nie zamierza osiągać Pan na terytorium Polski ani za granicą żadnego innego dochodu zarówno z pracy na jednostkach pływających, jak i z innych źródeł, które mogłyby podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Pana wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania do wskazanych we wniosku dochodów regulacji wynikających z Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. 1976 Nr 31 poz. 178), a w konsekwencji zastosowania metody unikania opodatkowania w postaci wyłączenia z progresją.

Ustalenie konwencji/umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która ma zastosowanie do Pana dochodów

W kontekście Pana wątpliwości wyjaśnić należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, która w pewnym zakresie jest zgodna z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego; chodzi o to, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W Komentarzu do art. 8 wskazano, że Umawiające się Państwa mogą uzgodnić między sobą zrzeczenie się prawa do opodatkowania dochodu na rzecz państwa, w którym mieści się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie, statki powietrzne lub barki. Przyczyny wprowadzenia takiej możliwości w przypadku dochodu z żeglugi morskiej, powietrznej lub śródlądowej odnoszą się również do wynagrodzenia załóg. Umawiające się Państwa mogą oczywiście uzgodnić między sobą postanowienie przyznające prawo do opodatkowania państwu przedsiębiorstwa. Takie postanowienie, jak również ust. 3 art. 15 zakładają, że ustawodawstwo wewnętrzne państwa, któremu przyznano prawo do opodatkowania, zezwala temu państwu opodatkować wynagrodzenie osoby zatrudnionej w danym przedsiębiorstwie, bez względu na jej miejsce zamieszkania.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, zasadę, w myśl której występuje opodatkowanie w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa stosuje się do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania co do zasady są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Niemniej jednak należy pamiętać, że nie wszystkie zawierane umowy/konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania dosłownie odwzorowują zapisy znajdujące się w Konwencji Modelowej. Niektóre z zawartych umów/konwencji w przypadku transportu międzynarodowego zezwalają bowiem na opodatkowanie dochodów z pracy najemnej wykonywanej np. na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym w państwie, w którym znajduje się siedziba/siedziba prawna przedsiębiorstwa eksploatującego statek.

Nie w każdym przypadku dla ustalenia właściwej umowy /konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania istotne jest zatem miejsce położenia faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek.

Ustalając jaka umowa/konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania ma zastosowanie do dochodów z pracy najemnej związanej z transportem międzynarodowym, każdorazowo należy analizować zapisy konkretnej umowy/konwencji oraz okoliczności związane z umiejscowieniem faktycznego zarządu lub siedziby przedsiębiorstwa eksploatującego jednostkę w transporcie międzynarodowym, bądź też – w zależności od konkretnych zapisów umowy/konwencji – zarówno siedziby i zarządu.

Zgodnie z art. 16 ust. 3 wskazanej przez Pana Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu:

Bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu.

W myśl natomiast art. 3 ust. 1 pkt 13 tej Umowy:

W rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej Określenie "komunikacja międzynarodowa" oznacza każdą podróż statku lub samolotu eksploatowanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa, z wyłączeniem tych podróży, które są ograniczone wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego Umawiającego się Państwa.

Powyższe przepisy odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w których podmiot eksploatujący statek lub samolot ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw/ na terytorium Umawiającego się Państwa.

Z przedstawionych przez Pana okoliczności wynika, że w Stanach Zjednoczonych Ameryki znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statek, a nie jego siedziba.

Oznacza to, że ww. przepisy Umowy polsko-amerykańskiej nie znajdują zastosowania do dochodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii i faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W przypadku dochodów uzyskiwanych z pracy wykonywanej na statku morskim, który jak Pan wskazuje jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Wielkiej Brytanii należy zastosować Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840), dalej: Konwencja polsko-brytyjska.

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Wielka Brytania notyfikowały ww. Konwencję polsko-brytyjską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Wielkiej Brytanii dzień 1 października 2018 r.

Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI. Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Wielkiej Brytanii zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 11 października 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2253).

Opodatkowanie dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii

Na podstawie art. 14 ust. 3 Konwencji polsko-brytyjskiej:

Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt g) i h) ww. Konwencji polsko-brytyjskiej:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej:

określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie;

określenie "transport międzynarodowy" oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, z wyjątkiem przypadku, kiedy statek morski lub statek powietrzny eksploatowany jest wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

Przyjmując zatem za Panem, że w przedstawionym zdarzeniu statek morski był/będzie eksploatowany w transporcie międzynarodowym przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii, uznać należy, że w sytuacji gdy statek nie był eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w Polsce, w stosunku do dochodów uzyskanych przez Pana znajduje zastosowanie przepis art. 14 ust. 3 ww. Konwencji polsko-brytyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych.W konsekwencji uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w Polsce z zastosowaniem właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że art. 22 ust. 2 pkt a) Konwencji polsko-brytyjskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI.

Zgodnie z tym przepisem:

W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

i)odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;

ii)odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta Umawiającą się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.

Zatem, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Zjednoczone Królestwo wyłącznie z powodu, że dany dochód lub zyski majątkowe są także dochodem lub zyskami majątkowymi uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Zjednoczonego Królestwa), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, kwoty równej podatkowi od dochodu lub zysków majątkowych zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Zjednoczonym Królestwie.

Wobec powyższego do dochodów, które uzyskuje Pan z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii zastosowanie ma metoda proporcjonalnego odliczenia.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W konsekwencji, w związku z uzyskiwaniem wskazanych we wniosku dochodów był Pan zobowiązany do złożenia zeznań podatkowych za lata 2021, 2022, jak również jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za rok 2023.

Powyższe ustalenia będą miały również zastosowanie do dochodów uzyskanych w latach następnych, o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny.

Dodatkowe informacje

Interpretacja została wydana przy założeniu, że statek morski na którym wykonywał Pan i będzie wykonywał Pan pracę był/będzie eksploatowany w transporcie międzynarodowym. Okoliczność eksploatacji statku w transporcie międzynarodowym była elementem opisanego zdarzenia, i nie podlegała ocenie bądź weryfikacji. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis zdarzenia jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

•zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

 Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.