Interpretacja indywidualna z dnia 13 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.116.2024.4.KO

Ustalenie czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu VAT, czy planowana transakcja dostawy działek będzie podlegała zwolnieniu z VAT, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości, czy planowane wywłaszczenie działek pod budowę drogi publicznej z zrzeczeniem się odszkodowania będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT, podstawy opodatkowania czynności wywłaszczenia, czy płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi będzie stanowiła wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT, prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ewentualnych faktur dokumentujących dokonane płatności związane z partycypacją w kosztach budowy drogi.

Domyślny nagłówek

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe – w zakresie ustalenia czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu VAT,

- prawidłowe – w zakresie ustalenia czy planowana transakcja dostawy działek nr … będzie podlegała zwolnieniu z VAT,

- nieprawidłowe – w zakresie ustalenia czy planowana transakcja dostawy działki nr 2 będzie podlegała zwolnieniu z VAT,

- prawidłowe – w zakresie ustalenia czy będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości,

- prawidłowe – w zakresie ustalenia czy planowane wywłaszczenie działek pod budowę drogi publicznej z zrzeczeniem się odszkodowania przez Państwa będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT po stronie Państwa,

- nieprawidłowe – w zakresie ustalenia jaka będzie podstawa opodatkowania czynności wywłaszczenia Państwa,

- prawidłowe – w zakresie ustalenia czy płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi przez Państwa będzie stanowiła wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

- czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu VAT,

- czy planowana transakcja dostawy działek będzie podlegała zwolnieniu z VAT,

- czy będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości,

- czy planowane wywłaszczenie działek pod budowę drogi publicznej z zrzeczeniem się odszkodowania przez Państwa będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT po stronie Państwa,

- jaka będzie podstawa opodatkowania czynności wywłaszczenia Państwa,

- czy płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi przez Państwa będzie stanowiła wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT,

- czy będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ewentualnych faktur dokumentujących dokonane płatności związane z partycypacją w kosztach budowy drogi.

Wniosek został uzupełniony pismem z 22 kwietnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) z siedzibą w Polsce.

I. Nabycie nieruchomości

Spółka zamierza nabyć od trzech podmiotów, tj. od … - dalej łącznie jako: Sprzedawcy - nieruchomości gruntowe położone w miejscowości (...) w województwie małopolskim. Sprzedawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zakup związany jest z planowaną inwestycją w zakresie budowy zakładu produkcyjnego w Polsce w zakresie działalności gospodarczej polegającej na produkcji elementów elektronicznych. Przyszła, zakładana działalność gospodarcza Spółki w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Spółka będzie wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane).

Wobec powyższego, 8 lutego 2024 r. Spółka zawarła dwie umowy:

- warunkową umowę sprzedaży nieruchomości z … (dalej: Umowa 1), oraz

- umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości z … i … określającą zasady nabycia nieruchomości oraz warunki, które muszą zostać zrealizowane dla ostatecznego zawarcia transakcji przez strony (dalej: Umowa 2).

Istotnym jest, iż w ramach planowanej transakcji Spółka ma nabyć w części działki gruntu, które dopiero mają zostać wydzielone w ramach podziału geodezyjnego, co zostało wskazane w Umowie 2.

Mając na względzie wskazane okoliczności, przedmiotowy wniosek dotyczy planowanej transakcji nabycia przez Wnioskodawcę następujących nieruchomości:

Od …:

1. działka gruntu nr … o obszarze 2,3825 ha, nr księgi wieczystej …,

2. działka gruntu nr … o obszarze 4,78 ha, nr księgi wieczystej ...

Od ..:

Od …:

Wymienione wyżej działki gruntu, które mają zostać nabyte przez Wnioskodawcę dalej będą zwane łącznie: Nieruchomością.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą … w sprawie przyjęcia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla części miejscowości … (dalej: MPZP), zgodnie z którym Nieruchomość zasadniczo jest położona na obszarze oznaczonym symbolem „1PUt” z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych i usługowych - parku technologicznego, z wyjątkiem:

- południowego pasa działki gruntu nr … oznaczonego w MPZP symbolem „1KDD” z przeznaczeniem pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, ze wskazaniem nieprzekraczalnej linii zabudowy względem drogi,

- północnego pasa działki gruntu nr … oznaczonego w MPZP symbolem „2KDD” z przeznaczeniem pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, ze wskazaniem nieprzekraczalnej linii zabudowy względem drogi.

Dodatkowo, zgodnie z MPZP część Nieruchomości znajduje się na obszarze narażonym na zalanie w przypadku całkowitego zniszczenia wału przeciwpowodziowego Wisły.

Nieruchomość składa się z niezabudowanych działek, tj. nieruchomości gruntowych na których nie znajdują się żadne naniesienia w postaci budynków, budowli lub obiektów małej architektury w myśl przepisów prawa budowlanego, z wyjątkiem działki nr 2, na której znajdują się naniesienia w postaci naziemnych linii energetycznych wraz z transformatorem. Co kluczowe, wskazane naniesienia na działce nr … są własnością przedsiębiorstwa energetycznego, w konsekwencji nie są własnością … oraz nie są przedmiotem Umowy 1, tzn. nie będą one przedmiotem transakcji nabycia gruntów przez Wnioskodawcę.

Działki gruntu, które mają zostać nabyte przez Wnioskodawcę od …, tj. działki nr … i 2, są obecnie wykorzystywane na cele rolnicze. Działki te zostały oddane do używania na podstawie umów dzierżawy zawartych z rolnikiem prowadzącym indywidualne gospodarstwo rolne. Umowy te zostały rozwiązane za porozumieniem stron w dniu …, jednak rolnik zachował prawo do zebrania plonów z istniejących upraw do dnia …

W Umowie 1 .. oświadczyła, iż umowę dotyczącą dostawy działek gruntu zawrze w ramach prowadzonej statutowej działalności gospodarczej.

… nabył działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości oraz zamierza je sprzedać Wnioskodawcy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analogiczne postępowanie dotyczy …, a dodatkowo przedmiotem głównej działalności gospodarczej tego podmiotu jest działalność związana z kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek (PKD 68 10 Z).

Strony, tj. Wnioskodawca, … i … w Umowie 2 uzgodniły także, że w przypadku, gdyby sprzedaż Nieruchomości miała podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) - to strony zrezygnują ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeżeli w wydanej interpretacji indywidualnej tut. Organ potwierdzi, że wskazana dostawa Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT to Sprzedawcy wystawią odpowiednie faktury zgodnie z podstawową stawką VAT (23%).

