Interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.186.2024.2.JKU

Uznanie Pana – w związku z pełnieniem funkcji kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu – za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 19 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania Pana – w związku z pełnieniem funkcji kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu – za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 maja 2024 r. (wpływ 2 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca do 31 grudnia 2023 r. był zatrudniony w Sądzie Rejonowym. Jednocześnie Wnioskodawca od roku 2022 pozostaje wpisany na listę kandydatów na kuratorów dla osób nieznanych z miejsca pobytu ww. Sądu (art. 144 k.p.c.).

Wnioskodawca w okresie zatrudnienia w ww. Sądzie został wyznaczony do pełnienia funkcji kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu w wielu sprawach. Z dniem 31 grudnia 2023 r. Wnioskodawca rozwiązał umowę o pracę z ww. Sądem za porozumieniem stron. Do dnia rozwiązania stosunku pracy zasadnicza część postępowań, w których Wnioskodawca został wyznaczony na kuratora nie została prawomocnie zakończona.

Jednocześnie Wnioskodawca od 9 stycznia 2024 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, zgłaszając ten fakt we właściwym urzędzie skarbowym. Działalność gospodarcza była wykonywana w ten sposób do dnia 6 marca 2024 r. 7 marca 2024 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców i uzyskał wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca obydwie działalności prowadził albo prowadzi w zakresie świadczenia usług prawniczych (PKD 69.10.Z.), dlatego został zgłoszony jako czynny podatnik VAT we właściwym rejestrze od 9 stycznia 2024 r.

Wobec powyższego Wnioskodawca złożył w toku postępowań odpowiednie wnioski wnosząc o przyznanie wynagrodzenia w wysokości podwyższonej, na zasadzie analogii z art. 603(4) § 3 k.p.c., o kwotę podatku towarów i usług określoną zgodnie z obowiązującą stawką tego podatku. Co pozostaje zgodne z najnowszym orzecznictwem Sądu Najwyższego (zob. uchwałę SN z dnia 21 stycznia 2022 r., III CZP 37/22; por. też uchwałę z dnia 5 listopada 2021 r., III CZP 68/20).

Po 9 stycznia 2024 r., wobec prawomocnego zakończenia części toczących się postępowań, Wnioskodawcy przyznawano wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji kuratora procesowego. Część składów sędziowskich przyznaje to wynagrodzenie zgodnie z wnioskiem, tj. powiększając je o kwotę podatku VAT. Druga część nie jest przekonana, czy stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe i pomimo złożenia odpowiednich wniosków przyznaje wynagrodzenie w kwocie niepowiększonej o stawkę podatku VAT stojąc na stanowisku, że za kluczowy należy uznać status podatkowy Wnioskodawcy istniejący w dniu wyznaczenia do funkcji kuratora, a nie przyznania wynagrodzenia.

Niezależnie jednak od treści orzeczenia Wnioskodawca wystawia faktury VAT, w których kwota brutto stanowi równowartość wynagrodzenia przyznanego postanowieniem Sądu. Taki stan rzeczy powoduje, że Wnioskodawca, w części tych przypadków, ponosi uszczerbek majątkowy w wysokości równowartości naliczonego podatku VAT.

Uzupełnienie opisu sprawy.

1.Pomiędzy Wnioskodawcą a Sądem zlecającym czynności nie istnieje stosunek prawny określony co do warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia. Niemniej każdorazowo, czyli w każdej sprawie odrębnie, przewodniczący składu orzekającego wyznacza kuratora na wniosek strony przeciwnej, jeśli zostaną uprawdopodobnione przesłanki określone w art. 144 § 1 k.p.c. Podobnie wynagrodzenie każdorazowo jest ustalane przez Sąd, co do zasady w orzeczeniu kończącym postępowanie w sprawie, wedle własnego uznania kierując się kryteriami i regułami określonymi w Rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej.

2.Odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca, jest to odpowiedzialność osobista cywilna. Wnioskodawca nie odpowiada jednak za rezultat, tylko za dołożenie należytej staranności, a to ze względu na naturę tej funkcji.

3.Wnioskodawca pełnił funkcję kuratora będąc jednocześnie zatrudnionym na stanowisku asystenta sędziego. Nie zawierał jednak odrębnej umowy cywilnoprawnej. Wnioskodawca pełni tę funkcję, albowiem wniosek o wpis na listę prowadzoną przez Sąd Rejonowy został rozpatrzony pozytywnie. Wnioskodawca pełni tę funkcję na podstawie zarządzenia przewodniczącego składu orzekającego albo postanowienia Sądu.

