Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.106.2024.1.DS

Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT, w odniesieniu do wydatków na wybudowanie zielonych przystanków na terenie miasta.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT od wydatków na wybudowanie x zielonych przystanków w ramach realizacji projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto (dalej: „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT).

Jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną jest obowiązana do realizowania zadań własnych, nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), ustawę z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym i innych aktów prawnych, w zakresie których Miasto nie jest uznawane za podatnika podatku VAT oraz innych czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w zakresie których Miasto jest podatnikiem podatku VAT.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego, której zostało przyznane dofinansowanie ze środków Mechanizmu Finansowego EOG i budżetu państwa, na realizację projektu pn. „(…)”.

Przedmiot inwestycji obejmował dostawę i montaż x zielonych przystanków na terenie miasta. Każdy z zielonych przystanków składał się z (…).

Poniżej lokalizacje x zielonych przystanków:

(…)

Przedmiot inwestycji wykonano zgodnie z umową. Po odbiorze zielonych przystanków przez przedstawicieli Urzędu Miejskiego, przystanki zostały przekazane do X Gospodarki Komunalnej w celu eksploatacji. Inwestycja była zrealizowana w ramach projektu pn. „(…)” realizowanego w ramach Programu finansowanego ze środków Mechanizmu Finansowego EOG i budżetu państwa.

Wniosek o dofinansowanie ww. projektu został złożony w roku 2021. Wnioskodawca, zgodnie z ustawą o podatku VAT i złożonym oświadczeniem, realizując ww. projekt, nie miał możliwości odzyskania podatku VAT, dlatego większa część budżetu projektu przedstawiona została w kwotach brutto. Tylko w poz. 1.12. zielone przystanki – podatek VAT był wydatkiem niekwalifikowanym i dla tego podzadania została podana wartość kosztów kwalifikowanych w kwocie netto. Kwota podatku VAT, tj. (…) zł została uznana jako koszt niekwalifikowany, którą zabezpieczono na etapie pisania wniosku o dofinansowanie, w Wieloletniej Prognozie Finansowej. W związku z podpisaną umową, która była wyższa od założeń projektowych (wartość zielonych przystanków) zwiększyła się także wartość podatku VAT i wynosił (…) zł.

Ze wskazanych powyżej przystanków korzysta Miejski Zakład Komunikacji Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), który od 2018 r. jest jednoosobową spółką Gminy Miasta. Spółka wykonuje pracę przewozową, za którą pobiera opłatę od osób korzystających z przewozów komunikacją publiczną na terenie miasta. Spółka posiada umowę z Miastem na realizację publicznego transportu zbiorowego od czerwca 2018 r., natomiast jeśli chodzi o przystanki, to korzysta z nich na podstawie wydanej pisemnej zgody w oparciu o obowiązujące stosowne uchwały. Obecna obowiązująca uchwała Rady Miasta z 30 sierpnia 2022 r. w sprawie określenia przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem lub zarządzającym jest Miasto warunków i zasad korzystania z nich oraz stawek opłat za korzystanie z tych obiektów.

Z xx ze wskazanych powyżej przystanków (…) oprócz Spółki, korzysta jeszcze jeden prywatny przewoźnik. Przewoźnik korzysta z przystanków na podstawie wydanej pisemnej zgody oraz uiszcza opłaty na podstawie wskazanej powyżej uchwały.

Miasto i Spółka, zawarły umowę o świadczenie usług przewozowych w ramach publicznego transportu zbiorowego – komunikacji miejskiej, na podstawie której Miasto zleciło, a Spółka przyjęła do wykonania świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Miasto zostało organizatorem transportu, natomiast Spółka – operatorem transportu. Miasto będąc organizatorem publicznego transportu zbiorowego w ramach własnego obszaru administracyjnego.

Na podstawie zawartej umowy ze Spółką, Miasto jest emitentem biletów, a należności ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej w całości stanowią sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT Miasta.

Sprzedaż usług komunikacyjnych (biletów komunikacyjnych) realizowana jest w całości przez Miasto. Ponadto, na podstawie uchwały, Miasto przyznaje wiele uprawnień do bezpłatnego korzystania z komunikacji miejskiej oraz ulg na przejazd określonym grupom mieszkańców, np. kombatantom, dzieciom, osobom niepełnosprawnym, posłom i senatorom etc.