II. Wydzielenie działek pod drogi publiczne

Po nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę zakładane jest zrealizowanie inwestycji drogowej, tj. budowy drogi obsługującej Nieruchomość od strony północnej, która jest niezbędna i integralna dla prawidłowego funkcjonowania planowanej przez Spółkę inwestycji na Nieruchomości. Podmiotem odpowiedzialnym za budowę drogi ma być …, który zawrze stosowną umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej z Burmistrzem Miasta i Gminy …, działającym jako zarządca publicznych dróg gminnych oraz w imieniu i na rzecz Gminy ... Według istniejących zamiarów, budowa drogi ma zostać zakończona do dnia 31 grudnia 2024 r. Dodatkowo, planowana jest również budowa drogi obsługującej Nieruchomość od strony południowej, za realizację której odpowiedzialna jest Gmina ...

Wobec powyższego, Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości, przekaże fragmenty działek gruntu nr … oraz …, wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Gminy … w trybie art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm., dalej: UGN). W konsekwencji, części działek gruntu nr … oraz … zostaną wydzielone pod drogi publiczne (gminne) z Nieruchomości. Podział zostanie dokonany na wniosek Spółki. W wyniku tego, wydzielone działki przejdą, z mocy prawa, na własność gminy, z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stanie się ostateczna albo orzeczenie o podziale stanie się prawomocne. Innymi słowy, wskazane fragmenty działek zostaną wywłaszczone, tj. prawo ich własności zostanie z mocy prawa przeniesione ze Spółki na Gminę … (w trybie art. 98 UGN).

Spółce zasadniczo będzie przysługiwało odszkodowanie w wysokości uzgodnionej z właściwym organem (na podstawie art. 98 ust. 3 UGN). Niemniej jednak, Wnioskodawca zamierza zrzec się przysługującego mu od gminy odszkodowania. W efekcie nie otrzyma on wynagrodzenia (odszkodowania) za przeniesienie prawa własności wydzielonych pod budowę drogi działek.

Powyższa sytuacja dotyczy po pierwsze działki gruntu nr …, którą Wnioskodawca ma nabyć od ... Spółka zobowiązała się w ramach ustaleń biznesowych związanych z transakcją, że na mocy jej wniosku zostanie wydzielona działka o roboczym numerze … i powierzchni ok. 0,0594 ha, która stanie się z mocy prawa (zgodnie z wydaną decyzją) własnością Gminy ... Podobnie przedmiotem podziału w związku z budową drogi ma być działka gruntu nr … nabywana od …. Spółka zobowiązała się, że na mocy jej wniosku zostanie wydzielona działka o roboczym numerze … i powierzchni ok. 0,0228 ha, która stanie się z mocy prawa (zgodnie z wydaną decyzją) własnością Gminy ...

III. Partycypacja Wnioskodawcy w kosztach budowy drogi

Jak wskazano powyżej, zakładana jest realizacja ww. inwestycji drogowej przez ... Strony uzgodniły, iż Spółka będzie partycypowała w kosztach budowy drogi w kwocie … zł netto.

W konsekwencji, w uzgodnionym w ramach Umowy 2 harmonogramie Wnioskodawca będzie zobowiązany do przekazania określonej kwoty pieniężnej na rzecz ... Płatności będą dokonane w trzech transzach, tj.:

- pierwsza transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po uzyskaniu ostatecznego pozwolenia na budowę lub pozwolenia na budowę, któremu został nadany rygor natychmiastowej wykonalności w odniesieniu do inwestycji drogowej,

- druga transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po zakończeniu inwestycji drogowej (tj. wybudowaniu co najmniej 142 metrów drogi) oraz

- trzecia transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po przekazaniu i odbiorze inwestycji drogowej przez Gminę ...

Jeżeli w ramach wydanej interpretacji indywidualnej tut. Organ (wbrew stanowisku Wnioskodawcy przedstawionemu niżej) wskaże, że partycypacja Wnioskodawcy w kosztach budowy drogi będzie podlegać opodatkowaniu VAT, to … wystawi odpowiednie faktury dokumentujące omawiane czynności.

Wobec powyższego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka składa niniejszy wniosek o interpretację indywidualną w celu potwierdzenia relewantnych dla niej skutków podatkowych związanych z planowanym nabyciem Nieruchomości, wywłaszczeniem (wydzieleniem działek pod drogi publiczne) z zrzeczeniem się odszkodowania oraz partycypacją w kosztach budowy drogi.

Pismem z 22 kwietnia 2024 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

Pytanie nr 1

Czy przedmiotem sprzedaży przez Spółkę:

- ...,

- ...,

- …

na rzecz Państwa będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) obejmujący w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odpowiedź na pytanie nr 1

Nie - jak szczegółowo wskazano już w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, przedmiotem sprzedaży przez:

- ...,

- ...,

- ...

na rzecz Wnioskodawcy będą niezabudowane działki, tj. nieruchomości gruntowe, na których zasadniczo nie znajdują się żadne naniesienia w postaci budynków, budowli lub obiektów małej architektury w myśl przepisów prawa budowlanego (co szczegółowo opisano we Wniosku).

W związku z powyższym, wskazuję osobno dla każdej ze spółek, iż:

- przedmiotem sprzedaży przez ... na rzecz Wnioskodawcy nie będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego,

- przedmiotem sprzedaży przez ... na rzecz Wnioskodawcy nie będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego,

- przedmiotem sprzedaży przez ... na rzecz Wnioskodawcy nie będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

-

Pytanie nr 2

Czy opisany we wniosku zespół składników, który będzie przedmiotem sprzedaży przez Spółkę:

- ...,

- ...,

- ...

na rzecz Państwa, będzie spełniać wymogi wskazane w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), tj. czy będzie u Sprzedawcy wyodrębniony:

a) na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. czy będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania?

b) na płaszczyźnie finansowej, tj. czy będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej przez Sprzedawcę możliwe będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego?

c) na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy będzie stanowić on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?

d) czy zespół ten będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze?

Odpowiedź na pytanie nr 2

Nie - jak szczegółowo wskazano już w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, przedmiotem sprzedaży przez:

- ...,

- ...,

- …

na rzecz Wnioskodawcy będą niezabudowane działki, tj. nieruchomości gruntowe, na których zasadniczo nie znajdują się żadne naniesienia w postaci budynków, budowli lub obiektów małej architektury w myśl przepisów prawa budowlanego (co szczegółowo opisano we Wniosku).

W związku z powyższym, wskazuję osobno dla każdej ze spółek, iż:

- przedmiot sprzedaży przez ... na rzecz Wnioskodawcy nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług,

- przedmiot sprzedaży przez …. na rzecz Wnioskodawcy nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług,

- przedmiot sprzedaży przez … na rzecz Wnioskodawcy nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 3

Czy przysługiwało ... prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki … i 2?

Pytanie nr 4

Czy działka nr .. i 2 była wykorzystywana przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Odpowiedź na pytania nr 3 i 4

… przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr … i 2.

Wskazane wyżej działki nie były wykorzystywane przez spółkę ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Pytanie nr 5

Czy przysługiwało ... prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki nr …?

Pytanie nr 6

Czy działka nr … była wykorzystywana przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Odpowiedź na pytania nr 5 i 6

….:

- przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr …,

- nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr ….