4.Pełnienie funkcji kuratora nigdy nie wchodziło w zakres obowiązków Wnioskodawcy jako asystenta sędziego albo szerzej pracownika Sądu.

5.Wynagrodzenie zawsze było wypłacane odrębnie.

6.Jeżeli przez ryzyko gospodarcze organ rozumie możliwość wystąpienia niepowodzenia, a w szczególności możliwość zaistnienia zdarzeń niezależnych od działającego podmiotu, a które odbierają działaniu tego podmiotu, zupełnie lub częściowo skuteczność i ekonomiczność, to tak, Wnioskodawca ponosi takie ryzyko, w zakresie adekwatnym do natury tej funkcji.

7.Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie kuratora, nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

8.Wynagrodzenie, które otrzymuje Pan za wykonywanie ww. czynności, stanowi przychody, o których mowa w przepisie art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również Sąd w ten sposób rozliczał ten przychód w wystawionej deklaracji PIT-11. Jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 4-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym z umowy o dzieło oraz czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich.

9.Fakt przyznawania Panu wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji kuratora procesowego wynika z Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych.

10.Wnioskodawca nie zawierał żadnej odrębnej umowy po zmianie statusu z pracownika Sądu zatrudnionego na umowie o pracę na prowadzenie działalności gospodarczej.

11.Kolejno w dniach: 1, 8, 15 i 28 lutego oraz 1 i 5 marca 2024 r. doszło do prawomocnego zakończenia postępowań i w tym też momencie doszło do wykonania usług świadczonych przez Pana jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu, będących przedmiotem wniosku.

12.Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie za świadczenie usług jako kurator dla osób nieznanych z miejsca pobytu kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 (za dwie sprawy) i 18 kwietnia 2024 r.

13.Wnioskodawca nie rozliczał podatku VAT, albowiem nie pełnił tej funkcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu świadczenia usług prawniczych.

14.Obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Pana jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu powstał z chwilą wypłaty wynagrodzenia stosownie do treści art. 19 ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy VAT, czyli w dniach wskazanych w odpowiedzi na pytanie 12.

Pytanie

Czy Wnioskodawca pozostaje zobowiązany do zakwalifikowania wynagrodzeń otrzymanych kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 i 18 kwietnia 2024 r. tytułem wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu świadczenia usług prawniczych niezależnie od tego, że do pełnienia omawianych funkcji został wyznaczony w roku 2023, gdy Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej?

Jako przepisy mające być przedmiotem interpretacji wskazał Pan: art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, art. 15 ust. 1, 2 i 3 pkt 3 ustawy VAT oraz art. 19a ust. 5 lit. d ustawy.

Pana stanowisko w sprawie

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z kolei z treścią art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że od dnia 9 stycznia 2024 r., tj. od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej, w ramach której świadczy usługi prawnicze jest podatnikiem podatku VAT, i to niezależnie od kwoty przychodu uzyskanego z tytułu tej działalności, a to ze względu na treść przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy VAT. Co więcej Wnioskodawca nie może nie rozliczać przychodów z tego tytułu jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, albowiem nie jest spełniony wymóg z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT i to Wnioskodawca, a nie zlecający wykonanie czynności, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Zgodnie natomiast z treścią art. 19 ust. 5 pkt 1 lit. d, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu funkcji pełnionych w omawianych postępowaniach, które to zapłaty otrzymał po dniu 9 stycznia 2024 r. kiedy to już prowadzi działalność gospodarczą, to Wnioskodawca przychody z tytułu pełnionych funkcji w przedmiotowych postępowaniach powinien zakwalifikować jako przychód z prowadzonej działalności gospodarczej i odliczyć należny podatek VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem bowiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy:

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

1)wykonywania tych czynności,

2)wynagrodzenia oraz

3)odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006, Nr 347, str. 1, ze zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z treścią tego przepisu:

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90, C-235/85).