Wątpliwości Miasta budzi kwestia związana z możliwością odliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do wydatków ponoszonych na realizację zielonych przystanków.

Pytanie

Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT, w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, polegającego na wybudowaniu x zielonych przystanków na terenie miasta?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT, w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Miasto na zakup i montaż wiat przystankowych, na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2a, 2h i 22 ustawy o VAT i wydanego na ich podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., zwanej dalej „ustawą o VAT”), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a.nabycia towarów i usług,

b.dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2.obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2.średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3.roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4.średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), ustawodawca w § 3 ust. 1 wskazał, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, a także lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 4 ww. ustawy).

Artykuł 7 ust. 1 pkt 2 u.s.g. stanowi natomiast, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.s.g., zadania własne obejmują również zadania z zakresu lokalnego transportu zbiorowego.

W świetle przedstawionych okoliczności faktycznych, Wnioskodawca realizując projekt „(…)”, działa w podwójnej roli jednocześnie zapewnia infrastrukturę niezbędną do zaspokojenia potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie dostępności transportu zbiorowego, z drugiej strony sprzedając bilety na przejazd komunikacją, uzyskuje z tego tytułu wpływy opodatkowane podatkiem VAT.

Projekt obejmuje m.in.: dostawę i montaż x zielonych przystanków na terenie Miasta. Każdy z zielonych przystanków składał się z (…).

Należy zauważyć, że Miasto i Spółka, zawarły umowę o świadczenie usług przewozowych w ramach publicznego transportu zbiorowego – komunikacji miejskiej, na podstawie której Miasto zleciło, a Spółka przyjęła do wykonania świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego pełniąc funkcję operatora transportu.

Miasto pozostaje organizatorem publicznego transportu zbiorowego w ramach własnego obszaru administracyjnego. Na podstawie zawartej umowy ze Spółką, Miasto jest emitentem biletów, a należności ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej w całości stanowią sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT Miasta. Z kolei, w świetle postanowień umownych Spółka oferując mieszkańcom bilety na przejazd środkami komunikacji miejskiej będzie pełnić rolę dystrybutora biletów.

Ponadto, na podstawie uchwały, Miasto przyznaje wiele uprawnień do bezpłatnego korzystania z komunikacji miejskiej oraz ulg na przejazd określonym grupom mieszkańców np. kombatantom, dzieciom, osobom niepełnosprawnym, posłom i senatorom etc.

Mając na uwadze, okoliczności przedstawione powyżej, w szczególności fakt, że sprzedaż usług komunikacyjnych (biletów komunikacyjnych) realizowana jest w całości przez Miasto, Miastu powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków ponoszonych na rozbudowę infrastruktury przystankowej.

Miasto w celu świadczenia usługi komunikacji miejskiej wybudowało wiaty przystankowe. Miasto musi bowiem zapewnić niezbędną infrastrukturę drogową i przystankową do prawidłowego wykonywania usług przewozu przez Spółkę. Podkreślenia wymaga, że wiaty przystankowe będą wykorzystywane zarówno przez Spółkę świadczącą usługi miejskiego transportu autobusowego, jak i podmioty zewnętrzne świadczące usługi przewozowe.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na infrastrukturę przystankową znajdującą się w granicach terytorialnych Wnioskodawcy służą Wnioskodawcy do sprzedaży biletów komunikacji miejskiej podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie Miasto nie ma możliwość wskazania jaka część podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na zakup i montaż wiat przystankowych służy wyłącznie świadczeniu usługi komunikacji miejskiej.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W analizowanym przypadku, wydatki ponoszone przez Miasto na wybudowanie wiat przystankowych będą wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej, tj. świadczenia usług komunikacji miejskiej na rzecz mieszkańców Miasta, jak i do realizacji zadań w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza, tj. udostępnianie przystanków przewoźnikom zewnętrznym. Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z budową x wiat przystankowych na terenie Miasta wyłącznie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wskazano wyżej zasadą jest, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieopodatkowanych tym podatkiem.