Wszystkie wskazane wyżej działki nie były wykorzystywane przez …. wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Pytanie nr 7

Czy przysługiwało ... prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki …?

Pytanie nr 8

Czy działka nr … była wykorzystywana przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Odpowiedź na pytania nr 7 i 8

Nie - ... nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki o nr …, a wskazana działka nie była wykorzystywana przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Pytanie nr 9

Czy przekazanie przez Państwa środków pieniężnych w ramach zawartego uzgodnienia o partycypacji w kosztach budowy drogi będzie stanowiło zapłatę za jakiekolwiek świadczenie …. na rzecz Państwa?

Odpowiedź na pytanie nr 9

Nie - Przekazanie środków pieniężnych w ramach uzgodnienia o partycypacji w kosztach budowy drogi nie będzie stanowiło zapłaty za jakiekolwiek świadczenie ... na rzecz Wnioskodawcy. Spółka podkreśla, że we Wniosku przedstawiła szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska, zgodnie z którym płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Pytanie nr 10

Czy i jakie czynności będą podejmować Państwo w związku z realizacją ww. inwestycji drogowej?

Pytanie nr 11

Czy w związku z realizacją ww. inwestycji drogowej, na Państwu - poza partycypacją w kosztach budowy drogi - będą ciążyć jakiekolwiek inne obowiązki wynikające z zawartego uzgodnienia? Jeśli tak, to należy wskazać jakie.

Odpowiedź na pytania nr 10 i 11

Zgodnie z porozumieniem jedynymi obowiązkami Wnioskodawcy poza Partycypacją będzie:

(i) udzielenie …. prawa do korzystania z części działki nr … na cele budowy drogi (część działki przeznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod cele dróg publicznych),

 (ii) udzielenie wskazanej przez ... osobie pełnomocnictwa do przeprowadzenia podziału geodezyjnego wskazanej działki,

(iii) przekazanie fragmentów działek na rzecz Gminy …,

(iv) zrzeczenie się kwoty odszkodowania od Gminy … (przysługującego na podstawie art. 98 ust. 3 UGN).

Wnioskodawca nie będzie podejmować innych czynności w związku z realizacją ww. inwestycji drogowej oraz nie będą na nim ciążyć inne obowiązki wynikające z zawartego uzgodnienia.

Pytanie nr 12

Czy współfinansowanie przez Państwa ww. inwestycji drogowej jest dobrowolne czy obowiązkowe, a jeżeli obowiązkowe, to na podstawie jakich przepisów?

Odpowiedź na pytanie nr 12

Współfinansowanie ww. inwestycji drogowej przez Wnioskodawcę jest dobrowolne.

Pytanie nr 13

Czy ww. inwestycja droga będzie przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych ?

Odpowiedź na pytanie nr 13

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Aktualnie jego działalności skupia się na przystępowaniu do realizacji inwestycji polegającej na budowie zakładu produkcyjnego w Polsce i w tym celu nabywa on opisaną szczegółowo we Wniosku Nieruchomość. W związku z tym nie wykonuje on aktualnie na terytorium Polski czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niemniej, przyszła, zakładana działalność gospodarcza Spółki w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Spółka będzie wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane).

Tym samym, opisana inwestycja drogowa będzie również wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż będzie ona w przyszłości umożliwiać Wnioskodawcy korzystanie z jego zakładu produkcyjnego (niemniej, Wnioskodawca podkreśla ponownie, że stoi na stanowisku, iż partycypacja w kosztach budowy drogi będzie stanowić przepływ poza zakresem opodatkowania VAT).

Wnioskodawca podkreśla również, że nie nabywa samej przedmiotowej inwestycji, tj. działki i budowanej na niej drogi (przeciwnie - przekazuje swoją działkę na te cele, co już opisano we Wniosku i powyżej).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone jak we wniosku (pytanie nr 2 zostało ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 kwietnia 2024 r.)

1. Czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu VAT, a szczególności nie będzie stanowiła transakcji zbycia (nabycia) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl ustawy o VAT?

2. W razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowana transakcja dostawy (nabycia) Nieruchomości będzie podlegała jakiemukolwiek zwolnieniu z VAT?

3. W razie twierdzącej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości?

5. Czy planowane wywłaszczenie działek pod budowę drogi publicznej z zrzeczeniem się odszkodowania przez Spółkę będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT po stronie Spółki?

6. W razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 5 - jaka będzie podstawa opodatkowania czynności wywłaszczenia Spółki?

7. Czy płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi przez Wnioskodawcę będzie stanowiła wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT?

8. W razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 7 - czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ewentualnych faktur dokumentujących dokonane płatności związane z partycypacją w kosztach budowy drogi?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone jak we wniosku (stanowisko do pytania nr 2 zostało ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 kwietnia 2024 r.)

1. Planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie stanowiła dostawę (nabycie) towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu VAT.

2. Planowana transakcja nabycia Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

3. Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

5. Wywłaszczenie (wydzielenie działek pod drogi publiczne) będzie stanowiło dla Spółki czynność opodatkowaną VAT na zasadach art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, tj. nieodpłatne przekazanie towarów zrównane z odpłatną dostawą towarów.

6. Podstawą opodatkowania wywłaszczenia będzie cena nabycia działek od Sprzedawców ustalona proporcjonalnie, tj. jako iloczyn ilość metrów kwadratowych (m2) przypadających na wywłaszczoną (wydzieloną pod budowę drogi) część działki oraz cenę działki za m2 wynikającą z Umów.

7. Płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

8. W przypadku odpowiedzi twierdzącej tut. Organu na pytanie nr 7 - Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonane płatności związane z partycypacją w kosztach budowy drogi.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

Uwagi wstępne - wspólne uzasadnienie dla wszystkich przedstawionych pytań

Wnioskodawca na wstępie pragnie podkreślić, iż treść poszczególnych przedstawionych pytań, a w szczególności łącznie odczytywanych pytań o numerach (odpowiednio) 1 - 4, 5 - 6 oraz 7 - 8 jest uzasadnione koniecznością przeprowadzenia kompleksowej analizy, która pozwoli odpowiedzieć na pytania dotyczące przepisów prawa podatkowego wpływających bezpośrednio na sytuację Spółki, tj. w szczególności na wyjaśnienie okoliczności takich jak:

- prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z planowaną transakcją nabycia Nieruchomości,

- zasady opodatkowania VAT czynności wywłaszczenia (wydzielenia działek pod drogi publiczne) w związku z zrzeczeniem się przez Spółkę wynagrodzenia,

- ewentualne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z partycypacji w kosztach budowy drogi.

Konieczność dokonania pełnej i systemowej analizy poszczególnych zagadnień przedstawionych w pytaniach wynika z okoliczności, iż jest to jedyna droga do prawidłowej oceny sytuacji prawo-podatkowej Spółki. Przykładowo, aby ocenić prawo do odliczenia VAT Spółki wymagane jest kolejno przeanalizowanie:

- czy dana transakcja podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z m.in. art. 5 ustawy o VAT?