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

• wykonywania tych czynności,
• wynagrodzenia oraz
• odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze fakt, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ustawy.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

·do 31 grudnia 2023 r. był Pan zatrudniony w Sądzie Rejonowym. Jednocześnie Wnioskodawca od roku 2022 pozostaje wpisany na listę kandydatów na kuratorów dla osób nieznanych z miejsca pobytu ww. Sądu (art. 144 k.p.c.).

·w okresie zatrudnienia w ww. Sądzie został Pan wyznaczony do pełnienia funkcji kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu w wielu sprawach. Z dniem 31 grudnia 2023 r. rozwiązał Pan umowę o pracę z ww. Sądem za porozumieniem stron. Do dnia rozwiązania stosunku pracy zasadnicza część postępowań, w których został Pan wyznaczony na kuratora nie została prawomocnie zakończona.

·od 9 stycznia 2024 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, zgłaszając ten fakt we właściwym urzędzie skarbowym. Działalność gospodarcza była wykonywana w ten sposób do 6 marca 2024 r. 7 marca 2024 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców i uzyskał wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Obydwie działalności prowadził albo prowadzi Pan w zakresie świadczenia usług prawniczych (PKD 69.10.Z.), dlatego został zgłoszony jako czynny podatnik VAT we właściwym rejestrze od 9 stycznia 2024 r.

·Złożył Pan w toku postępowań odpowiednie wnioski wnosząc o przyznanie wynagrodzenia w wysokości podwyższonej, na zasadzie analogii z art. 603(4) § 3 k.p.c., o kwotę podatku towarów i usług określoną zgodnie z obowiązującą stawką tego podatku. Co pozostaje zgodne z najnowszym orzecznictwem Sądu Najwyższego (zob. uchwałę SN z dnia 21 stycznia 2022 r., III CZP 37/22; por. też uchwałę z dnia 5 listopada 2021 r., III CZP 68/20).

·Po 9 stycznia 2024 r., wobec prawomocnego zakończenia części toczących się postępowań, przyznawano Panu wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji kuratora procesowego. Część składów sędziowskich przyznaje to wynagrodzenie zgodnie z wnioskiem, tj. powiększając je o kwotę podatku VAT. Druga część nie jest przekonana, czy Pana stanowisko jest prawidłowe i pomimo złożenia odpowiednich wniosków przyznaje wynagrodzenie w kwocie niepowiększonej o stawkę podatku VAT stojąc na stanowisku, że za kluczowy należy uznać Pana status podatkowy istniejący w dniu wyznaczenia do funkcji kuratora, a nie przyznania wynagrodzenia. Niezależnie jednak od treści orzeczenia wystawia Pan faktury VAT, w których kwota brutto stanowi równowartość wynagrodzenia przyznanego postanowieniem Sądu. Taki stan rzeczy powoduje, że w części tych przypadków, ponosi Pan uszczerbek majątkowy w wysokości równowartości naliczonego podatku VAT.

·Pomiędzy Panem a Sądem zlecającym czynności nie istnieje stosunek prawny określony co do warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia. Niemniej każdorazowo, czyli w każdej sprawie odrębnie, przewodniczący składu orzekającego wyznacza kuratora na wniosek strony przeciwnej, jeśli zostaną uprawdopodobnione przesłanki określone w art. 144 § 1 k.p.c. Podobnie wynagrodzenie każdorazowo jest ustalane przez Sąd, co do zasady w orzeczeniu kończącym postępowanie w sprawie, wedle własnego uznania kierując się kryteriami i regułami określonymi w Rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej.

·Odpowiedzialność ponosi Pan. Jest to odpowiedzialność osobista cywilna. Nie odpowiada Pan jednak za rezultat, tylko za dołożenie należytej staranności, a to ze względu na naturę tej funkcji.

·Pełnił Pan tę funkcję będąc jednocześnie zatrudnionym na stanowisku asystenta sędziego. Nie zawierał jednak odrębnej umowy cywilnoprawnej. Pełni Pan tę funkcję, albowiem wniosek o wpis na listę prowadzoną przez Sąd Rejonowy został rozpatrzony pozytywnie. Pełni Pan tę funkcję na podstawie zarządzenia przewodniczącego składu orzekającego albo postanowienia Sądu. Nie zawierał Pan żadnej odrębnej umowy po zmianie statusu z pracownika Sądu zatrudnionego na umowie o pracę na prowadzenie działalności gospodarczej.

·Pełnienie funkcji kuratora nigdy nie wchodziło w Pana zakres obowiązków jako asystenta sędziego albo szerzej pracownika Sądu.

