Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.3.2024.1.TW

Potrącenie wierzytelności o wypłatę niepodzielonego zysku z wierzytelnością z tytułu dopłat do spółki oraz zwrot dopłat.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych potrącenia wierzytelności o wypłatę niepodzielonego zysku z wierzytelnością z tytułu dopłat do spółki oraz zwrotu dopłat. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A;

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany (dalej także: „Wspólnik”) jest wspólnikiem spółki pod firmą: B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), która to spółka powstała z przekształcenia spółki jawnej (dalej: „Spółka Jawna”). Przekształcenie nastąpiło w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18, z późn. zm.; dalej: „KSH”). Wspólnikami Spółki Jawnej były wyłącznie dwie osoby fizyczne. Spółka prowadzi działalność w zakresie przetwarzania i konserwowania mięsa (PKD 10.11.Z).

Zarówno Zainteresowany, jak i Spółka są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów (zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT i odpowiednio art. 3 ust. 1 ustawy o CIT).

Jako że Spółka Jawna była spółką transparentną podatkowo, to dochody (zyski) uzyskiwane przez Spółkę Jawną podlegały opodatkowaniu na bieżąco przez Wspólnika, zgodnie z posiadanym udziałem w zysku Spółki Jawnej, z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 8 ustawy o PIT. Jedynie część z tych opodatkowanych dochodów (zysków) Spółki Jawnej była wypłacana na rzecz wspólników. Pozostała część dochodu, mimo jego opodatkowania po stronie wspólników, była zatrzymywana w Spółce Jawnej na potrzeby jej działalności (i wykazywana w księgach rachunkowych jako kapitał zapasowy Spółki). Wskazana kwota zysku Spółki niewypłaconego wspólnikom (a wcześniej opodatkowanego po stronie wspólników zgodnie z art. 8 ustawy o PIT) będzie dalej nazywana „Niepodzielonymi Zyskami”.

Dochody uzyskiwane za pośrednictwem Spółki Jawnej podlegały opodatkowaniu przez Wspólnika według zasad określonych w art. 30c ustawy o PIT, jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 ustawy PIT).

Przed Przekształceniem wspólnicy Spółki Jawnej podjęli uchwałę o podziale oraz wypłacie Niepodzielonych Zysków w Spółce Jawnej. W związku z powyższym Niepodzielone Zyski zostały przeksięgowane z kapitału własnego na zobowiązania Spółki względem wspólników. Przed przekształceniem kwota Niepodzielonych Zysków nie stanowiła kapitału własnego Spółki, a wyłącznie zobowiązanie w stosunku do wspólników Spółki. Po przekształceniu kwoty te zostały analogicznie ujawnione w bilansie otwarcia Spółki jako zobowiązania, nie stanowiąc elementu jej kapitału własnego.

Obecnie, w celu zapobieżenia utraty płynności finansowej Spółki, a także w związku z planami inwestycyjnymi Spółki (w celu dekapitalizowania Spółki), wspólnicy Spółki zamierzają dokonać konwersji Niepodzielonych Zysków na dopłaty do Spółki. Wspólnicy Spółki planują podjąć uchwałę o wniesieniu dopłat w trybie przepisów KSH (zwłaszcza art. 177 KSH) oraz postanowień umowy Spółki. Dopłaty nie będą nowymi wkładami do Spółki, nie będą miały także wpływu na udział w Spółce, a także na prawa i uprawnienia Wspólnika (udział w zysku, udział w majątku likwidacyjnym Spółki, liczbę głosów, itp.), albowiem wszyscy wspólnicy wniosą dopłaty równomiernie do liczby posiadanych przez siebie udziałów.

Następnie Wspólnik zawrze ze Spółką umowę kompensaty, na mocy której potrącona zostanie wierzytelność Wspólnika o wypłatę Niepodzielonych Zysków z wierzytelnością Spółki względem Wspólnika z tytułu dopłat. Obie wierzytelności umorzą się wzajemnie. W konsekwencji Wspólnik wniesie dopłaty na rzecz Spółki poprzez potrącenie wierzytelności Wspólnika o wypłatę Niepodzielonych Zysków (wypracowanych uprzednio przez Spółkę Jawną) z wierzytelnością Spółki względem Wspólnika z tytułu dopłat. Wspólnik zakłada, że w przyszłości wniesione dopłaty zostaną zwrócone. Dopłaty będą zwracane w wartości nominalnej (bez oprocentowania). Obecnie Zainteresowany nie jest w stanie wskazać, w jakim terminie i w jakim zakresie nastąpi zwrot dopłat.

Spółka będzie w stanie udokumentować, że potrącona wierzytelność o wypłatę Niepodzielonych Zysków z wierzytelnością Spółki względem Wspólnika z tytułu dopłat będzie stanowić zyski wypracowane przez Spółkę Jawną w okresie poprzedzającym przekształcenie.