- czy do transakcji nie znajdzie zastosowanie jakiekolwiek zwolnienie przewidziane w ustawie o VAT?

- czy spełnione są przesłanki odliczenia z art. 86 ustawy o VAT?

- czy nie występują wyłączenia prawa do odliczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT?

Należy podkreślić, że odpowiedź wyłącznie na np. pytanie nr 3 z pominięciem pytań nr 1 i 2 byłaby zasadniczo niemożliwa. Analogiczny wniosek odnieść można także do dalszych zadanych w niniejszym wniosku pytań.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca przedstawił opis zdarzenia przyszłego, pytania oraz poniższe uzasadnienie zmierzające do kompleksowej oceny wpływu przepisów prawa podatkowego na jego sytuację prawno-podatkową.

Ad 1.

Sprzedawcy zarejestrowani są jako podatnicy VAT czynni, zaś poszczególne działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości są składnikami majątku przedsiębiorstw poszczególnych Sprzedawców.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w Umowie 1 … oświadczyła, iż umowę dotyczącą dostawy działek gruntu zawrze w ramach prowadzonej statutowej działalności gospodarczej. …. nabył działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości oraz zamierza je sprzedać Wnioskodawcy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Analogiczne postępowanie dotyczy …, a dodatkowo przedmiotem głównej działalności gospodarczej tego podmiotu jest działalność związana z kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek (PKD 68 10 Z).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Sprzedawcy działają jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości (nabycia nieruchomości przez Spółkę). Zatem, spełniona jest podmiotowa przesłanka opodatkowania VAT transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT wskazuje się, że przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 45 w związku z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.; dalej: Kodeks cywilny) nieruchomości, w tym działki gruntu są rzeczami.

Ich sprzedaż niewątpliwie stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Czynność ta będzie mieć również charakter odpłatny, tzn. przeniesienie prawa własności Nieruchomości nastąpi za wynagrodzeniem wypłacanym przez Spółkę Sprzedawcom (jak wynika z art. 535 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży ma charakter odpłatny).

Ponadto, miejscem opodatkowania transakcji związanej z Nieruchomością będzie Polska, co wynika z okoliczności, iż na mocy art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Mając wszystko powyższe na uwadze, spełniona jest przedmiotowa przesłanka opodatkowania dostawy nieruchomości przez Sprzedawców (nabycia nieruchomości przez Spółkę).

Wobec powyższego, transakcja sprzedaży Nieruchomości (nabycia nieruchomości przez Spółkę) powinna podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce jako odpłatna dostawa towarów.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem przyjmuje się powszechnie, że w tym miejscu należy zastosować definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji nie dojdzie do dostawy przedsiębiorstwa (nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę), ponieważ przedmiotem transakcji są wyłącznie wybrane składniki majątku przedsiębiorstwa Sprzedawców, tj. działki gruntu tworzące Nieruchomość. Przedmiotem transakcji nie będą jakiekolwiek inne składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Sprzedawców, nie dojdzie do przejścia jakichkolwiek praw i zobowiązań związanych z działalnością Sprzedawców itd. - nie sposób twierdzić zatem, że dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa.

W dalszej kolejności należy poddać analizie drugie z przytoczonych wcześniej pojęć, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W praktyce prawa podatkowego przyjmuje się, iż wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, zasadniczo zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy ZCP podęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Konkludując, ZCP powinno potencjalnie być w stanie ustanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Na gruncie ustawy o VAT mamy zatem do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż poszczególnych działek gruntu przez Sprzedawców nie będzie stanowiła dostawy ZCP, gdyż nabywana przez Spółkę Nieruchomość składa się wyłącznie z wybranych aktywów, które bez utworzenia infrastruktury, odpowiednich struktur kierowniczych, a także podjęcia określonych dodatkowych działań prawnych (np. zawarcie nowych umów itp.) nie są w stanie wykonywać samodzielnie żadnej działalności gospodarczej po ich nabyciu.

Dodatkowo wskazać należy, iż regulacja art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT powinna być także analizowana w kontekście odpowiedniego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”, „Trybunał”), ze szczególnym uwzględnieniem wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de l'enregistrement et des domaines (formalnie dotyczył on co prawda przepisów obowiązujących na gruncie poprzedniej dyrektywy, jednak uwagi tam poczynione zachowują w całości aktualność). Trybunał zaznaczył w tym wyroku, że dla zastosowania omawianego wyłączenia z opodatkowania VAT istotnym jest, aby nabywca miał zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części w dotychczasowym zakresie, a nie np. jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Odnosząc to orzeczenie do niniejszej sprawy, należy wskazać, że również warunek tzw. zamiaru kontynuacji nie został spełniony. Spółka nie ma bowiem zamiaru kontynuować jakiejkolwiek działalności prowadzonej uprzednio z wykorzystaniem nabywanych gruntów. Przeciwnie, ma zamiar w związku z ich nabyciem podjąć całkowicie nowe przedsięwzięcie, tzn. wybudować na zasadniczo pustych dotychczas działkach zakład produkcyjny.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy transakcja sprzedaży (nabycia) Nieruchomości będąca przedmiotem niniejszego wniosku powinna podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie nie zachodzą przesłanki wyłączające opodatkowanie VAT takiej transakcji wynikające z art. 6 ustawy o VAT.

Ad 2.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przeszłego przedmiotem niniejszego wniosku jest sprzedaż (dostawa) niezabudowanych działek gruntu.

W ocenie Wnioskodawcy na powyższą konkluzję nie wpływa okoliczność, iż na działce nr 2 znajdują się naniesienia w postaci naziemnych linii energetycznych wraz z transformatorem, które są własnością przedsiębiorstwa energetycznego, gdyż w konsekwencji nie są one własnością … oraz nie są przedmiotem transakcji dostawy gruntów (nabycia przez Wnioskodawcę). W konsekwencji, na potrzeby podatku VAT należy uznać, iż przedmiotem dostawy będą niezabudowane działki gruntu.

Analogiczne stanowisko było przyjmowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np.:

- z 5 kwietnia 2022 r., sygn. nr 0114-KDIP4-3.4012.841.2021.3.RK,

- z 17 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.107.2022.2.KO,

- z 16 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.21.2022.3.AW,

- z 8 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.82.2020.5.EK.

W przypadku dostawy gruntów niezabudowanych, przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Analiza możliwości zastosowania zwolnienia z VAT wymaga zatem wyjaśnienia czym są tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Nieruchomość jest objęta MPZP, zgodnie z którym Nieruchomość zasadniczo jest położona na obszarze oznaczonym symbolem „1PUt” z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych i usługowych - parku technologicznego, tj. na terenach, na których została dopuszczona możliwość zabudowy. Niewielkie fragmenty opisywanych gruntów przeznaczone są w MPZP pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, tj. również dopuszczono na nich możliwość zabudowy. W ocenie Wnioskodawcy, występująca w opisie zdarzenia przyszłego okoliczność, iż część Nieruchomości znajduje się zgodnie z MPZP na obszarze narażonym na zalanie pozostaje irrelewantna, a zatem na potrzeby opodatkowania VAT należy uznać, że dojdzie do dostawy (nabycia przez Spółkę) terenów niezabudowanych, które stanowią tereny budowlane.