·Wynagrodzenie zawsze było wypłacane odrębnie.

·Jeżeli przez ryzyko gospodarcze organ rozumie możliwość wystąpienia niepowodzenia, a w szczególności możliwość zaistnienia zdarzeń niezależnych od działającego podmiotu, a które odbierają działaniu tego podmiotu, zupełnie lub częściowo skuteczność i ekonomiczność, to tak, Wnioskodawca ponosi takie ryzyko, w zakresie adekwatnym do natury tej funkcji.

·Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie kuratora, nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

·Wynagrodzenie, które otrzymuje Pan za wykonywanie ww. czynności, stanowi przychody, o których mowa w przepisie art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również Sąd w ten sposób rozliczał ten przychód w wystawionej deklaracji PIT-11. Jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 4-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym z umowy o dzieło oraz czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich.

·Fakt przyznawania Panu wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji kuratora procesowego wynika z Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych.

·Kolejno w dniach: 1, 8, 15 i 28 lutego oraz 1 i 5 marca 2024 r. doszło do prawomocnego zakończenia postępowań i w tym też momencie doszło do wykonania usług świadczonych przez Pana jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu, będących przedmiotem wniosku.

·Otrzymał Pan wynagrodzenie za świadczenie usług jako kurator dla osób nieznanych z miejsca pobytu kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 (za dwie sprawy) i 18 kwietnia 2024 r.

·Nie rozliczał podatku VAT, albowiem nie pełnił tej funkcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu świadczenia usług prawniczych.

·Obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Pana jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu powstał z chwilą wypłaty wynagrodzenia stosownie do treści art. 19 ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy VAT, czyli w dniach wskazanych w odpowiedzi na pytanie 12.

Pana wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy pozostaje Pan zobowiązany do zakwalifikowania wynagrodzeń otrzymanych, które otrzymał Pan kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 i 18 kwietnia 2024 r. tytułem wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu świadczenia usług prawniczych niezależnie od tego, że do pełnienia omawianych funkcji został Pan wyznaczony w roku 2023, gdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wskazano, dla rozstrzygnięcia kwestii, czy z tytułu sprawowania przez Pana funkcji kuratora nad osobą nieznaną z miejsca pobytu jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma okoliczność jednoczesnego spełnienia łącznie wszystkich przesłanek wynikających z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Stosownie do art. 178 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym:

W myśl § 2 ww. artykułu:

Na podstawie art. 184 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W świetle art. 184 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Stosownie do art. 179 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z kolei w myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz. 536):

Analiza przytoczonych wyżej przepisów prawa wskazuje, że w przypadku kuratora pomiędzy zlecającym wykonanie czynności (sądem) a podmiotem, który daną czynność wykonuje (Panem) istnieje stosunek prawny określony co do warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia.

Zauważyć należy, że sformułowanie w powołanym art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Powyższe oznacza, że jeżeli spełnione są wszystkie trzy warunki, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, to nie można uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że występuje Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Przy czym zaznaczyć należy, że skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – w przypadku wykonywania czynności kuratora sądowego na zlecenie sądu, bierze Pan na siebie odpowiedzialność za ww. czynności, to nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę.

Wyżej przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, zawiera jedno z wyłączeń z zakresu podmiotowego ustawy. Wynika zaś z niego, że podatnikami podatku od towarów i usług nie mogą być podmioty, które dokonują czynności uznanych, w świetle rzeczonej regulacji, za niemające charakteru samodzielnej działalności gospodarczej. Użycie słowa „samodzielnie” w odniesieniu do działalności gospodarczej, która jest prowadzona przez podatnika podatku od towarów i usług, wyklucza z kategorii podatników pracowników i inne osoby, albowiem są one związane z pracodawcą umową o pracę lub innymi prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy pracodawcą i pracownikiem co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Dlatego też przyjąć należy, że wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nie będą takie czynności (działalność wykonywana osobiście, z której przychody wymieniono w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), które mają charakter zbliżony do wykonywanych w ramach stosunku prawnego pomiędzy pracownikiem, a pracodawcą (bez względu na charakter tego stosunku) co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

W relacji pomiędzy kuratorem sądowym (Panem) a Sądem nie zachodzi stosunek prawny zbliżony do stosunku pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, ani co do warunków wykonywania przez te osoby czynności, ani co do wynagrodzenia, ani też co do odpowiedzialności Sądu za wykonanie czynności przez te osoby.