Spółka planuje dokonać wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, na zasadach określonych w Rozdziale 6b ustawy o CIT „Ryczałt od dochodów spółek”. Przy czym, wniesienie dopłat na rzecz Spółki nastąpi przed wejściem przez Spółkę w reżim ryczałtu od dochodów spółek. Na potrzeby zdarzenia przyszłego należy założyć, że Spółka po przekształceniu będzie spełniała wszystkie warunki tej formy opodatkowania, szczególności wskazane w art. 28j ustawy o CIT i nie będą zachodziły wobec Spółki wyłączenia określone w art. 28k i art. 28l ustawy o CIT.

Pytania

1.Czy potrącenie wierzytelności Zainteresowanego o wypłatę Niepodzielonego Zysku (wypracowanego i opodatkowanego w okresie funkcjonowania Spółki Jawnej), na podstawie uchwały podjętej przed przekształceniem Spółki Jawnej, z wierzytelnością Spółki względem Zainteresowanego z tytułu dopłat do Spółki wiązać się będzie z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych przez Zainteresowanego/ pobrania podatku przez płatnika (Spółkę)?

2.Czy późniejszy zwrot tych dopłat na rzecz Zainteresowanego wiązać się będzie z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych przez Zainteresowanego/ pobraniem podatku przez płatnika (Spółkę)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych na przedstawione powyżej zapytania należy udzielić odpowiedzi przeczących.

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 KSH).

Jak stanowi art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Ponadto, wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

W świetle zasady tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Spółka przekształcona jest kontynuatorem działalności spółki przekształcanej.

W myśl art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W rezultacie, przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie przepisów KSH skutkuje wstąpieniem spółki przekształconej we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl z kolei art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Według zaś art. 5a pkt 28 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne (...).

W analizowanej sprawie wspólnikami Spółki Jawnej były wyłącznie osoby fizyczne.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, według art. 8 ust. 1a ustawy o PIT, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższego, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe rozlicza w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Mając na względzie powyższe przepisy, wspólnicy Spółki Jawnej opodatkowywali dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonywali rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania był wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy byli zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Wypłata zysku wspólnikowi spółki jawnej (niepodlegającej przepisom ustawy o CIT), który wcześniej został opodatkowany zgodnie z przepisami ustawy o PIT nie generuje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W okolicznościach niniejszej sprawy wypłata zysku wypracowanego przez przekształcaną spółkę niebędącą osobą prawną (spółkę jawną) dokonywana przez spółkę przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) również nie będzie podlegała opodatkowaniu PIT.

Wypłata dywidendy ma miejsce wówczas, gdy spółka będąca podatnikiem CIT wypracuje za dany rok zysk, jej wspólnicy postanowią o jego podziale, a spółka dokona jego wypłaty. Zyski wypracowane przez Spółkę Jawną nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stały się zyskami Spółki. W konsekwencji wypłaty Niepodzielonych Zysków nie można też opodatkować w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 24 ust. 5 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Objęcie podatkiem Niepodzielonych Zysków Spółki Jawnej wypłaconych w sposób opisany we wniosku oznaczałoby w istocie podwójne opodatkowanie dochodu opodatkowanego w reżimie jednokrotnego opodatkowania.

Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje okoliczność, w świetle której wniesienie dopłaty na rzecz Spółki nastąpi poprzez potrącenie wierzytelności Wspólnika o wypłatę Niepodzielonych Zysków (wypracowanych uprzednio przez Spółkę Jawną) z wierzytelnością Spółki względem Wspólnika z tytułu dopłat.

Reasumując, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Zainteresowanych, wypłata Niepodzielonych Zysków wypracowanych przez Spółkę Jawną, realizowana po przekształceniu Spółki Jawnej w Spółkę nie będzie wiązać się z obowiązkiem zapłaty przez Zainteresowanego podatku dochodowego od osób fizycznych a Spółka nie będzie płatnikiem z tego tytułu.

W zakresie zwrotu wzmiankowanych dopłat, to zwrot ten jest zwolniony od podatku dochodowego po stronie Wspólnika na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy o PIT. Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku jako płatnik z tego tytułu. Okoliczność, że Spółka po przekształceniu dokona wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek pozostaje w tym względzie bez znaczenia.

Potwierdzenie stanowiska Zainteresowanych wpisuje się w jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych (tak np. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 1187/21; w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 28 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 619/22). Znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (vide m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 5 stycznia 2024 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.772.2023.2.IR; interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 6 listopada 2023 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.649.2023.3.TR; interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 10 marca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1157.2021.1.MS; interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 9 czerwca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.321.2021.1.NM).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Informuję, że na dzień wydania niniejszej interpretacji indywidualnej obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych informuję, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.