Wobec powyższego, dostawa (nabycie przez Spółkę) Nieruchomości nie może korzystać z ww. zwolnienia z VAT.

Dodatkowo, dostawa gruntów niezbudowanych może też potencjalnie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak jednak wynika z okoliczności wskazanych w (uzupełnionym) opisie zdarzenia przyszłego, warunki zastosowania tego zwolnienia również nie są spełnione.

Ad 3

Prawo do odliczenia VAT (prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) przysługuje podatnikowi zasadniczo na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu do wcześniejszych pytań, transakcja dostawy (nabycia) Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, konsekwencją czego będzie powstanie dla Spółki podatku naliczonego. Jak wynika z opisu zdarzenia przeszłego, zakup Nieruchomości związany jest z planowaną przez Wnioskodawcę inwestycją w zakresie budowy zakładu produkcyjnego w Polsce. Wybudowanie zakładu produkcyjnego ma służyć działalności gospodarczej polegającej na produkcji elementów elektronicznych. Przyszła, zakładana działalność gospodarcza Spółki w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Spółka będzie wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane).

W efekcie, nabywana Nieruchomość ma w przyszłości zostać wykorzystana do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, a zatem Spółce będzie przysługiwać prawo od odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości.

Na powyższe konkluzje nie wpływa okoliczność, iż Spółka obecnie generalnie nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT w Polsce, ponieważ zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie zakupionej nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych w Polsce w przyszłości (po realizacji inwestycji). Co istotne, Spółka powinna zachować prawo do odliczenia VAT także w sytuacji, w której z wtórnych przyczyn ww. inwestycja nie zostałaby ostatecznie zrealizowana, a Nieruchomość zostałaby wykorzystana do innych czynności opodatkowanych VAT, np. zostałby sprzedana. Na takie okoliczności wskazał przykładowo TSUE w wyroku z 12 listopada 2020 r. w sprawie C-734/19. TSUE orzekł bowiem, iż „artykuły 167, 168, 184 i 185 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) naliczonego od towarów, w tym przypadku od nieruchomości, i usług nabytych w celu dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu zostaje zachowane w sytuacji, gdy początkowo przewidziane projekty inwestycyjne zostały zaniechane z uwagi na okoliczności niezależne od woli podatnika, i nie należy dokonywać korekty tego VAT, jeżeli podatnik nadal ma zamiar wykorzystywać rzeczone towary do celów podlegającej opodatkowaniu działalności.

Uzupełniająco należy wskazać, że Spółka zgodnie ze stanowiskiem oraz uzasadnieniem do pytania nr 5, będzie zobowiązana co najmniej do zadeklarowania podatku należnego wynikającego z nieodpłatnego przekazania części działek gruntu na rzecz gminy.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy nie zachodzi żadna z przesłanych wyłączających prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wskazanych w art. 88 ustawy o VAT, a w szczególności (jak wynika z uzasadnienia poprzednich pytań Wnioskodawcy) transakcja nabycia Nieruchomości nie będzie stanowić czynności niepodlegających opodatkowaniu albo zwolnionych z podatku.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości.

Ad 5.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego po nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę zakładane jest zrealizowanie inwestycji drogowej, tj. budowy drogi obsługującej Nieruchomość, która jest niezbędna i integralna dla prawidłowego funkcjonowania planowanej przez Spółkę inwestycji. W związku z budową drogi konieczne będzie przeznaczenia na ten cel odpowiednich gruntów. Wnioskodawca zamierza przekazać fragmenty działek gruntu nr … oraz …, wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Gminy … w trybie art. 98 UGN. Wynikiem wskazanej procedury, wydzielone działki przejdą, z mocy prawa, na własność gminy (tj. zostaną wywłaszczone). Spółce zasadniczo będzie przysługiwało odszkodowanie za ww. czynności, aczkolwiek Wnioskodawca zamierza zrzec się przysługującego mu od gminy odszkodowania (wynagrodzenia).

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Wobec przytoczonego przepisu, należy wskazać, iż wywłaszczenie w zamian za odszkodowanie jest co do zasady czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, jeżeli jest dokonywana przez podatnika VAT, tzn. spełnione są zarówno przesłanka przedmiotowa oraz podmiotowa opodatkowania.

W związku z powyższym, w standardowej sytuacji, w której Spółka otrzymałaby odszkodowanie od właściwego organu (gminy) to przeniesienie własności wydzielonych fragmentów działek gruntu należących do Wnioskodawcy stanowiłoby dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jak jednak wskazano, Spółka zamierza zrzec się odszkodowania (wynagrodzenia za wywłaszczenie). W związku z tym należy ustalić, czy w ramach omawianej sytuacji dojdzie do nieodpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przewiduje m.in., że opodatkowaniu VAT podlega również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W ocenie Wnioskodawcy, wynikającej z uzasadnienia do wcześniejszych pytań wniosku, dostawa (nabycie) Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną VAT, a Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT związanego z nabyciem Nieruchomości.

W konsekwencji, spełnione zostaną obie przesłanki wynikające z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, tj. Spółka dokona nieodpłatnego przekazania towarów (przekaże z mocy prawa części działek gruntu pod budowę drogi bez odszkodowania/wynagrodzenia) oraz przysługiwało jej będzie prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia tych części działek w ramach nabycia Nieruchomości.

W konsekwencji, wywłaszczenie nieruchomości z zrzeczeniem się odszkodowania będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT i Spółka powinna z tytułu tej czynności odprowadzić podatek należny.

Zasadność opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wywłaszczenia nieruchomości bez odszkodowania (wynagrodzenia) była także wielokrotnie potwierdzana przez organy podatkowe. Należy zaznaczyć jednak, że w wielu przypadkach przedstawianych we wnioskach o interpretacje nie dochodzi do efektywnego opodatkowania VAT czynności takiej jaka jest przedmiotem niniejszego pytania, jednakże wynikało to z okoliczności, iż podmiot wywłaszczany nie miał prawa do odliczenia VAT w momencie nabycia poszczególnych nieruchomości. Jednakże, nie wpływa to na okoliczność, iż art. 7 ust. 2 ustawy o VAT znajduje zastosowanie. Zbliżone sytuacje związane z przekazaniem nieruchomości (wywłaszczeniem) bez odszkodowania były analizowane w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez DKIS:

- z 27 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.206.2021.2.EK,

- z 6 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.106.2019.1.PG,

- z 11 maja 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.165.2018.1.AT,

- z 18 stycznia 2018 r., sygn. nr 0115-KDIT1-3.4012.822.2017.1.APR,

- z 24 maja 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.69.2017.1.AT,

- z 5 maja 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.25.2017.1.AT.