Równocześnie należy podkreślić, że wskazał Pan w opisie sprawy, że otrzymywane przez Pana wynagrodzenie kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, ustanowione przez Sąd, nie stanowi przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Równocześnie z opisu sprawy wynika, że wynagrodzenie Pana jako kuratora należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również Sąd w ten sposób rozliczał ten przychód w wystawionej deklaracji PIT-11. Jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 4-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym z umowy o dzieło oraz czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich.

Względy te sprawiają w konsekwencji, że stosunek prawny łączący Pana (kuratora) z Sądem nie ma charakteru zbliżonego do stosunku pracy. Takie stanowisko jest zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, stanowiącym w istocie wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni tych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W rezultacie kurator sądowy (Pan) ustanowiony przez Sąd, ale wykonujący te czynności na własną odpowiedzialność, wykonuje czynności, które nie korzystają z wyłączenia określonego przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, i w konsekwencji, jako kurator sądowy, posiada Pan w tym zakresie status podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym, czynności te podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, zaś Pan z tytułu ich wykonywania jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem usługi wykonywane przez Pana jako kuratora sądowego dla osoby nieznanej z miejsca pobytu podlegają/będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że czynny podatnik podatku od towarów i usług, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Jak stanowi art. 19a ust. 2 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

Według art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy:

Na mocy art. 19a ust. 6 ustawy:

Stosownie do treści art. 19a ust. 8 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy, formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Ponadto, jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy, w przypadku świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu – w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego, kiedy ta zapłata nastąpi: przed wykonaniem usługi czy też po jej wykonaniu.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której:

·został Pan zgłoszony jako czynny podatnik VAT we właściwym rejestrze od 9 stycznia 2024 r.

·1, 8, 15 i 28 lutego oraz 1 i 5 marca 2024 r. doszło do prawomocnego zakończenia postępowań i w tym też momencie doszło do wykonania przez Pana usług. Otrzymał Pan wynagrodzenie kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 (za dwie sprawy) i 18 kwietnia 2024 r.

·Obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Pana jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu powstał z chwilą wypłaty wynagrodzenia stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy VAT, czyli w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 (za dwie sprawy) i 18 kwietnia 2024 r.

W konsekwencji, skoro jak wynika z powołanych powyżej przepisów oraz – jak sam Pan wskazał – obowiązek podatkowy dla wyświadczonych przez Pana usług jako kuratora dla osób nieznanych z miejsca pobytu powstaje na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wykonanego przez Pana świadczenia, co miało miejsce w dniach 22, 25 i 29 marca oraz 5 (za dwie sprawy) i 18 kwietnia 2024 r. tj. w czasie, gdy był już Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, czynności przez Pana wykonane podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, bez względu na to, że do pełnienia omawianej funkcji został Pan wyznaczony jeszcze w roku 2023, gdy nie prowadził Pan jeszcze działalności gospodarczej.

Podsumowanie

Pozostaje Pan zobowiązany do zakwalifikowania wynagrodzeń otrzymanych kolejno w dniach: 22, 25 i 29 marca oraz 5 i 18 kwietnia 2024 r. tytułem wynagrodzenia za pełnienie funkcji kuratora jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z zakresu świadczenia usług prawniczych niezależnie od tego, że do pełnienia omawianych funkcji został wyznaczony w roku 2023, gdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej. Czynności przez Pana wykonane podlegają opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Pan nie korzysta w analizowanej sprawie z wyłączenia z grona podatników, o którym mowa w art. 15 ust. 3 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko, zgodnie z którym przychody z tytułu pełnionych funkcji w przedmiotowych postępowaniach powinien zakwalifikować jako przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanego pytania w kontekście powołanych przez Pana przepisów prawa. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności określenia, czy czynności przez Pana wykonane jako kuratora stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT, określenia, czy może Pan korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy oraz możliwości odliczenia podatku VAT.

Wskazuję również, że stosowane przez Pana we wniosku oznaczenie przepisu: „art. 19 ust. 5 pkt 1 lit. d” uznałem za oczywistą omyłkę pisarską. Z okoliczności sprawy wynika jednoznacznie, że właściwym było powołanie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).