Natomiast w odniesieniu do towarów i usług, które będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu) i podatnik nie ma możliwości powiązania wydatków z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie realizowana inwestycja i planowany sposób jej wykorzystania wskazują, że Miasto nie ma możliwości przypisania wydatków związanych z budową wiat przystankowych bezpośrednio do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT i działalności innej niż działalność gospodarcza. W konsekwencji, w celu odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w ramach inwestycji, Miasto stoi na stanowisku, że zobowiązane jest stosować odliczenie podatku VAT przy użyciu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Jednocześnie Miasto pragnie zauważyć, że stanowisko przedstawione powyżej znajduje odzwierciedlenie m.in. w ugruntowanej wykładni wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego – w wyroku z 24 listopada 2020 r., sygn. akt I FSK 1930/19 oraz w wyroku z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 220/20, wskazał że gminom przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z budową przystanków wraz z infrastrukturą towarzyszącą znajdującą się na ich terenie, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z treścią ww. przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2c ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Stosownie do § 1 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Według § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Na mocy § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zatem, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności stanowiące działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, działacie Państwo w charakterze podatnika.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Ponadto, z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 107) wynika, że:

Z opisu sprawy wynika, że jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną są Państwo obowiązani do realizowania zadań własnych, nałożonych przez ustawę o samorządzie gminnym, ustawę o samorządzie powiatowym i innych aktów prawnych, w zakresie których nie są Państwo uznawani za podatnika podatku VAT oraz innych czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w zakresie których są Państwo podatnikiem podatku VAT. Są Państwo jednostką samorządu terytorialnego, której zostało przyznane dofinansowanie na realizację projektu pn. „(…)”. Przedmiot inwestycji obejmował dostawę i montaż zielonych przystanków. Przystanki zostały przekazane do X Gospodarki Komunalnej w celu eksploatacji.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT, w odniesieniu do wydatków poniesionych na wybudowanie zielonych przystanków w związku z realizacją ww. projektu.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy czynności wskazane w opisie sprawy wykonywane są przez Państwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uwzględniają cele prowadzonej przez Państwa działalności.

Przedmiot działalności realizowanej za pomocą operatora stanowi zapewnienie Państwa mieszkańcom dostępu do lokalnego transportu zbiorowego.

Jak wynika z opisu sprawy, Państwo i Spółka, zawarli umowę o świadczenie usług przewozowych w ramach publicznego transportu zbiorowego – komunikacji miejskiej, na podstawie której zlecili Państwo, a Spółka przyjęła do wykonania świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Zostali Państwo organizatorem transportu, natomiast Spółka – operatorem transportu. Spółka posiada umowę z Państwem na realizację publicznego transportu zbiorowego i wykonuje pracę przewozową, za którą pobiera opłatę od osób korzystających z przewozów komunikacją publiczną na terenie miasta. Na podstawie zawartej umowy ze Spółką, są Państwo emitentem biletów, a należności ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej w całości stanowią Państwa sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Sprzedaż usług komunikacyjnych (biletów komunikacyjnych) realizowana jest w całości przez Państwa. Na podstawie uchwały, przyznają Państwo wiele uprawnień do bezpłatnego korzystania z komunikacji miejskiej oraz ulg na przejazd określonym grupom mieszkańców.

Wykonywane w zakresie lokalnego transportu zbiorowego czynności, za które pobierane są opłaty z tytułu sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, stanowią niewątpliwie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Do celów związanych z działalnością gospodarczą należy zaliczyć również realizację obowiązków wynikających z ustaw oraz aktów prawa miejscowego (uchwał), polegających na zapewnieniu bezpłatnych bądź ulgowych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup społecznych, tj. bezpłatne przejazdy w związku z nabyciem ulg ustawowych wymienionych w opisie sprawy.

Obowiązki, polegające na zapewnieniu bezpłatnych bądź ulgowych przejazdów komunikacją miejską na rzecz określonych grup pasażerów, wynikają z przepisów konkretnych ustaw oraz zostały ustalone przepisami prawa miejscowego w postaci uchwały, co w żadnym razie nie świadczy o tym, że te nieodpłatne bądź ulgowe świadczenia usług przejazdów odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne przejazdy dla określonych grup społecznych podyktowane uregulowaniami ustaw oraz przepisów prawa miejscowego wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa.