Ad 6.

Wysokość podstawy opodatkowania dla czynności nieodpłatnych określa art. 29a ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.

Generalnie zatem przy wykonywaniu czynności nieodpłatnych dotyczących towarów wcześniej nabytych przez podatnika punktem odniesienia dla czynności nieodpłatnego przekazania towarów powinna być cena nabycia tych towarów lub towarów podobnych. Jeżeli jest to niemożliwe, zasadniczo należy przyjąć koszt wytworzenia towarów. Jednocześnie powinna to być każdorazowo wartość zaktualizowana, tj. określona na moment dokonywania nieodpłatnej dostawy towarów.

W tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy, przytoczony przepis należy rozumieć w ten sposób, że podstawą opodatkowania będzie zasadniczo cena nabycia przekazywanych towarów przez Wnioskodawcę. Towary (działki gruntu) są bowiem przedmiotem bezpośrednio wcześniejszego nabycia, a ponadto brak jest jakiegokolwiek kosztu wytworzenia dla tego rodzaju towarów.

W tym kontekście należy niemniej wskazać, że brak będzie dokładnej ceny nabycia przekazywanych na rzecz gminy nieruchomości, gdyż będą one stanowiły wydzielone części działek gruntu nabytych przez Wnioskodawcę, dla których brak jest określonej precyzyjnie ceny nabycia (np. w Umowach).

Niemniej jednak, przepisy przewidują także możliwość odniesienia się do ceny nabycia towarów podobnych. Na podstawie umów, które Spółka ma zawrzeć w związku z Umową 1 i 2, które będą dotyczyły zakupu Nieruchomości, możliwe będzie określenie ceny przypadającej na metr kwadratowy (m²) poszczególnych zakupionych działek.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, adekwatnym sposobem ustalenia podstawy opodatkowania dla analizowanej czynności będzie ustalenie wartości gruntu przenoszonego na rzecz gminy według cen za metr kwadratowy gruntu wynikających z umów dotyczących nabycia przez Spółkę Nieruchomości (tj. jako iloczyn tych cen oraz rozmiaru wydzielanych działek).

Ad 7.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zakładana jest realizacja inwestycji drogowej (budowa drogi publicznej), która będzie realizowana przez … na podstawie odpowiedniej umowy zawartej z organem publicznym.

Niemniej jednak, w Umowie 2 ustalono, że Spółka będzie partycypowała w kosztach budowy tej drogi w określonej kwocie, a płatności z tym związane będą dokonane w trzech transzach zgodnie z harmonogramem (dalej: Partycypacja).

Na wstępie należy podkreślić, iż przedmiotem analizowanego rozliczenia pomiędzy stronami nie są towary (w szczególności nie będzie miała miejsca dostawa wybudowanej drogi na rzecz Spółki - droga pozostanie bowiem po wybudowaniu własnością gminy). W konsekwencji, aby rozstrzygnąć czy Partycypacja będzie podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić, czy stanowi ona wynagrodzenie dla … z tytułu świadczenia usługi na rzecz Spółki w rozumieniu ustawy o VAT, jako że zgodnie z art. 8 ustawy o VAT za usługę uważa się wszelkie świadczenia inne niż dostawa towarów.

Wobec tego, ustawa o VAT zakłada dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu VAT na terytorium kraju - tj. dostawa towarów albo świadczenie usług. Nie oznacza to jednak, że każdy przepływ środków pieniężnych pomiędzy podmiotami gospodarczymi, niepowiązany z dostawą towarów, powinien być potraktowany automatycznie dla celów VAT jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

Aby mówić w określonych okolicznościach o świadczeniu usług w rozumieniu ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

- musi zostać wykonane świadczenie na rzecz określonego podmiotu,

- podmiot ten jest beneficjentem tego świadczenia,

- za dane świadczenie określone zostało wynagrodzenie.

Powyższe rozważania znajdują swoje potwierdzenie w szerokiej praktyce polskich organów podatkowych, licznych orzeczeniach polskich sądów administracyjnych a także orzecznictwie TSUE. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 sierpnia 2015 r., perorował, iż: „usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. W szeregu orzeczeń (np. C-498/99, publ. LEX nr 83900, C-16/93, publ. LEX nr 83886, C-89/81, publ. www.curia.europa.eu, czy C-154/80, publ. www.curia.europa.eu), istotnych z punktu widzenia spornej w tej sprawie kwestii Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1. istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4. odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

Odnosząc powyższe do sytuacji rozliczeń Wnioskodawcy z … należy wskazać, że można co prawda stwierdzić, że w zakresie Partycypacji istnieje określony przepływ pieniężny oraz istnieje związek prawny między stronami (tj. Umowa 2). Natomiast, nie sposób uznać, że wskazana relacja zawiera w sobie jakiekolwiek świadczenie wzajemne (świadczone w zamian za wypłacaną kwotę pieniężną) i że Spółka jest jego beneficjentem. Spółka bowiem, mimo iż będzie jednym z (potencjalnie wielu) podmiotów korzystających z wybudowanej drogi, to droga ta będzie własnością publiczną (gminy). W konsekwencji, należy uznać, że beneficjentem świadczenia … będzie określona gmina, a szerzej dana społeczność lokalna korzystająca z drogi publicznej, a nie Spółka jako indywidualnie określony beneficjent. Dodatkowo, nawet gdyby nie doszło do rozliczenia/zapłaty Partycypacji, to Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z drogi gminnej, co świadczy o tym, że nie jest on bezpośrednim beneficjentem świadczenia ...

Kolejno, w ocenie Wnioskodawcy Partycypacji nie można uznać za wynagrodzenie dla … jako usługodawcy. Jak wskazano powyżej, w analizowanym przypadku świadczenie w postaci budowy drogi realizowane jest w relacji prawnej … z Gminą … (tj. na podstawie umowy o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej), a beneficjentem budowy drogi jest gmina, uzyskująca do niej tytuł własności. Ponadto, ekonomiczna korzyść dla Spółki w postaci uzyskania dostępu do wybudowanej drogi, powstaje niezależnie od płatności w ramach Partycypacji. W efekcie, nie ma podstaw do uznania, że płatności na rzecz … stanowią wynagrodzenie za usługi na rzecz Spółki

Mając na względzie powyższe argumenty, w związku Partycypacją Wnioskodawcy nie można uznać, że … wykonuje na rzecz Wnioskodawcy jakiekolwiek świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT (tj. czy to usługę czy dostawę towarów). Zatem, Partycypacja będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych w podobnych sprawach, związanych z kwalifikacją partycypacji kupującego nieruchomość w kosztach budowy drogi publicznej na gruncie ustawy o VAT. Przykładowo, można w tym miejscu wskazać na następujące interpretacje indywidualne DKIS:

- z 5 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.403.2022.2.AA,

- z 10 października 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.452.2018.1.AS.

Ad 8.

Jak wynika z uzasadnienia do pytania nr 7 Wnioskodawca uważa, że Partycypacja w kosztach budowy drogi będzie poza zakresem opodatkowania VAT.

Niemniej jednak, w przypadku, gdy tut. Organ prezentowałby odmienne stanowisko, tj. wskazał, że jest to czynność podlegająca opodatkowaniu zgodnie z ustawą o VAT - to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia VAT wynikającego z ewentualnych faktur wystawionych przez … w związku z Partycypacją.

W takim wypadku bowiem będzie należało uznać, że czynności te, tj. Partycypacja jest związana z planowaną inwestycją Spółki (jest rezultatem zawartych z związku z tym umów), a w efekcie będzie związana z wykonywanymi przez Spółkę w przyszłości czynnościami opodatkowanymi VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że jeżeli tut. Organ uzna, że Partycypacja stanowi czynność opodatkowaną VAT - to będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

 5) koncesje, licencje i zezwolenia;

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

 8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. 

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo nabyć od trzech podmiotów nieruchomości gruntowe. Nieruchomość składa się z niezabudowanych działek, tj. nieruchomości gruntowych na których nie znajdują się żadne naniesienia w postaci budynków, budowli lub obiektów małej architektury w myśl przepisów prawa budowlanego, z wyjątkiem działki nr 2, na której znajdują się naniesienia w postaci naziemnych linii energetycznych wraz z transformatorem będące własnością przedsiębiorstwa energetycznego. Przedmiotem sprzedaży na rzecz Państwa przez Sprzedających nie będzie stanowił zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Przedmiot sprzedaży na rzecz Państwa przez Sprzedających nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym w sytuacji przedstawionej we wniosku przedmiot planowanej transakcji przez Sprzedających nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem transakcja sprzedaży nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Tak, więc nie zachodzą przesłanki wyłączające opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości wynikające z art. 6 ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy planowana transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Państwo zamierzają nabyć od trzech podmiotów nieruchomości gruntowe. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość zasadniczo jest położona na obszarze oznaczonym symbolem „1PUt” z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych i usługowych - parku technologicznego, z wyjątkiem:

- południowego pasa działki gruntu nr … oznaczonego w MPZP symbolem „1KDD” z przeznaczeniem pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, ze wskazaniem nieprzekraczalnej linii zabudowy względem drogi,

- północnego pasa działki gruntu nr … oznaczonego w MPZP symbolem „2KDD” z przeznaczeniem pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, ze wskazaniem nieprzekraczalnej linii zabudowy względem drogi.

Nieruchomość składa się z niezabudowanych działek, tj. nieruchomości gruntowych na których nie znajdują się żadne naniesienia w postaci budynków, budowli lub obiektów małej architektury w myśl przepisów prawa budowlanego, z wyjątkiem działki nr 2, na której znajdują się naniesienia w postaci naziemnych linii energetycznych wraz z transformatorem będące własnością przedsiębiorstwa energetycznego.

.... przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr … i 2. Ww. działki nie były wykorzystywane przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

...:

- przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr …,

- nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr …, ...

Ww. działki nie były wykorzystywane przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

... nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działki o nr …, a wskazana działka nie była wykorzystywana przez ... wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodne z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2023 r., poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z powyższym dostawa działek nr … nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki położone są na obszarze oznaczonym symbolem „1PUt” z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych i usługowych - parku technologicznego, z wyjątkiem południowego pasa działki gruntu nr … oznaczonego w MPZP symbolem „1KDD” z przeznaczeniem pod teren dróg publicznych klasy dojazdowej, ze wskazaniem nieprzekraczalnej linii zabudowy względem drogi.

Działka nr 2 również nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ jest działką zabudowaną. Znajdują się na niej naniesienia w postaci naziemnych linii energetycznych wraz transformatorem będące własnością przedsiębiorstwa energetycznego. Naniesienia nie będą przedmiotem transakcji nabycia gruntu przez Państwa. Przedmiotem transakcji będzie sam grunt.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dostawa działek nr … oraz 2 nie będzie również korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ działki nie były wykorzystywane przez Sprzedających wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Ponadto Sprzedającym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek o nr ….

Tak, więc dostawa ww. działek powinna zostać opodatkowana stawką właściwą.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie braku zwolnienia od podatku dostawy działek nr … jest prawidłowe.

Natomiast stanowisko Państwa, że działka nr 2 jest działką niezabudowaną, jest nieprawidłowe. Co prawda wywiedli Państwo prawidłowy skutek w podatku od towarów i usług, że dostawa tej działki nie będzie podlega zwolnieniu, ale sposób uzasadnienia tego stanowiska oparty na stwierdzeniu, że działka stanowi teren niezabudowany jest nieprawidłowy.

Wątpliwości Państwa dotyczą także kwestii czy będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zakup związany jest z planowaną inwestycją w zakresie budowy zakładu produkcyjnego w Polsce. Przyszła, zakładana działalność gospodarcza Spółki w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Spółka będzie wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będą spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Państwa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy planowane wywłaszczenie działek pod budowę drogi publicznej z zrzeczeniem się odszkodowania przez Państwa będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT po stronie Państwa.

Z opisu sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości przez Państwa zakładane jest zrealizowanie inwestycji drogowej, tj. budowy drogi obsługującej Nieruchomość od strony północnej, która jest niezbędna i integralna dla prawidłowego funkcjonowania planowanej przez Państwa inwestycji na Nieruchomości. Podmiotem odpowiedzialnym za budowę drogi ma być …, który zawrze stosowną umowę o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej z Burmistrzem Miasta i Gminy, działającym jako zarządca publicznych dróg gminnych oraz w imieniu i na rzecz Gminy. Według istniejących zamiarów, budowa drogi ma zostać zakończona do dnia 31 grudnia 2024 r. Dodatkowo, planowana jest również budowa drogi obsługującej Nieruchomość od strony południowej, za realizację której odpowiedzialna jest Gmina.

Wobec powyższego, Państwo po nabyciu Nieruchomości, przekażą fragmenty działek gruntu nr … oraz …, wchodzące w skład Nieruchomości na rzecz Gminy w trybie art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W konsekwencji, części działek gruntu nr … oraz … zostaną wydzielone pod drogi publiczne (gminne) z Nieruchomości. Podział zostanie dokonany na wniosek Państwa. W wyniku tego, wydzielone działki przejdą, z mocy prawa, na własność gminy, z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stanie się ostateczna albo orzeczenie o podziale stanie się prawomocne. Wskazane fragmenty działek zostaną wywłaszczone, tj. prawo ich własności zostanie z mocy prawa przeniesione z Państwa na Gminę (w trybie art. 98 UGN).

Państwu będzie przysługiwało odszkodowanie w wysokości uzgodnionej z właściwym organem (na podstawie art. 98 ust. 3 UGN). Niemniej jednak, zamierzają Państwo zrzec się przysługującego Państwu od gminy odszkodowania. W efekcie nie otrzymają Państwo wynagrodzenia (odszkodowania) za przeniesienie prawa własności wydzielonych pod budowę drogi działek.