Przedmiotem Państwa działalności w zakresie transportu publicznego jest przede wszystkim zapewnienie miejskiej komunikacji zbiorowej. Natomiast nieodpłatne przejazdy dla osób wskazanych w opisie sprawy, stanowić będą realizację zadań nałożonych na organizatora publicznego transportu zbiorowego przepisami prawa krajowego, a także na podstawie uchwały.

W konsekwencji uznać należy, że ww. nieodpłatne działania nie stanowią wyłączonej poza podatkiem VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej). W związku z powyższym uznać należy, że nieodpłatna działalność na rzecz uprzywilejowanych grup pasażerów realizowana przez Państwa jest ściśle związana z działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że przedmiotowe zielone przystanki oprócz świadczonych przez Państwa opodatkowanych usług transportu zbiorowego są również udostępniane podmiotom zewnętrznym.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, ze wskazanych powyżej przystanków korzysta Spółka – korzysta z nich na podstawie wydanej pisemnej zgody w oparciu o obowiązujące stosowne uchwały. Z dwóch ze wskazanych powyżej przystanków oprócz Spółki, korzysta jeszcze jeden prywatny przewoźnik. Przewoźnik korzysta z przystanków na podstawie wydanej pisemnej zgody oraz uiszcza opłaty na podstawie uchwały.

Na mocy art. 9 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym:

W rozpatrywanej sprawie należy przywołać również przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2778).

I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 8 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W świetle art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W oparciu o art. 15 ust. 1 pkt 6 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Według art. 4 ust. 1 pkt 8 i pkt 11 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Przy czym – jak wynika z opisu sprawy – operatorem transportu w Państwa sprawie jest Spółka, która zawarła z Państwem umowę o świadczenie usług przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Z dwóch przystanków oprócz Spółki (operatora), korzysta jeszcze jeden prywatny przewoźnik.

Na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Jak stanowi art. 16 ust. 4 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Jak wynika z art. 16 ust. 7 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W przypadku więc gdy właściwa jednostka samorządowa ustanowi – w drodze uchwały wydanej na podstawie art. 16 ust. 4 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym – opłatę za korzystanie z przystanków, jednym z warunków korzystania z tych obiektów, określonych uchwałą wydaną na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, powinien być obowiązek ponoszenia przez podmioty świadczące usługi przewozowe tej opłaty.

W kwestii wyłączenia organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości akcentując, że dla takiego wyłączenia konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej (wyroki C-408/97, C-4/89, C-288/07). Zatem wyłączenie, o którym mowa jest wyłączeniem o charakterze podmiotowo-przedmiotowym; następuje wówczas, gdy spełniona jest przesłanka podmiotowa – czynności dokonuje organ władzy publicznej i przedmiotowa – czynność mieści się w zakresie władztwa publicznego.

Pojęcie „organu władzy publicznej” (ani „urzędu obsługującego ten organ”) nie zostało zdefiniowane w ustawie. Poszukując cech identyfikujących takie podmioty, w odróżnieniu od innych uczestników obrotu gospodarczego będących podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zasadne jest odwołanie się do postanowień art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 z zm.), zwanej dalej Konstytucją RP. Zgodnie z tym przepisem:

Z art. 163 Konstytucji RP wynika z kolei, że:

Przepisy te pozwalają na usytuowanie jednostek samorządu terytorialnego obok innych organów władzy publicznej, co w istocie czyni je takimi organami, przy spełnieniu przesłanek przedmiotowych. Samorząd terytorialny wykonuje zadania administracji publicznej niezastrzeżone do kompetencji innych organów władzy państwowej. W tych działaniach organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, które są właściwe dla władzy państwowej.

Za stanowiskiem tym przemawia też analiza treści art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Wynika z niej bowiem, że trzeba rozróżnić sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania od sfery dominium, w której organy powinny być traktowane jak podatnicy VAT. Generalną zasadą regulacji wspólnotowych jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych.

W myśl art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

W kontekście omawianej sprawy należy również zwrócić uwagę na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, który np. w wyroku z 6 listopada 2014 r. o sygn. akt I FSK 1644/13, odwołując się do art. 15 ust. 6 ustawy oraz art. 4 ust. 5 Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L z 13 czerwca 1977 r., dalej: VI Dyrektywa), jednoznacznie stwierdził, że organy władzy o charakterze krajowym, regionalnym i lokalnym i inne instytucje prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że „regulowanie zasad korzystania z przystanków komunikacyjnych lub dworców należy do sfery władztwa publicznego (imperium), w które wyposażono gminę w celu zaspokajania potrzeb wspólnoty. Stronami tego stosunku są bowiem: gmina, która działa w charakterze organu władzy publicznej oraz podmiot, któremu przepisy prawa umożliwiają korzystanie z mienia komunalnego w ramach zasad określonych w przepisach regulujących organizację publicznego transportu zbiorowego. Ponadto tryb ustalania wysokości opłaty wskazuje, że mamy tu do czynienia z opłatą zbliżoną do daniny publicznej, a nie z ceną ustalaną w realiach rynkowych”.

Dodatkowo należy zauważyć, że jednostka samorządu terytorialnego nie ma swobody wydatkowania ewentualnych dochodów uzyskanych z opłat za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków komunikacyjnych lub dworców, których właścicielem albo zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego. Środki uzyskane w ww. sposób mogą być wydatkowane wyłącznie na cele wskazane w ustawie o publicznym transporcie drogowym. Jeżeli zatem jednostka zdecyduje się pobierać opłaty z tytułu udostępniania zewnętrznym podmiotom przystanków komunikacyjnych to pobierane z tego tytułu należności stanowią należność o charakterze daniny publicznej, natomiast dochód uzyskany z jej poboru służy celom publicznym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności prawne polegające na udostępnianiu przystanków na rzecz zewnętrznych podmiotów należą do imperium uprawnionego organu zarządzającego daną drogą publiczną i infrastrukturą jej towarzyszącą, który wyposażony w kompetencje do orzekania w tych sprawach, realizuje zadania publiczne, wynikające z ustawowego powołania do pełnienia funkcji zarządcy dróg.

W konsekwencji należy wskazać, że w powyższym zakresie Państwo – jako jednostka samorządu terytorialnego – spełniają obie przesłanki wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem udostępnianie przez Państwa zielonych przystanków do korzystania przez podmioty zewnętrzne jest bez wątpienia przejawem wykonywania władztwa publicznego. Podmiot sprawujący zarząd nad lokalnym transportem zbiorowym przy wykonywaniu tych czynności działa na ustawowo uregulowanych zasadach, a zatem nie jest w stanie dokonywać modyfikacji, dopuszczalnych w stosunkach cywilnoprawnych w ramach swobody zawierania umów. Tak więc, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie są Państwo w tym przypadku podatnikiem podatku od towarów i usług i w konsekwencji czynność udostępniania tym podmiotom przystanków nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Konsekwentnie, w zakresie udostępniania podmiotom zewnętrznym zielonych przystanków działają Państwo jako organ władzy publicznej i w tym zakresie są Państwo wyłączeni z kategorii podatników podatku VAT. Tym samym ww. czynności stanowią czynności wykonywane w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w analizowanym przypadku, zielone przystanki będą wykorzystywane zarówno do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej, tj. świadczenia usług komunikacji miejskiej, jak i do realizacji zadań w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza, tj. udostępnianie przystanków podmiotom zewnętrznym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych wybudowanie zielonych przystanków na terenie miasta w związku z realizacją przedmiotowego projektu, w zakresie w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej („sposób określenia proporcji”). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, przepisy ustawy oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzam, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wybudowanie zielonych przystanków w ramach przedmiotowego projektu, ponieważ wykorzystują Państwo tą infrastrukturę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza. Jeżeli jest możliwe przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, nie przysługuje Państwu natomiast w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji, gdy takie wyodrębnienie nie jest możliwe, są Państwo zobowiązani do odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków przy zastosowaniu zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w przepisach rozporządzenia.

Podsumowując, stwierdzam, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT, w odniesieniu do wydatków na wybudowaniu x zielonych przystanków na terenie miasta, poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Tym samym, Państwa stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie podkreślam, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).