Powyższa sytuacja dotyczy działki gruntu nr …, z której zostanie wydzielona działka o roboczym numerze …, która stanie się z mocy prawa (zgodnie z wydaną decyzją) własnością Gminy. Podobnie przedmiotem podziału w związku z budową drogi ma być działka gruntu nr …, z której zostanie wydzielona działka o roboczym numerze …, która stanie się z mocy prawa (zgodnie z wydaną decyzją) własnością Gminy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

 2) wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów.

W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

W kwestii czynności wykonywanych nieodpłatnie trzeba zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

W świetle art. 98 ust. 1 i ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 344):

 1. Działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

 3. Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Stosownie do art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Analizując przedstawione okoliczności na tle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zrzekną się Państwo odszkodowania w związku z wywłaszczeniem działki o roboczym nr … i …, czynności tej nie można uznać za odpłatną dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. W konsekwencji czynność tę należy rozpoznać jako nieodpłatne przekazanie towaru.

Z uwagi na fakt, że przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek, nieodpłatne przekazanie przedmiotowych działek, stosownie do zapisów art. 7 ust. 2 ustawy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w przypadku zrzeczenia się przez Państwa odszkodowania z tytułu utraty prawa własności do działek o roboczym nr … i … na rzecz Gminy, powstanie po stronie Państwa obowiązek w zakresie podatku od towarów i usług.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania 5 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą podstawy opodatkowania dla wywłaszczonych działek.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 2 ustawy,

Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku, gdy ma miejsce nieodpłatna dostawa towarów spełniająca warunki dla zrównania jej z dostawą odpłatną, podlegającą opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru określone w momencie dostawy towaru, tj. w momencie jego przekazania. Oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru, lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do nieodpłatnego przekazania przedmiotowych towarów (darowizny).

W niniejszej sprawie z uwagi na fakt, że – jak rozstrzygnięto powyżej – przeniesienie przez Państwa w związku z wywłaszczeniem działek z jednoczesnym zrzeczeniem się odszkodowania (wynagrodzenia) będzie objęta zakresem art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, to podstawa opodatkowania będzie ustalana na podstawie art. 29a ust. 2 ustawy, tzn. podstawą opodatkowania będzie cena nabycia tych towarów rozumiana jako cena zaktualizowana na moment dokonania nieodpłatnego przekazania towaru, czyli cena jaką nabywca (Gmina) zapłaciłby za nabyty towar (działki) w dniu jego nieodpłatnego przekazania (wywłaszczenia).

Podsumowując, w przypadku przeniesienia przez Państwa w związku z wywłaszczeniem działek z jednoczesnym zrzeczeniem się odszkodowania (wynagrodzenia), które będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy – za podstawę opodatkowania powinni Państwo przyjąć cenę, za jaką nabywca nabyłby towar stanowiący przedmiot przeniesienia, ustaloną w momencie wydania (przekazania) ww. towaru na rzecz Gminy, niezawierającą kwoty podatku należnego.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 6 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą także kwestii czy płatność związana z partycypacją w kosztach budowy drogi nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zakładana jest realizacja inwestycji drogowej przez ... Strony uzgodniły, iż będą Państwo partycypowali w kosztach budowy drogi w kwocie … zł netto. W uzgodnionym w ramach Umowy 2 harmonogramie będą Państwo zobowiązani do przekazania określonej kwoty pieniężnej na rzecz ... Płatności będą dokonane w trzech transzach, tj.:

-pierwsza transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po uzyskaniu ostatecznego pozwolenia na budowę lub pozwolenia na budowę, któremu został nadany rygor natychmiastowej wykonalności w odniesieniu do inwestycji drogowej,

- druga transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po zakończeniu inwestycji drogowej (tj. wybudowaniu co najmniej 142 metrów drogi) oraz

- trzecia transza w wysokości 1/3 ww. kosztów po przekazaniu i odbiorze inwestycji drogowej przez Gminę.

Przekazanie środków pieniężnych w ramach uzgodnienia o partycypacji w kosztach budowy drogi nie będzie stanowiło zapłaty za jakiekolwiek świadczenie spółki ... na rzecz Państwa.

Zgodnie z porozumieniem jedynymi obowiązkami Państwa poza partycypacją będzie:

- udzielenie ... prawa do korzystania z części działki nr … na cele budowy drogi (część działki przeznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod cele dróg publicznych),

- udzielenie wskazanej przez ... osobie pełnomocnictwa do przeprowadzenia podziału geodezyjnego wskazanej działki,

- przekazanie fragmentów działek na rzecz Gminy,

- zrzeczenie się kwoty odszkodowania od Gminy (przysługującego na podstawie art. 98 ust. 3 UGN).

Wnioskodawca nie będzie podejmować innych czynności w związku z realizacją ww. inwestycji drogowej oraz nie będą na nim ciążyć inne obowiązki wynikające z zawartego uzgodnienia. Współfinansowanie ww. inwestycji drogowej przez Państwa jest dobrowolne.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

W ww. wyroku w sprawie C-102/86 TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Otrzymana zapłata powinna być więc konsekwencją wykonania świadczenia.

W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach stosunku zobowiązaniowego za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Tak więc przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest czy wykonano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne z tytułu wykonanych czynności (wynagrodzenie).

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że udział Państwa w kosztach inwestycji drogowej w postaci partycypowania w kosztach budowy drogi nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie kosztów ponoszonych przez Państwa nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów, bowiem z tytułu ich wypłaty nie dochodzi do przeniesienia na Państwa prawa do dysponowania jakimkolwiek majątkiem rzeczowym jak właściciel. Jak wynika z opisu sprawy prawnym i formalnym beneficjentem wykonania inwestycji drogowej będzie Gmina. Nie jest to również zapłata za świadczenie usług, ponieważ nie dochodzi do żadnego działania zwrotnego ze strony … na rzecz Państwa. Brak jest bezpośredniego związku pomiędzy jakimkolwiek świadczeniem, a otrzymanym wynagrodzeniem gdyż, jak wynika z wniosku, Państwo będą jednym z (potencjalnie wielu) podmiotów korzystających z wybudowanej drogi, która będzie własnością publiczną (gminy). Świadczenie w postaci budowy drogi realizowane jest w relacji prawnej … z Gminą (tj. na podstawie umowy o zastępstwo inwestycyjne realizacji inwestycji drogowej), a beneficjentem budowy drogi jest gmina, uzyskująca do niej tytuł własności.

W związku z powyższym, … nie wykonuje na rzecz Państwa czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (tj. świadczenia usług, dostawy towarów) w związku partycypacją Państwa w budowie drogi.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 7 jest prawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, że z uwagi na warunkowy charakter pytania nr 8 oraz udzielenie odpowiedzi na pytanie 7, że w związku partycypacją Państwa w kosztach budowy drogi nie można uznać, że … wykonuje na rzecz Państwa czynności podlegające opodatkowaniu VAT, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 8.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji